Транспортно-заготовительные расходы

К транспортно-заготовительным (ТЗР) расходам относятся:

- расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;

- расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации;

- расходы по содержанию специальных заготовительных пунктов, складов и агентств, организованных в местах заготовок;

- наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным посредническим организациям;

- плата за хранение материалов в местах приобретения, на железнодорожных станциях, портах, пристанях;

- плата по процентам за предоставленные кредиты и займы, связанные с приобретением материалов до принятия их к бухгалтерскому учету;

- расходы на командировки по непосредственному заготовлению материалов;

- стоимость потерь по поставленным материалам в пути (недостача, порча) в пределах норм естественной убыли и другие расходы.

Транспортно-заготовительные расходы организации могут приниматься к учету путем:

1) отнесения ТЗР на отдельный счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» согласно расчетным документам поставщика;

2) отнесения ТЗР на отдельный субсчет к счету 10 «Материалы»;

3) непосредственного (прямого) включения ТЗР в фактическую себестоимость материала (присоединение к договорной цене материала).

Первый способ отражения ТЗР могут применять только те организации, которые приходуют материалы по учетным ценам (цена поставщика, фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца или года, планово-расчетная цена, средняя цена аналогичных материалов). Учетную цену материалов фирма устанавливает самостоятельно.

При учете ТЗР по второму способу необходимо сначала определить процент ТЗР, подлежащих списанию, а затем сумму ТЗР, которая должна быть списана.

Процент, который следует использовать при списании транспортно-заготови-
тельных расходов на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов, рассчитывается следующим образом:

,

где – остаток ТЗР на начало месяца (отчетного периода);

– общая сумма ТЗР за прошедший месяц (отчетный период);

– стоимость материалов на начало месяца (отчетного периода);

– стоимость материалов, поступивших в течение месяца (отчетного периода).

Сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая списанию, на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов определяется:

,

где – стоимость материалов, отпущенных в производство.

Непосредственное (прямое) включение ТЗР в фактическую себестоимость материала целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и групп материалов.

Конкретный вариант учета ТЗР устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

При небольшом удельном весе ТЗР (не более 10% к учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на увеличение стоимости израсходованных материалов сразу по окончании месяца.

Первичный документ	Содержание операций	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
При списании ТЗР на счет 15
Товарно-транспортная накладная	Отражены ТЗР по оприходованным материалам
Бухгалтерская справка-расчет	Отражена общая сумма ТЗР (в конце каждого месяца)
Бухгалтерская справка-расчет	Списана сумма ТЗР по израсходованным материалам*	20, 23, 25, 26, 29
При списании ТЗР на отдельный субсчет к счету 10
Расчетные документы поставщика	Оприходован материал	10-1
Счет-фактура	Учтен НДС по оприходованному материалу
Товарно-транспортная накладная	Учтены ТЗР	10-10
Счет-фактура	Учтен НДС по ТЗР
Требование-накладная	Списана стоимость материала, переданного в основное производство		10-1
Бухгалтерская справка-расчет	Списаны ТЗР по материалу, переданному в основное производство		10-10
Прямое включение ТЗР в фактическую себестоимость материала
Расчетные документы поставщика	Оприходован материал	10-1
Счет-фактура	Учтен НДС по оприходованному материалу
Товарно-транспортная накладная	Учтены ТЗР по оприходованному материалу	10-1
Счет-фактура	Учтен НДС по транспортно-заготовитель- ным расходам
Требование-накладная	Списана стоимость материала, переданного в производство (с учетом ТЗР)		10-1

* Эта сумма определяется так же, как и при использовании второго способа отражения транспортно-заготовительных расходов.

Способы оценки материалов при отпуске в производство
и ином выбытии

При отпуске материалов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов:

· по себестоимости каждой единицы;

· по средней себестоимости;

· по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов);

· по способу ЛИФО* (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).

В бухгалтерском учете предусмотрена возможность применения всех четырех методов в зависимости от вида (группы) материалов. Применение одного из методов по виду (группе) запасов производится в течение отчетного года, и этот метод оценки материалов отражается в приказе по учетной политике предприятия.

Материальные ценности, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов. Единичный учет является абсолютно точным методом учета движения материала.

На каждую партию (единицу) материала (в том числе и с одинаковыми входными параметрами), поступающую на предприятие, заводится инвентарная карточка. Учетная цена в этом случае есть фактическая цена закупки. На каждую единицу прикрепляется инвентарный номер, служащий для однозначной идентификации данного материала. В момент отпуска материала бухгалтер делает отметку в специальном учетном регистре о том, какой инвентарный номер и с какого подразделения (склада) отпущен в производство. При этом точно известна стоимость материала, перенесшего свою стоимость на готовую продукцию.

При отсутствии автоматизированных систем и непрерывном увеличении инвентарных карточек этот метод очень трудоемок. Он может быть рекомендован для учета материалов с какими-либо уникальными свойствами или дорогостоящих, а также на предприятиях с небольшой номенклатурой материальных ресурсов, когда к учету принимается всего несколько единиц имущества данной группы материальных ценностей.

