2020-01-14
99
Калькуляция себестоимости имеет цель определить, в каком размере издержки производства входят в цену продукции, работы или услуги и возмещаются при их продаже для возобновления процесса производства в новом цикле.
Чем ниже себестоимость, тем эффективнее используются основные фонды, материалы, топливо и т.д.
Уровень себестоимости зависит от состояния снабжения и закупок, уровня транспортных, ремонтных издержек, производительности труда работающих, величины их заработной платы.
Прямая зависимость от уровня качества продукции через потери от брака, отражает дополнительные издержки на повышение качества продукции и услуг.
Себестоимость является базой расчёта рыночных цен, которые регулируются факторами конкуренции и факторами себестоимости.
В системах финансового и управленческого учёта подходы к формированию себестоимости различны.
В рамках финансового учёта информация об издержках позволяет в конечном счёте сформировать прибыль от реализации продукции (работ, услуг) в целом по предприятию, себестоимость каждого изделия (работы, услуги) не показывается вовсе или рассчитывается усреднённо.
|
|
|
В управленческом учёте различают четыре вида себестоимости, в зависимости от объёма включаемых издержек:
- технологическая себестоимость (прямые издержки на МПЗ и оплату труда производственных рабочих);
- сокращённая производственная себестоимость (технологическая себестоимость + общепроизводственные расходы);
- производственная себестоимость (сокращённая производственная себестоимость + общехозяйственные расходы);
- полная себестоимость (производственная себестоимость + коммерческие расходы).
В управленческом калькуляционном учёте обобщается информация о сокращённой производственной себестоимости. Производственная и полная себестоимость формируются расчётным путём.
В управленческом учёте применяются также показатели себестоимости, отличающиеся по методам их формирования - плановая, фактическая, сметная.
Плановая себестоимость формируется на плановый период путём расчётов по действующим нормам и сметам.
Фактическая – по данным калькуляцинного учёта об издержках производства за определённый отчётный период (используется для контроля и анализа).
Сметная – рассчитывается при проектировании новых производств и конструировании вновь осваиваемых изделий при отсутствии норм расходов
Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – совокупность приёмов и способов, обеспечивающих исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг).
Базой для калькулирования является информация, собранная в системе производственного учёта.
|
|
|
Калькулирование условно можно подразделить на три этапа:
- на первом – исчисляется себестоимость всей выпущенной продукции в целом;
- на втором – исчисляется себестоимость по каждому виду продукции;
- на третьем – себестоимость единицы продукции (работ, услуг).
3.2. Принципы и методы калькулирования.
Для определения метода калькулирования необходимо обратить внимание на следующие моменты:
Существование научно обоснованной классификации затрат на производство.
Для отдельных отраслей промышленности с учётом их особенностей разработаны и утверждены специальные отраслевые рекомендации по планированию и учёту себестоимости (для предприятий торговли – Комитетом РФ по торговле по согласованию с Минфином; для издательской деятельности – Министерством печати и информации и т.д.).
Установление объектов учёта затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц.
Объекты учёта затрат – места возникновения видов или групп однородных продуктов.
Объекты калькулирования – виды продукции (работ, услуг), предназначенные для реализации.
/Могут совпадать – например, в добывающей промышленности; организациях, работающих по системе заказов – ремонтные мастерские, аудиторские фирмы т.д.;
и не совпадать – на производствах, где технологический процесс делится на ряд стадий (переделов), например, в текстильной отрасли объекты учёта затрат – отдельные переделы (прядение, ткачество, отделка), объект калькулирования – готовая продукция – ткань/
Выбор метода распределения косвенных расходов.
Разграничение затрат по периодам (по принципу начисления).
Раздельный учёт по текущим затратам на производство и по капитальным вложениям.
Выбор метода учёта затрат и калькулирования.
Метод – совокупность способов аналитического учёта затрат на производство по калькуляционным объектам и приёмов исчисления калькуляций.
Различия в применении методов определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (услуг), её составом, способом обработки.
