Классификация счетов

Научиться ясно понимать содержание счетов и правильно пользоваться ими – одна из главных задач изучения метода бухгалтерского учета. Решение этой задачи требует прежде всего изучения свойств и особенностей счетов, которые раскрываются в их классификации. Классификация облегчает не только изучение счетов, но и пользование ими в практической работе.

Классификация осуществляется по следующим признакам (см. табл.24):

· по экономическому содержанию,

· по назначению счетов,

· по строению счетов.

По экономическому содержанию счета подразделяются на три группы:

1) счета, учитывающие и контролирующие хозяйственные средства;

2) счета, учитывающие и контролирующие источники образования средств;

3) счета, учитывающие хозяйственные процессы и результаты.

По назначению бухгалтерские счета подразделяются на 8 групп (см. табл.24):

1) инвентарные (см. табл.25);

2) денежные;

3) расчетные по задолженности данной организации;

4) фондовые;

5) расчетные по обязательствам данной организации;

6) калькуляционные;

7) собирательно-распределительные;

8) операционно-результатные;

9) финансово-результатные.

Группа инвентарных, или имущественных, счетов охватывает счета, предназначенные для учета и контроля наличия и движения средств хозяйства, выраженных в форме определенных материальных предметов или ценностей. К ним относятся счета: 01 – “Основные средства”, 10 – “Материалы”, 43 – “Готовая продукция”, 41 – “Товары”...

Строение инвентарных счетов характеризуется следующими чертами:

1) все инвентарные счета являются активными,

2) записи по дебету этих счетов означают увеличение, а по кредиту – уменьшение учитываемых средств,

3) остаток может быть только дебетовым, показывающим наличие средств,

4) в аналитическом учете записи по большинству инвентарных счетов ведутся не только в денежном, но и в натуральном выражении (мерой, весом, и т.п.).

Таблица 24

Классификация счетов бухгалтерского учета

Признаки классификации	Номера счетов
По экономическому содержанию	По назначению	По строению
1. Счета, учитывающие хозяйственные средства	1. Инвентарные	Активные	01, 10, 11, 43, 41
2. Денежные	Активные	50, 51, 52, 55
3. Расчетные (по задолженности данной организации) (дебиторская задолженность)	Активные Активно- пассивные	62, 68,69,75,76
2. Счета, учитывающие источники образования средств	1. Фондовые	Пассивные	80, 82, 83, 84,86
2. Расчетные (по задолженности данной организации) (кредиторская задолженность)	Пассивные Активно- пассивные	60, 70, 68,69,75,76
3. Счета, учитывающие хозяйственные процессы	1. Калькуляционные	Активные	20, 23, 28, 29,15,97
2. Собирательно-распределительные	Активные	25, 26, 44
3. Операционно-результатные	Активно- пассивные	90, 91
4. Финансово-результатные	Активно- пассивные

Таблица 24

Схема инвентарных счетов

Дебет	Кредит
Начальный остаток – наличие материальных средств
Оборот – поступление (приход) этих средств – увеличение (+)	Оборот – выбытие (расход) этих средств – уменьшение (–)
Конечный остаток – подобен начальному

Денежные счетапредназначены для учета и контроля денежных средств организации. Сюда относятся счет 50 – кассы, счет 51 – расчетных счетов, счет 52 – валютных счетов, счет 55 – специальных счетов в банках др. Строение денежных счетов сходно со строением инвентарных счетов.

Расчетные счетапредназначены для учета и контроля хозяйственно-правовых взаимоотношений между данной организацией и другими организациями или лицами (дебиторская и кредиторская задолженность, задолженность по ссудам, по платежам в бюджет и т.п.).

Расчетные счета делятся на активные, пассивные и активно-пассивные.

Активные расчетные счета служат для учета дебиторской задолженности, например счет 71 (расчеты с подотчетными лицами), счет 62 (расчеты с покупателями и заказчиками).

Назначениепассивных расчетных счетов– учет кредиторской задолженности. К ним относятся счета 60 (расчеты с поставщиками и подрядчиками), 69 (расчеты по социальному страхованию), 70 (расчеты с персоналом по оплате труда).

