Розвиток бухгалтерського обліку в інституційному середовищі

Як відомо, сучасні тенденції глобалізації економіки, що проявляються у створенні єдиного світового фінансово-інформаційного простору, зумовлюють кардинальні зміни як у самій економіці, так і у системі бухгалтерського обліку. І та, й інша створюють інформаційні ресурси, необхідні для реалізації економічної політики, спрямованої на формування інфраструктурного середовища, здатного задовольняти потреби в інформації держави і бізнесу, вітчизняних і зарубіжних інвесторів, правових і політичних інституцій тощо. Оскільки і економічна, й облікова системи є поведінковими системами, то вони підпадають під дію інституційного підходу, який вивчає поведінку різного роду систем, починаючи від окремих індивідів і закінчуючи колективами та державою в цілому. Ключовими характеристиками обох систем є їх інституційна структура та координуючі механізми, які забезпечують їх функціонування, зокрема: форми власності на засоби виробництва; спосіб координації та управління економічною діяльністю; встановлені людьми обмеження, які спрямовують їх взаємодію в певне русло тощо.

Не стала виключенням і облікова наука і практика, у якій чітко визначився один із інституційних механізмів – формальні обмеження, а саме – закони й інші нормативні акти, які визначають "правове поле" функціонування бухгалтерського обліку, забезпечуючи певну свободу господарюючому суб’єкту у виборі цих правил. Здатність теорії інституціоналізму пояснити явища і процеси, що відбуваються в обліку, з позицій не лише практичних, а й теоретичних, дозволила науковцям застосовувати цей підхід у облікових дослідженнях.

Оскільки бухгалтерський облік є інформаційною базою економіки, то в умовах її розвитку він також динамічно змінюється. Задовольняючи потребу економіки в інформації, облік підлягає впливу процесів, які у ній відбуваються. Одним із таких процесів і став розвиток інституційного підходу. "...інституційний підхід акумулює чималий обсяг інформації про функціонування різних інститутів і результати перспективних наукових розробок у суміжних з бухгалтерським обліком галузях знань, дає можливість покласти його в основу багатьох концептуальних рішень, що приймаються на макрорівні на сучасному етапі розвитку, дозволяючи пояснити динаміку облікового процесу, особливості його трансформації".

Інституціоналізм (від лат. institutum – встановлення, установа) – це вчення, яке розглядає значення різних інститутів, а також їх взаємодію щодо ухвалення певних рішень. На думку класика інституціоналізму Д. Норта, інститут – це "правила гри", а інституції (організації) – це гравці. Під інститутами розуміють також різні неформальні відносини, що регулюються традиціями, неписаними правилами поведінки, досягнутими угодами та ін. Ґрунтуючись на цих поняттях, вживатимемо "інститут" як норму, що впорядковує взаємодію суб’єктів на основі узгодження обмежень їх діяльності, яка реалізується через відповідні суб’єкти-організації (інституції): органи державної влади, корпоративні та інші підприємницькі структури, державні підприємства, спеціалізовані державні установи у сфері фінансів тощо. Для їх функціонування левову частку інформації забезпечує система бухгалтерського обліку.

Важливе місце у інституційному середовищі посідає бухгалтерський облік як спрямовуючий, регулюючий та контролюючий механізм. Про це свідчить присутність в обліку інституційного підходу як у практичній площині, так і в теоретичному аспекті.

У практичній площині підхід присутній,

по-перше, як інститут – набір положень, стандартів, законів, яких потрібно дотримуватися суб’єктам господарювання (зокрема, Міжнародні стандарти фінансової звітності (далі – МСФЗ), на основі яких розробляються та впроваджуються у економічне життя міжнародні стандарти МСБО);

по-друге – як організація (бухгалтерський апарат, бухгалтерія), що реалізує ці норми: обліковий апарат в умовах інституційного підходу розглядається як окрема інституція (організація) в управлінській структурі підприємства, що регулює усі його економічні процеси через принципи та методи обліку. При цьому суб’єктами, що регулюють усі ці процеси та виконують облікові роботи, є бухгалтери.

Їх поведінка підпорядковується інституційному підходу, оскільки потребує організації та регулювання діяльності як кожного працівника, щодо виконання ним посадових обов’язків, так і колективу в цілому.

Наявність інституційного підходу помітна і в обліковій теорії, про що свідчить поява в ній нових об’єктів обліку (інтелектуального, венчурного та людського капіталу, трансакційних та інтеракційних витрат, невідчутних активів тощо). Не всі із названих об’єктів знаходять своє відображення у системі бухгалтерського обліку, тому необхідні нові методики для майбутньої їх реєстрації на рахунках бухгалтерського обліку та узагальнення інформації про них у формах звітності.

У цьому контексті інституціоналізм дозволяє пояснити динаміку облікового процесу, спрямованого на чітке виконання облікових робіт у ланцюгу бухгалтерської процедури "від балансу до балансу"; особливості його трансформації, а також еволюційні процеси становлення й розвитку. Цьому сприяє включення в інституційний аналіз інструментів, властивих суміжним наукам, що забезпечує більш повне розуміння ролі системи бухгалтерського обліку в розвитку економіки.

Інституційне середовище представлено різними чинниками, які у процесі розвитку економіки постійно змінюються, а під їх впливом зазнає змін і облікова система.

Досліджуючи вплив інституційного середовища на формування трансакційних витрат, Т. Склярук виокремлює такі чинники інституційного середовища: неефективна податкова політика, відсутність належного нормативно-правового забезпечення, адміністративні бар’єри, недостатня державна підтримка, недосконалість механізму фінансування та кредитування, інформаційно-консультаційного забезпечення, низька інвестиційна активність унаслідок нестабільності економіки, масштаби тіньової економіки тощо.

Не менш важливим вважається внутрішнє середовище, яке визначає реальну облікову практику, використовуючи для цього більшою мірою неявні і неформальні правила взаємодії та комунікації. До внутрішніх чинників належать: облікова політика, система регламентації облікових процесів; внутрішня організаційна структура бізнесу; характер внутрішніх інформаційних і комунікаційних процесів; поведінкові мотиви працівників і користувачів звітності. Внутрішнє середовище проявляється на макрорівні і багато в чому індивідуально, оскільки воно відображає багатогранність і складність внутрішньої структури конкретного облікового процесу. Механізми впливу внутрішнього середовища піддаються меншій формалізації порівняно із зовнішніми, і, як правило, чітко визначені і структуровані юридично, організаційно і економічно.

Потрібно зазначити, що в інституційній теорії соціальні та правові процеси посідають важливе місце, оскільки їх часто враховують при розробці інститутів поведінки. Таку розробку норм і стандартів проводять відповідно до із практики економічної діяльності підприємств, фірм і компаній, ґрунтуючись насамперед на запитах різного роду інституцій і окремих користувачів інформації. Звичайно, левову частку цієї інформації надає система бухгалтерського обліку, яка, базуючись на положеннях і стандартах (МСФЗ, МСБО), з одного боку, та з урахуванням положень Податкового кодексу, з іншого, стає важливим інститутом регулювання економічних процесів у країні.

Крім того, сформована за обліковою методологією фінансова звітність має відповідати не лише стандартизованим запитам інституцій у межах країни, а й запитам і вимогам інституцій світової економіки, які вста-новлені Міжнародними стандартами фінансової звітності.