Финансовый и управленческий учёт

ТЕМА 1. Введение.

Международные стандарты финансового учёта.

1. Вступительная часть.

1.1.Характеристика курса (финансовый, управленческий, налоговый учёт на современном этапе развития экономики страны; МСФУ)

/.. на организацию управленческого учёта на российских предприятиях существенно повлияли особенности отечественного бизнеса. Большинство средних отечественных компаний представляют собой неформальные холдинги, т.е. совокупность организаций, которые юридически совершенно независимы друг от друга, но на деле принадлежат одному собственнику и управляются общим менеджментом. Для снижения рисков (в случае возможных попыток агрессивного поглощения, исков со стороны кредиторов, каких-либо проблем с налоговыми органами) организации, входящие в такие холдинги, как правило, поделены на три условные группы:

- Компании – держатели активов, на балансах которых учитываются недвижимость и наиболее ценные объекты основных средств;

- компании-операторы, осуществляющие производственную деятельность, арендуя при этом основные средства на льготных условиях у фирм - активодержателей;

- технические фирмы, используемые для управления денежными потоками и оптимизации налогообложения.

Бухгалтерский и налоговый учёт в таких компаниях, как правило, отлажен и вполне устраивает налоговую инспекцию, но не позволяет получить важную информацию, необходимую руководству компании. В управленческом учёте отражается только реальная информация, но сегодня, чаще всего, этот учёт производится только на основе данных о движении денежных средств/;

/…Налоговый учёт – для нужд фискальных органов; бухгалтерский – для собственников и инвесторов, включая банки; управленческий – для себя/

1.2. Основные задачи курса (бухгалтерский учёт – язык бизнеса)

/ необходимо представлять:

- методологию бухгалтерского Российского финансового и управленческого учёта и учёта по Международным стандартам;

- основы бизнес–планирования; планирования в системе бухгалтерского управленческого учёта;

- возможность анализа отчётности предприятия для целей контроля и регулирования, принятия управленческих решений/;

1.3.Организационные вопросы (домашние задания, экзамен, посещаемость, вопросы).

2.1. История развития учёта.

Несколько слов о развитии учёта. История бухгалтерского учёта насчитывает около шести тысяч лет. Менялись объекты, методы учёта, но цель оставалась неизменной – адекватно отражать имеющееся имущество и расчёты между участниками сделок.

В Древнем Египте на папирусе учитывались урожаи зерна, поголовье скота, остатки материальных ценностей. Во II тыс. до н.э. возник приходно-расходный учёт – фиксировались операции обмена и реализации. Начал зарождаться аналитический учёт, например, к счёту «зерновые» открывались счета «пшеница», «ячмень» и т. д.

В Вавилоне в XVIII веке до н.э. зарождаются правовые аспекты учёта (передача денег без расписки считалась недействительной). Функции банков выполняли храмы и торговые общества.

Первые «деньги» – большие куски меди около 30 кг, обнаружены в Греции в XV веке до н.э.

Первая «валюта» - золотые бычьи головы – там же.

Бумажные деньги появились в Китае около 650 г. н.э. Появление денег по своему значению для развития экономики эквивалентно появлению письменности и счёта.

Почти во всех языках название бухгалтерский учёт происходит от носителя данных – книги (книговод), в Россию слово «бухгалтерия» пришло в 1720 году из шведского языка. В 1812 г. патриотически-настроенные граждане пытались избавиться от иноязычного слова и употребляли название «счетоводство», но в начале XX века слово «бухгалтерия» прижилось вновь, а в конце 30-х годов XX века появился термин «бухгалтерский учёт».

2.2. Модели учёта.

В мире существует большое количество моделей учёта. Выделяют основную классификацию, возникшую в 20-х годах нашего века, по «географическому» принципу, это следует из названий:

- британо (англо)-американская;

- континентальная;

- южноамериканская.

Но страны относятся к каждой из моделей по степени сходства их учётных практик. То есть на что ориентируется страна в построении учёта – на теоретические разработки или на практические потребности делового мира; как осуществляется регулирование – при помощи законодательства или основную роль играют подзаконные акты.

Британо-американская модель.

Характеризуется максимальной степенью и качеством раскрытия информации, а также невысокой степенью государственного вмешательства («разрешено всё, что не запрещено»).