Все методы можно сгруппировать по трём признакам:
- по объектам учёта затрат (попроцессный, попередельный и позаказный методы);
- по оперативности учёта и контроля затрат (фактических и нормативных затрат);
- по полноте учёта затрат (полной и неполной себестоимости).
Попроцесный метод калькулирования.
Применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, газовой, нефтяной…) и в энергетике. А также в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (производство асфальта).
Т.е. производство имеет массовый тип, непродолжительный цикл, ограниченную номенклатуру изделий (услуг), единую единицу измерения и калькулирования, отсутствие или незначительные размеры незавершённого производства.
Выпускаемая продукция одновременно и объект учёта затрат, и объект калькулирования.
Калькуляционный учёт издержек производства разграничивают на отдельные процессы изготовления по видам продукции или ограничиваются одним процессом.
Калькулирование заключается в суммировании издержек отдельного процесса и делении результата на число калькуляционных единиц.
Подразделяется на:
- простое одноступенчатое калькулирование
/при отсутствии запасов готовой продукции: С=З/Х, где С - себестоимость; З - совокупные затраты; Х - количество произведённой за отчётный период продукции/;
- простое двухступенчатое калькулирование
/при остатках не реализованной продукции, расчёт ведётся в три этапа:
1). все производственные затраты делятся на количество изготовленных изделий;
2). сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество проданной за отчётной период продукции;
|
|
|
3). суммируются показатели, рассчитанные на первых двух этапах.
С=З1/Х1 + Зупр/Хпр, где Зупр – управ. и коммер. расходы, Хпр – кол-во ед. продукции, реализованной в отчётном периоде.
Например: Произведено 10 000 ед.продукции, реализовано 8 000 ед.; производственная себестоимость 1 млн.руб., издержки по управ. и сбыту – 200.0 т.руб.
Себестоимость единицы реализ.прод. (С) = 1 000 000/10 000 + 200 000/8 000 = 100 + 25 = 125(руб.)
Себестоимость прод. в незавершённом произв. = 100 руб. (остаток 2000 ед.)
Для след.отчёт.периода две цены реализации продукции:
С1 – себестоим.остатков (100+Зупр/Хпр данного периода)
С2 – себестоим.произв.прод. (З2/Х2 + Зупр./Хпр.)
Реализация ФИФО: 1). С1 * 2000ед – остатки;
2). С2 * n – за данный период,
Остатки – по цене производства данного периода.
- простое многоступенчатое калькулирование
/если производственный процесс состоит из нескольких стадий (переделов), от передела к переделу запасы полуфабрикатов меняются и есть остатки нереализованной продукции.
1). учитывают затраты сырья и материалов в расчёте на единицу изготовленной продукции;
2). в рамках переделов – лишь добавленные затраты (з/плату + общехоз. р-ды) каждого из них делят на количество полуфабрикатов, реализованного данным переделом);
3). сумма управленческих и коммерческих расходов делится на количество проданной за отчётной период продукции.
С=Зм + Здоб1/Х1 + …+ Здоб.n/Xn + Зупр/Хпр/
Часто попроцессный метод рассматривается как упрощённая разновидность попередельного метода.
Попередельный метод калькулирования.
Попередельное калькулирование используется в отраслях промышленности с серийным и поточным производством (изделия проходят через все этапы производства в определённой последовательности).
Используется в материалоёмких областях (химическая, нефтеперерабатывающая, металлургическая и пр. промышленность), чтобы обеспечить контроль за использованием материалов в производстве.
Объект калькулирования – продукт каждого передела (может быть продан).
|
|
|
Сущность метода – прямые затраты отражаются в текущем учёте не по видам продукции, а по стадиям (переделам), даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов.