При невозможности организовать точный учет движения материалов работники бухгалтерии вынуждены прибегать к методикам, дающим приближенный результат. При этом выбор методики учета может существенно повлиять на финансовые результаты, так как одна и та же последовательность движения материала при различных методиках суммового учета может дать прямо противоположный результат. Это связанно с тем, что при наличии инфляции одни методики как бы компенсируют, а другие усугубляют ее влияние.

Методы, при которых учетная цена отпущенного в производство материала определяется расчетным путем, являются методами приближенного учета – методы средних оценок (средних цен, ФИФО, ЛИФО).

Применение способов средних оценок фактической себестоимости материалов, отпущенных в производство или списанных на иные цели, может осуществляться следующими вариантами:

1) взвешенная оценка (в целом за месяц) – определяется исходя из среднемесячной фактической себестоимости, в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления за месяц (отчетный период);

2) скользящая оценка (систематически в течение месяца) – фактическая себестоимость материала определяется в момент каждого отпуска материала, при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента отпуска.

Применение метода скользящих оценок возможно только при автоматизированном учете и при условии экономического обоснования использования данного метода. Если применяется вариант взвешенной оценки запасов, то организация использует в оперативном учете учетные цены, которые устанавливает по своему усмотрению, а по окончании месяца (отчетного периода) доводит их до фактической средней себестоимости каждого запаса или его группы.

Вариант исчисления средних оценок фактической себестоимости материалов должен раскрываться в учетной политике организации.

При методе оценки по средней себестоимости материал с одинаковыми входными параметрами учитывается в одной инвентарной карточке. Учет по партиям
не ведется. Вновь поступивший материал усредняется с уже имеющимся.
В результате в момент передачи материала в производство мы имеем как бы одну партию по одной учетной цене – определяемой делением общей стоимости материала на общее количество:

,

где – стоимость запасов материала на начало периода;

– стоимость материала, поступившего в течение периода;

– количественный запас материала на начало периода;

– количество материала, поступившего в течение периода.

(ФИФО) FIFO. Вновь поступившая партия отражается в учете как самостоятельная партия, не зависящая от находящихся на учете. При списании делается предположение, что списывается в производство материал из самой первой поступившей партии. Если количество материала в первой партии меньше, чем требуется передать в производство, то списывается материал из второй партии и т.д. Тем самым списание материала производится по принципу «первым пришел – первым ушел» – «first in – first out». Этот метод оправдан в условиях, когда вновь поступающая партия материала поступает по более низкой цене, чем предыдущая, а также при низкой инфляции. В условиях высокой инфляции применение этого метода приведет к завышению стоимости материальных остатков и занижению себестоимости готовой продукции и, как следствие, завышению результатов от реализации. Как правило, предпочтительней списывать в производство сначала материл по более высокой учетной цене.

ЛИФО (LIFO). Вновь поступившая партия отражается в учете как самостоятельная партия, не зависящая от находящихся на учете. При списании делается предположение, что отпущен материал из самой последней поступившей партии. Если количество материала в последней партии меньше, чем требуется передать в производство, то списывается материал из предпоследней партии и т.д. Тем самым списание материала производится по принципу «последним пришел – первым ушел» – «last in – first out». Этот метод оправдан в условиях высокой инфляции. Так как стоимость списываемого материала максимально приближена к текущим рыночным ценам – в первую очередь списывается материал, купленный последним, и его учетная цена ближе к рыночным ценам, чем цены первых партий. При этом методе снижается стоимость материальных остатков и, как следствие, результаты от реализации готовой продукции, по сравнению с предыдущим методом.

По технике организации учета методы ЛИФО аналогичны методам ФИФО, только списание производится в обратном порядке – от последних партий к первым.

Организация учета методами ФИФО и ЛИФО требует ведения суммового учета по каждой партии материала, с отслеживанием времени прихода и списания. При ручном учете требуют очень больших усилий.

Следует иметь в виду, что для целей налогообложения налогоплательщик может применить только один из четырех возможных методов оценки по всем материальным запасам. Поэтому, выбирая метод оценки материальных ценностей, важно определить его влияние на налоговое бремя:

если предполагается рост цен на материальные ценности, то оптимальным будет выбор метода ЛИФО, так как на себестоимость будут списываться материальные ценности по ценам последних по времени закупок (самым высоким);

если цены на материальные ценности будут снижаться, для коммерческой организации выгоднее выбрать метод ФИФО, при котором материальные ценности будут отнесены на себестоимость по ценам первых по времени закупок (наиболее высоким) с соответствующими последствиями по налогу на прибыль;

если же не представляется возможным сделать с достаточной степенью вероятности прогноз относительно динамики цен на материальные ценности или организация использует различные ресурсы, динамика цен на которые имеет разнонаправленный характер, оптимальным может стать выбор метода оценки материальных ценностей по средней стоимости.

С учетом изложенного рекомендуем при принятии учетной политики на текущий год закрепить один из четырех методов как в целях бухгалтерского учета, так и в целях налогообложения. В противном случае, если предприятие будет применять различные методы оценки, то в бухгалтерском учете и в целях налогообложения неизбежны постоянные корректировки стоимости материальных расходов.