Основные характеристики:

- отчётность ориентирована на инвесторов и кредиторов;

- цели - инвестирование денежных средств (основа – ценные бумаги), защита инвестиций (инструменты хеджирования – снижения риска убытков);

- регламентирование и разработка национальных стандартов осуществляется общественными профессиональными организациями.

Учётные принципы – система GAAP (US, UK).

Страны: США, Великобритания, Голландия, Австралия, Багамы, Индия, Канада, Кипр, Мексика, Нидерланды, Новая Зеландия и т.д.

Континентальная модель.

Основное финансирование осуществляется банками, качество раскрытия информации ниже, выше степень вмешательства государства, обязательность следования утверждённым принципам отражения операций, удовлетворение информационных потребностей налоговых и других органов государственной власти.

Учётные принципы – национальные стандарты, IAS МСФО.

Страны Европы и Япония.

Южноамериканская модель.

Ориентирована на налоговые государственные интересы.

В настоящее время отмечается появление исламской модели бухгалтерского учёта.

Согласно данной классификации Россия до 1998 года соответствовала большинству признаков, характерных для континентальной и латиноамериканской модели, в настоящее время стремится приблизиться к британо-американской модели /Постановление Правительства РФ от 06.03.98г. № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности»/.

Приказ Минфина России от 01.07.2004 г. № 180 «Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в РФ на среднесрочную перспективу». Концепция направлена на повышение качества информации, формируемой в БУ и отчётности, обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.

Итоги на сегодняшний день:

- утверждены ПБУ – аналоги МСФО, метод начисления, введена учётная политика предприятий, создание и использование резервных фондов и оценочных резервов, определён состав и содержание бух. отчётности, процедура консолидации отчётности дочерних предприятий;

- приняты стандарты МСФО;

- крупнейшие хозяйствующие субъекты (нефтяной, газовой, энергетической, металлургической, автомобилестроительной, химической промышленности, банковского сектора) подготавливают консолидированную отчётность по Международным стандартам.

/Российская компания может считать необходимой подготовку финансовой отчётности в соответствии с Международными стандартами в следующих случаях:

· возможности установления долгосрочных отношений с иностранными клиентами;

· возможности создания совместных предприятий;

· предполагаемого выпуска ценных бумаг на международных рынках;

· возможности участия в проектах, спонсируемых международными институтами;

· предприятия банковского сектора/

- получил развитие рынок аудиторских услуг;

- появился ряд профессиональных общественных объединений, отдельные из которых – члены Международной федерации бухгалтеров.

Основные проблемы:

- отсутствие официального статуса бух. отчётности, составляемой по МСФО;

- высокие затраты хоз. субъектов на подготовку консолидированной отчётности по МСФО;

- невысокое качество аудита бух. отчётности;

- излишние затраты хоз. субъектов из-за необходимости параллельно с бух. фин. учётом вести налоговый учёт;

- низком уровне проф. подготовки бухгалтеров для использования МСФО.

Основные элементы создания инфраструктуры применения МСФО:

- официальный перевод текста;

- законодательное признание;

- механизм распространения опыта применения;

- контроль качества бух. отчётности;

- обучение МСФО.

В период 2004-2007 годы предполагается перевод на МСФО консолидированной финансовой отчётности общественно значимых хозяйствующих субъектов (ОАО, инвестиционные фонды, страх. компании, прочие).

В период 2008-2010 годы - консолидированной финансовой отчётности других хозяйствующих субъектов.

Если сравнивать учётные системы России и США, применяемые сегодня, то видно, что их различия связаны с различием целей учёта. В США главное требование – разумность и полезность информации для принятия коммерческих решений, в России – соблюдение различных правил ведения учёта и предоставление формально правовой информации для функций контроля.

Схематично виды учётных информационных систем двух стран можно представить следующим образом (Приложение 1).

/оперативный учёт – отдельные фрагменты деятельности предприятия, используемые для нужд текущего контроля (отчёт кассира)/

Многообразие стандартов учёта приводит к росту издержек на предоставление финансовой отчётности транснациональных корпораций (ТНК), создаёт проблемы в различии признания доходов и расходов компаний в соответствии с применяемыми стандартами.

МСФО нацелены на достижение единообразия бухгалтерской практики, которое позволит использовать учёт в качестве универсального языка бизнеса.

Международные стандарты учёта – International Accounting Standards (IAS) разрабатываются Комитетом по международным стандартом финансовой отчётности (IASC), который был создан в 1973г. В настоящий момент этот комитет включает более ста членов – организаций различных стран, выпустил 41 стандарт МСФО.