Характерные черты строения пассивных счетов (см. табл.25):

записи по кредиту пассивных счетов означают первоначальное образование и дальнейшее увеличение кредиторской задолженности, а по дебету – уменьшение (погашение) ее;

остаток может быть только кредитовым, означающим наличие непогашенной кредиторской задолженности.

Таблица 25

Схема пассивных расчетных счетов

Дебет	Кредит
Оборот – уменьшение кредиторской задолженности (–)	Начальный остаток – наличие кредиторской задолженности Оборот – увеличение кредиторской задолженности (+) Конечный остаток – подобен начальному

К активно-пассивным расчетным счетамотносятся счета, предназначенные для учета и контроля так называемых взаимных расчетов между двумя организациями, в результате которых возникает то дебиторская, то кредиторская задолженность. В результате зачета сумм взаимной задолженности конечный остаток может быть либо по кредиту, либо по дебету, и в зависимости от характера остатка на данный момент счет будет то активным, то пассивным.

Примером активно-пассивных расчетных счетов по взаимным расчетам может служить счет 68 – “Расчеты по налогам и сборам“, 75 – “Расчеты с учредителями“.

Характерные черты строения этих счетов:

1. начальный остаток в активно-пассивных счетах по взаимным расчетам может быть либо дебетовым, либо кредитовым (см. табл.26);

2. при дебетовом начальном остатке записи по дебету означают увеличение (+), а по кредиту – уменьшение (–) дебиторской задолженности; при кредитовом, наоборот, записи по дебету означают уменьшение (–), а по кредиту – увеличение (+) кредиторской задолженности;

3. конечный остаток также может оказаться либо дебетовым, либо кредитовым;

4. в зависимости от характера остатка активно-пассивные счета по взаимным расчетам показываются в балансе либо в активе (при дебетовом остатке), либо в пассиве (при кредитовом остатке).

Таблица 26

Схема активно-пассивных счетов по взаимным расчетам

Дебет	Кредит
Начальный остаток
либо дебетовый – наличие дебиторской задолженности оборот – либо увеличение дебиторской, либо уменьшение кредиторской задолженности	либо кредитовый – наличие кредиторской задолженности оборот – либо увеличение кредиторской, либо уменьшение дебиторской задолженности
Конечный остаток
либо дебетовый	либо кредитовый

К активно-пассивным расчетным счетам относятся также и такие синтетические расчетные счета, у которых часть аналитических счетов активная, а часть – пассивная: счет 76 – “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами“ (см. табл. 27).

Таблица 27

Схема синтетических активно-пассивных счетов по расчетам

с дебиторами и кредиторами

Дебет	Кредит
начальный остаток – наличие дебиторской задолженности оборот – увеличение дебиторской или уменьшение кредиторской задолженности конечный остаток – подобен начальному	начальный остаток – наличие кредиторской задолженности оборот – увеличение кредиторской задолженности или уменьшение дебиторской конечный остаток – подобен начальному

Двойной остаток (дебетовый или кредитовый) называется развернутым остатком или развернутым сальдо.

Аналитические счета разных дебиторов по своему строению относятся к группе активных расчетных счетов и имеют дебетовый остаток.

Аналитические счета разных кредиторовпринадлежат к группе пассивных расчетных счетов и имеют кредитовый остаток. Поэтому объединяющий их синтетический счет 76 имеет одновременно два остатка – дебетовый и кредитовый.

Фондовые счета предназначены для текущего учета и контроля источников собственных средств организации. В эту группу входят счета: 80 – “Уставный капитал“, 82 – “Резервный капитал“, 83 – “Добавочный капитал”, 84 – “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)”. Все они пассивные (см. табл.28).

Таблица 28

Схема фондовых счетов

Дебет	Кредит
Оборот – уменьшение фондов (–)	Начальный остаток – наличие фондов Оборот – увеличение фондов (+) Конечный остаток – подобен начальному

Калькуляционные счета предназначены для учета и контроля затрат и определения себестоимости по операциям (процессам) заготовления материалов, производства продукции, оказанию услуг и т. д. Это активные счета, имеющие только дебетовое сальдо.