Особенности данного метода учёта:
- организация аналитического учёта к синтетическому сч.20 по каждому переделу;
- обобщение затрат по переделам безотносительно к отдельным заказам, т.е. передел – объект учёта затрат;
- списание затрат за календарный период, а не за время изготовления заказа;
- предполагается, что материальные затраты осуществляются в начале производственного процесса, т.е. в 1 переделе;
- добавленные затраты (з/плата + общехоз.р-ды) распределяются равномерно в течение всего производственного цикла;
- незавершённое производство на начало и конец отчётного периода пересчитывается в условно законченные изделия (условные единицы – как по материальным, так и по добавочным затратам);
- для калькулирования затрат используется метод ФИФО (как более точный), т.е. предполагают, что сначала будут закончены изделия из незавершённого производства на начало периода, а затем будут запущены в производство новые изделия.
Техника калькулирования себестоимости единицы продукции состоит в заполнении трёх аналитических таблиц.
Позаказный метод калькуляции.
Используется при изготовлении изделия, выполняемого по специальному заказу на предприятиях с единичным типом организации производства (судо- и авиастроение).
Важнейшие отличительные особенности данного метода:
- технологическая специализация рабочих мест;
- применение универсального оборудования и приспособлений;
- большой удельный вес ручных сборочных и доводочных операций;
- высокая квалификация рабочих.
Сущность метода – все прямые затраты (основных материалов и з/плата основных произв. рабочих с начислениями на неё) учитываются в разрезе установленных статей калькуляций по отдельным производственным заказам.
Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения.
Объект учёта затрат и объект калькулирования – отдельный производственный заказ (заявка клиента на определённое количество специально изготавливаемых изделий).
Номер заказа – индивидуально присваиваемый код, к каждому открывается аналитический счёт к сч.20.
Ожидаемые косвенные (общепроизводственные и общехозяйственные) расходы распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь предварительными нормативами (накапливаются на сч.25 и сч.26 и, затем, сторнируются, если фактическая величина разнится).
Фактический метод калькулирования.
Метод последовательного накопления данных о фактически произведённых издержках без отражения в учёте данных об их величине по действующим нормам.
Учёт фактических затрат на производство строится на следующих принципах:
- полное, документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учёта;
- учётная регистрация их в момент возникновения их в процессе производства;
- группировка затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учёта и носителям затрат, сравнение фактических показателей с плановыми.
Недостатки метода:
- смешение производственных затрат со случайными расходами;
- неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией;
- возможность сопоставления себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей (была ли себестоимость предыдущей высока или нет..);
- нет предпосылок для чёткого выявления основных недостатков;
- трудоёмок и дорогостоящ.
Т.е. исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушении технологических процессов, мобилизации внутренних ресурсов.
Нормативный метод учёта затрат.
Нормативная калькуляция используется для определения фактической себестоимости продукции, оценки брака в производстве и размеров незавершённого производства.
Основные принципы метода:
- предварительное составление нормативной калькуляции по каждому виду изделия, исчисляемой по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат;
Нормы устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции.
- ведение в течение месяца учёта изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости;
Нормы могут изменяться (как правило, снижаться) по мере освоения производства и улучшения использования материальных и трудовых ресурсов.
- учёт фактических затрат с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;
- установление и анализ причин, а также условий появления отклонений от норм по местам их возникновения;
- определение фактической себестоимости путём прибавления к нормативной себестоимости (вычитания из неё) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье.
Системное документирование отклонений позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения.
Отклонение фактической себестоимости от нормативной определяется на сч. 40 (Дт40 - Кт20 – фактическая себестоимость; Дт43 – Кт40 – нормативная) и списывается на себестоимость реализованной продукции (сч.90).
Готовая продукция на складе также оценивается по нормативной себестоимости (реальные предпосылки для практического использования в учёте системы «стандарт – кост»).
Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учёт нормативных затрат.
Выше речь шла о полном учёте.
Неполный учёт менее точен, но и менее трудоёмок. Под нормирование попадают лишь прямые затраты.
Основной недостаток метода – несовершенство нормативных баз (для транспортных., энергетических, ремонтно-строительных и экспериментальных подразделений чаще всего отсутствуют).