С апреля 2001 года название МСФО: IFRS – International Financial Reporting Standards.

МСФО – документы, определяющие общий подход к составлению финансовой отчётности и предлагающие варианты учёта отдельных средств и операций предприятий.

К недостаткам МСФО специалисты относят отсутствие подробных объяснений. Поэтому разработка интерпретаций – приоритетное направление деятельности КМСФО в настоящее время. С этой целью, в 1997г. был создан Постоянный комитет по интерпретациям ПКИ (SIC). На сегодняшний день действует 33 интерпретации (IFRIC-1…IFRIC-33).

Международные стандарты учёта – General Acceptation Accounting Principles (GAAP US) разрабатываются:

- американским институтом сертифицированных профессиональных бухгалтеров – AICPA;

- комитетом APB;

- комитетом по стандартам финансового учёта – FASB;

/Концепция отчётности - SFAC; Положения о стандартах финансового учёта – SFAS/

- Комиссией по ЦБ – SEC.

Некоторые страны начали регулировать бухгалтерский учёт по МСФО (Кипр, Хорватия, Сингапур, Малайзия, Зимбабве, Казахстан, Киргизия, Молдова).

В ряде стран они стали основой для национальных стандартов (Египет, Индия, Кения, Украина).

Но развитые страны предпочитают сохранять национальные учётные системы, регулируя их в соответствии с международными стандартами.

Последние изменения в учётном законодательстве отдельных стран (Бельгия, Германия, Италия, Франция, Швейцария) разрешают крупным компаниям применять МСФО/ GAAP внутри страны.

Одной из серьёзных проблем стандартизации БУ на международном уровне является проблема взаимодействия GAAP и МСФО, не отвечающим американским стандартам.

Например, пока МСФО не будут одобрены американской Комиссией по ценным бумагам и биржам, использующие их компании не получат доступа на американский рынок капитала.

В 1996 году было зарегистрировано 255 отличий между стандартами. В связи с этим в 2001 году был создан комитет СМСФО – IASB, чтобы прийти к единообразию.

Цели финансовой отчётности по Международным стандартам – представление информации о реальном финансовом положении компании, результатах её деятельности и возможных изменениях.

2.3. Бухгалтерский учёт в России.

Подразделяется на четыре вида учёта:

- банковский (регулируется ЦБ РФ);

- бюджетный (Минфин РФ);

- страховой (Минфин РФ, Росстрахнадзор);

- промышленный (на предприятиях, осуществляющих ФХД).

По определению Американской ассоциации бухгалтеров, бухгалтерский учёт – это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и предоставления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений.

Пользователи бухгалтерской информации подразделяются на внешних (акционеры, кредиторы, дебиторы, инвесторы, государство, общественность) и внутренних (управленческий персонал, собственники предприятия) (Приложение 2).

Бухгалтерский учёт в зависимости от целей, задач, пользователей подразделяется на финансовый и управленческий.

2.3.1.Финансовый бухгалтерский учёт (ФБУ).

Цели финансового учёта:

- ведение учёта в соответствии с чётко определёнными требованиями и стандартами;

- составление отчётов для внешних пользователей;

- предоставление данных, необходимых для собственной администрации.

Закон РФ «О бухгалтерском учёте» перечисляет три задачи (Приложение 3), поставленные перед бухгалтерским учётом основной смысл которых:

- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации;

- получение информации, необходимой для целей управления;

- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности, выявление резервов предприятий.

Пользователи отчётности, в зависимости от их экономических интересов, ставят порой различные задачи перед бухгалтерскими службами предприятий (Приложение 4).

В результате при анализе достоверности бухгалтерской отчётности возможны четыре варианта:

1). Отчётность соответствует требованиям нормативных документов и реально отражает финансовое положение организации (почти невозможный случай – учётная методология не может быть беспристрастной);

2). Отчётность не соответствует требованиям нормативных документов, но реально отражает финансовое положение (на этом основаны правила англо-американский бухгалтерии, международные стандарты бухгалтерского учёта, Российский закон о бухгалтерском учёте и ПБУ 1/98 – «приоритет содержания над формой»… наиболее приемлемый, но редкий вариант);

3). Отчётность соответствует требованиям нормативных документов, но нереально отражает финансовое положение организации (самый распространённый случай, для целей принятия управленческих решений данная ситуация недостаточна);

4). Отчётность не соответствует требованиям нормативных документов и нереально отражает финансовое положение организации (очень распространённый на практике в нашей стране вариант – без комментариев..)