Собирательно – распределительными называются счета, предназначенные для учета и контроля таких расходов (затрат, издержек), которые требуют предварительного распределения и поэтому в момент записи не могут быть отнесены на соответствующие счета. Эти расходы собираются, т.е. записываются по мере их совершения, на дебете собирательно-распределительного счета, а затем распределяются между соответствующими счетами. Сам же собирательно-распределительный счет, сыграв роль передаточного пункта, закрывается и в конечном балансе не показывается.

К собирательно-распределительным относятся счета общехозяйственных расходов, общепроизводственных расходов, расходов на продажу и др. Это активные счета, имеющие только дебетовое сальдо.

К группе собирательно-распределительных счетов примыкают счета, предназначенные для учета расходов, относящихся к разным отчетным периодам и до списания на выработанную продукцию требуют предварительного распределения между отчетными периодами. Одни из этих расходов, будучи произведены в данном отчетном периоде, должны быть отнесены к будущим отчетным периодам, например, уплаченная авансом вперед арендная плата. Другие, наоборот, будут произведены в будущих отчетных периодах, но требуют отнесения на продукцию в данном отчетном периоде, например, оплата предстоящих отпусков рабочим и служащим.

Указанные счета обычно выделяют в особую группу бюджетно-распределительных счетов. К ним относятся счет резервов предстоящих расходов и платежей, счет расходов будущих периодов и др.

Счета операционно-результатные предназначены для выявления результатов хозяйственной деятельности организации и для текущего учета и контроля операций (процессов). Например, счет 90– “Продажи“ предназначен не только для учета реализации продукции, но и для определения результатов от реализации продукции. Для этого в нем приведено две оценки: по дебету счета отражается фактическая себестоимость реализованной продукции и затраты, связанные с реализацией, а по кредиту – отпускная цена той же продукции. Сальдо счета показывает результат от реализации – прибыль или убыток. В зависимости от результата счет будет либо активным (убыток), либо пассивным (прибыль). Выявленный на этих счетах результат ежемесячно списывается на счет 99 – “Прибыли и убытки“, после чего операционно-результатные счета закрываются и в балансе не показываются (см. табл. 29).

Таблица 29

Схема операционно-результатных счетов

Дебет	Кредит
Оборот – фактическая себестоимость учитываемых объектов Остаток – убыток	Оборот – отпускная стоимость учитываемых объектов Остаток – прибыль

Финансово-результатные счета имеют назначением учет и контроль накопления или потерь как финансовых результатов хозяйственной деятельности организации. Например, счет 99 – “Прибыли и убытки“. Кроме результатов от реализации продукции в дебете этого счета отражаются прочие убытки, а в кредите – прочие прибыли (списание долгов,). Сальдо счета может быть и дебетовое и кредитовое (см. табл. 30).

Таблица 30

Схема финансово-результатных счетов

Дебет	Кредит
Оборот – убытки	Оборот – прибыли
Остаток – чистый убыток	Остаток – чистая прибыль

Особую группу образуют счета:

· регулирующие – 02, 05

· бюджетно-распределительные – 96, 97

· забалансовые – 001, 002, … 015.

К группе регулирующих относятся счета предназначенные для уточнения оценки отдельных статей (счетов) баланса. Например, средства организации отражаются в балансе всегда в одной и той же неизменной оценке, хотя в результате хозяйственных операций происходят изменения оценки отдельных групп средств: уменьшение первоначальной стоимости основных средств в результате износа, уменьшение размера чистой прибыли вследствие отчислений от прибыли в бюджет и т.д.

Для учета подобного рода изменений и используются регулирующие счета. Они самостоятельно не отражают никаких средств, а только корректируют, уточняют оценку средств или источников на тех счетах, в дополнение к которым они открываются.

Бюджетно-распределительныесчета для размежевания расходов и доходов по смежным отчетным периодам. Счет 97 предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам (освоение новых производств). Счет 96 предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в установленном порядке в целях равномерного включения их в издержки производства или обращения.

Забалансовыми называют счета для учета средств, временно находящихся в хозяйственном обороте организации, но не принадлежащие ему на праве собственности и не показываемые в его балансе.

Такими средствами являются, например, арендованные основные средства, товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение и т.п. Средства эти принадлежат другим организациям и отражены в их балансах.