Система «стандарт-кост» как продолжение нормативного метода учёта затрат.
Исторически «стандарт – кост» явился прообразом отечественной системы нормативного учёта.
Себестоимость, установленная заранее, т.е. в учёт вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло.
Основная задача – учёт потерь и отклонений в прибыли предприятия.
В её основе лежит чёткое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, з/платы и всех др. расходов, связанных с изготовлением какого-либо продукта или полуфабриката. Превышение номы означает, что она была установлена ошибочно.
/Пример: сметой запланирован расход материала 5 тонн при стоимости 100 руб/тн., фактически израсходовано 6 тонн стоимостью 120руб/тн.
Анализируются отклонения по кол-ву и цене/.
Расчёт стандартной цены имеет определённый алгоритм:
- определяется перечень сдельных и повремённых работ, приходящихся на данное изделие;
- стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход (в качестве стандартных цен используются рыночные);
- самостоятельный расчёт – определение ставки распределения косвенных расходов. Наиболее распространённая база – затраты на основную з/плату производственных рабочих.
Система учёта себестоимости может влиять на повышение доходности предприятия по следующим направлениям:
1). Выявление устранимых потерь (неблагоприятных отклонений), снижающих прибыль предприятия;
2). Предоставление менеджерам точных данных о себестоимости производства, на основании которых, отдел сбыта может планировать объём продаж и устанавливать оптимальные цены;
3).Минимизация учётной работы, связанной с калькулированием.
Наиболее существенные различия между традиционным для отечественного учёта нормативным методом и системой «стандарт – кост».
Сравнение позволяет сделать следующие выводы:
- оба метода учитывают затраты в пределах норм;
- оба метода предполагают учёт полных затрат;
- в учёте по методу «стандарт – кост» расходы сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово-хозяйственной деятельности и не включаются в затраты на производство, как при нормативном методе;
- в условиях «стандарт-кост» изменение норм в текущем порядке не предполагается. При нормативном методе это возможно;
- в отличие от «стандарт-кост» система нормативного учёта не сориентирована на процесс реализации (сосредоточена на производстве), а потому не позволяет обосновывать цены.
Система «директ – костинг».
Наименование «директ–костинг» (Direct-Costing-System) введённое в 1936 г. американцем Д.Харрисом, означает учёт прямых затрат. Оно не отражает в полной мере сущности системы; главное в директ – костинге – организация раздельного учёта переменных и постоянных затрат и использование его преимущества в целях повышения эффективности управления.
Поэтому часто систему переменных затрат называют Variable-Costing – учёт переменных затрат.
Название «директ–костинг» появилось не случайно. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло своё отражение в названии системы.
В настоящее время «директ–костинг» предусматривает учёт себестоимости не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных расходов. В этом некоторая условность названия.
В различных странах эта система именуется по-разному. В Германии, Австрии – учёт частичных (граничных) затрат или учёт суммы покрытия. В Великобритании – учёт маржинальных затрат, во Франции – маржинальный учёт.
В отечественной литературе встречается название «учёт сокращённой (усечённой) себестоимости».
Сущность «директ–костинга» как системы управленческого учёта в делении затрат на постоянные и переменные, учёту и планировании себестоимости продукции только в части переменных затрат.
Постоянные расходы не включают в расчёт себестоимости изделий, собирают на отдельном счёте и с заданной периодичностью списывают непосредственно на дебет счёта финансовых результатов.
По переменным расходам оцениваются также остатки готовой продукции на складах на начало и конец отчётного периода и незавершённое производство.
При системе «директ–костинг» схема построения отчётов о доходах многоступенчатая. В них содержатся по крайней мере два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль.
| № п/п | Наименование показателей | Значение |
| 1 | Выручка от реализации продукции (В) | В = 1000 |
| 2 | Переменные затраты (ПЗ) | ПЗ = 600 |
| 3 | Маржинальный доход (М) | М=В-ПЗ = 400 |
| 4 | Постоянные расходы (ПР) | ПР = 200 |
| 5 | Прибыль (П) | П=М-ПР = 200 |
Величину М, т.е. сумму постоянных затрат и прибыли, называют по-разному: валовым доходом, валовой прибылью, суммой покрытия, маржинальным доходом.