2.3.2. Управленческий бухгалтерский учёт (УБУ).

Управленческий учёт – учёт движения ценностей, формирующих себестоимость готовых изделий и оказанных услуг, расчёты между лицами внутри фирмы, приёмы определения эффективности работы хозяйственных звеньев предприятия.

В основе классического западного управленческого учёта лежит управление затратами.

Основные цели управленческого учёта:

- предоставление необходимой информации администрации для оперативного управления производством и принятия решений на перспективу;

- исчисление фактической себестоимости продукции (работ и услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, планов и смет;

- планирование и контроль финансово-хозяйственной деятельности, капитальных вложений, внедрение новых технологий.

2.3.3. Основные отличия финансового учёта и управленческого учёта заключаются в следующем:

- Пользователи информации.

Пользователи финансовых отчётов – внешние. Внутренние отчёты недоступны для внешних пользователей, представляют коммерческую тайну фирмы (сметы расходов и доходов, калькуляция себестоимости продукции, планы капитальных вложений и т.д.)

- Способы отражения учётной информации.

Финансовая отчётность составляется в денежном выражении (стоимостной оценке), она включает конечные остатки по всем счетам. Хозяйственные операции отражаются по системе двойной записи.

Для регистрации управленческой информации может использоваться любая система, осуществляющая сбор и анализ информации.

- Свобода выбора.

Финансовый учёт базируется на чётких стандартах и принципах, определяющих регистрацию, оценку и отражение хозяйственных операций.

Критерий управленческого учёта – полезность для принятия обоснованных управленческих решений.

- Единицы измерений.

Для финансовых отчётов информация измеряется в денежных единицах на момент совершения операции.

Для принятия управленческих решений часто применяется прогнозируемая величина денежной единицы («будущий доллар»), т.к. необходимо оценить величину будущих операций. Также применяются такие измерители, как человеко-часы, машино-часы, единицы готовой продукции и прочие натуральные показатели.

- Основные объекты учёта.

В финансовом учёте суммируются данные по предприятию (хозяйственной единице) в целом.

Управленческий учёт обычно включает в себя информацию о деятельности отдельных подразделений предприятия, отделов, цехов, рабочих мест. Объектом учёта может также выступать отдельная управленческая задача.

- Частота составления отчётности.

Финансовые отчёты составляют регулярно, периодичность отчётности – основной принцип финансового учёта.

В управленческом учёте отчёты могут составляться ежемесячно, ежеквартально и т.д., но строгой периодичности нет.

- Степень надёжности.

Финансовая информация отражает операции, которые уже завершены и носит объективный характер.

Управленческий учёт в большей мере имеет дело с операциями. Относящимися к будущему времени, поэтому и информация носит вероятностный, субъективный характер.

- Обязательность ведения учёта.

Финансовый учёт обязаны вести все предприятия независимо от формы собственности и формы организации бизнеса.

Управленческий учёт – внутреннее дело самого предприятия.

2.3.4. Использование финансового учёта для управленческих целей.

Указанные отличия финансового и управленческого учёта не означают, что эти подсистемы бухгалтерского учёта существуют независимо друг от друга.

Для ведения управленческого учёта большинство компаний используют данные, представленные в финансовой отчётности. Но следует учитывать плюсы и минусы такого подхода.

Основные недостатки:

- несвоевременное отражение в бухгалтерском учёте необходимой информации (документы приходят с опозданием…);

- жёсткая регламентация Российского БУ не позволяет сформировать информацию во всех необходимых разрезах (подробности сделки, размер скидки определённому покупателю, % коммерческого кредитования по каждому контрагенту);

- невозможность создания дополнительной аналитики к счёту БУ из-за несовершенства программного обеспечения.

Основные достоинства:

- не требуется создание дополнительной структуры на предприятии для ввода и обработки первичных документов для управленческих целей;

- использование единой информационной базы сводит к минимуму расхождения между системами финансового и управленческого учёта;

- не требуются значительные инвестиции в комплексные информационные системы.

Для устранения недостатков бухгалтерского финансового учёта создаются системы управленческого учёта и бюджетирования.