Учет на забалансовых счетах ведется путем простой(не двойной) записи операций, т.е. без корреспонденции с другими счетами.

Поступление средств записывается в дебет забалансовых счетов, а выбытие – отражается по кредиту. Остаток на этих счетах может быть только дебетовым, показывающим наличие средств, временно находящихся в организации.

План счетов бухгалтерского учета

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете, а также систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета с указанием их шифров. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета устанавливает единые подходы к применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов.

Приказом Минфина от 31.10.2000 г. № 94 н утвержден новый план счетов, обязательный к применению организациями всех отраслей и видов деятельности (кроме банков и бюджетных организаций) независимо от форм собственности. План счетов 2001 г. является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей народного хозяйства и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от подчиненности, формы собственности, организационно - правовой формы, ведущих учет методом двойной записи.

На основании Плана счетов и Инструкции по его применению организации утверждают рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов (включая субсчета). Для учета специфических операций организации могут по согласованию с Министерством финансов РФ вводить при необходимости в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов.

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов, используются исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организации могут уточнять содержание отдельных из них, а также вводить дополнительные субсчета, исключать или объединять.

Следует иметь в виду, что организация не обязана использовать все синтетические счета, приведенные в Плане счетов. Она выбирает те из них, которые ей действительно необходимы. Например, если организация выпускает один вид продукции или оказывает один вид услуг, то все расходы можно считать прямыми и в этом случае отпадает необходимость в использовании счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".

В целях более удобного пользования счетами они располагаются в определенном порядке в специальномперечне с подразделением на разделы, охватывающие однородные по экономическому содержанию группы счетов.

В перечне наряду с наименованием каждого счета указывается его шифр, представляющий собой сокращенное условное цифровое обозначение (номер) счета. Шифры используются в бухгалтерских записях для замены названий счетов, что ускоряет и облегчает работу.

Счета зашифрованы по серийному способу шифровки двузначными номерами (от 01 до 99). При этом способе на каждый раздел (группу счетов) перечня отводится отдельная серия порядковых номеров. Каждая серия содержит резервные номера для могущих впоследствии возникнуть в данном разделе новых счетов.

План счетов содержит перечень всех счетов, которые могут быть задействованы в той или иной организации. Кроме синтетических счетов (счетов 1 порядка) в плане счетов используются субсчета (счета 2 порядка). По своему характеру они находятся между синтетическими и аналитическими (счетами 3 порядка) счетами. Взаимосвязь между ними можно отразить следующей схемой (см. рис.6).

Новый План счетов разработан в целях большего приближения к национальным планам счетов стран с развитой рыночной экономикой. Он построен на основе иерархического подхода (есть еще матричный и линейный).

В едином Плане счетов счета сгруппированы в восемь разделов. Отдельно выделены забалансовые счета. Основой группировки счетов по разделам являются экономические особенности учитываемых объектов - в каждом разделе отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных операций. Расположены разделы в определенной последовательности в соответствии с характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены разделы со счетами имущества, необходимого для производственного процесса (раздел I "Внеоборотные активы", раздел II "Производственные запасы"). Затем показаны разделы со счетами издержек производства, готовой продукции и товаров, денежных средств и расчетов (разделы III - VI). Таким образом, в первых шести разделах сгруппированы счета имущества и процессов в сферах производства и обращения. Имущество отражено по разделам по принципу ликвидности - от труднореализуемого к легкореализуемому.

Для учета специфических операций организации могут по согласованию с Минфином РФ вводить при необходимости в план счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные коды счетов.

Так, например, требования вступившего в силу с 01.01.2003 г. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» вызвали необходимость введения таких новых счетов, как 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые активы».

Субсчета, предусмотренные в плане счетов, используются, исходя из требований анализа, контроля и отчетности. Организации могут уточнять содержание отдельных из них, а также вводить дополнительные субсчета.

Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией, исходя из положений Инструкции по применению плана счетов и нормативных актов по отдельным разделам учета (учета основных средств, материалов и т.п.).

Малые предприятия (и другие некрупные образования) могут пользоваться рабочими планами счетов, в которых существенно сокращается количество применяемых счетов.

Контрольные вопросы