Важная особенность метода «директ-костинг», возможность с его помощью изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объёмом производства, затратами и прибылью.
Три главные линии показывают зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объёма производства. Точка К – точка критического объёма производства («мёртвая точка», точка рентабельности): объём производства, при котором величина выручки от реализации продукта равна её полной себестоимости.
Преимущества системы:
1). Директ-костинг позволяет руководству заострить внимание на изменении маржинального дохода как по предприятию в целом, так и по различным изделиям; выявить изделия с большей рентабельностью, чтобы перейти в основном на их выпуск, т.к. разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушёвывается в результате списания постоянных расходов на себестоимость конкретных изделий. Система позволяет быстро переориентировать производство в ответ на меняющиеся условия рынка.
2). Информация позволяет находить наиболее выгодные комбинации цены и объёма, проводить эффективную политику цен (возможность демпинговать).
3). Ограничение себестоимости лишь переменными расходами позволяет упростить нормирование, планирование, учёт и контроль. Себестоимость становится более обозримой, а отдельные затраты – лучше контролируемые.
4). Повышаются требования к обоснованности роста удельного веса постоянных расходов, планирования и нормирования величин этих расходов (показываются в отчёте о доходах отдельной строкой).
5). Расширяются аналитические возможности учёта, наблюдается процесс тесной интеграции учёта и анализа.
Проблемы, возникающие в связи с использованием системы:
1). Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные, т.к. чисто постоянных или чисто переменных расходов не много.
/Важное положение теории классификации затрат является условность этой классификации, предпосылка, что разделение затрат на постоянные и переменные определяется конкретной ситуацией или проблемой по принятию решения.
Существует три математических метода разделения затрат на постоянную и перменную части:
- метод высшей и низшей точки;
- метод корреляции;
- метод наименьших квадратов.
2). Противники данного метода считают, что постоянные расходы также участвуют в производстве данного продукта и, следовательно, должны быть включены в его себестоимость. Директ-костинг не даёт ответа на вопрос, какова полная себестоимость продукта (требуется дополнительное распределение расходов, если необходимо знать полную себестоимость продукции или незавершённого производства).
3). Ведение учёта по сокращённой номенклатуре статей не отвечает требованиям отечественного учёта.
4). Необходимо в ценах, устанавливаемых на продукцию предприятия, обеспечивать покрытие всех издержек предприятия.
Политика цен.
Наиболее популярный на Западе подход к ценообразованию, при котором учитываются прежде всего факторы спроса, т.е. оценка того, сколько покупатель может и хочет заплатить за товар. В этом случае, производственные затраты рассматриваются при принятии решения только как ограничивающий фактор.
Существуют понятия долгосрочного и краткосрочного нижнего предела цены.
Долгосрочный – показывает, какую цену можно установить для минимального покрытия полных затрат на производство и сбыт товара (равен полной себестоимости).
Краткосрочный - ориентирован на цену, покрывающую лишь переменные затраты (равен себестоимости в части переменных затрат), рассчитывается по системе директ-костинг.
Применяется цена, равная к.н.п. для дополнительного количества изделий, в случаях, если постоянные накладные расходы могут возмещаться и фактически возмещаются в ценах, установленных для определённого базового количества производимых изделий.
На практике вышеизложенные методы учёта затрат и калькулирования используются в различных сочетаниях, что позволяет говорить о существовании различных вариантов учёта затрат и калькулирования. Например, применяя позаказный метод, можно рассчитывать как полную, так и «усечённую» себестоимость заказа, попередельное калькулирвание применять с использованием норм расхода материальных ресурсов или учитывать их фактический расход.
Возможен также синтез двух учётных методов – «директ-костинг» со «стандарт-кост», следствием которого является вариант под названием «директ-стандарт».
