Рекомендованная Письмом ФНС России

от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@

С 1 января 2013 г. организации вправе самостоятельно разрабатывать первичные документы с соблюдением требований ст. 9 Закона N 402-ФЗ. Однако многие хозяйствующие субъекты для удобства используют обязательные ранее унифицированные формы. Между тем реквизиты унифицированных форм по передаче материальных ценностей, таких как N N ТОРГ-12, М-15, ОС-1, товарный раздел ТТН, во многом дублируются между собой и с реквизитами счета-фактуры.

В связи с этим ФНС России в Письме от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ разъясняет, что организации вправе создать единый передаточный документ на основе действующей формы счета-фактуры посредством включения в нее дополнительных реквизитов и сведений. Единый передаточный документ позволит подтверждать как право на вычет НДС, так и расходы в целях исчисления налога на прибыль (а также других налогов).

Налоговая служба в указанном Письме приводит рекомендуемую форму универсального передаточного документа (УПД) (Приложение N 1 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@). Данный документ содержит реквизиты, обязательные для счета-фактуры, а также реквизиты, необходимые для отражения факта передачи товаров, имущественных прав, результатов выполненных работ, оказания услуг.

Предложенная форма не является обязательной к применению. Организации вправе использовать любые формы первичных документов, соответствующие требованиям Закона N 402-ФЗ (см. также Письмо ФНС России от 29.01.2014 N ГД-4-3/1402@). Вместе с тем применение УПД может значительно упростить документооборот внутри организации и в определенной степени унифицировать его между экономическими субъектами.

Главное преимущество УПД - возможность применять единый документ в качестве счета-фактуры и передаточного акта. В этом случае УПД должен заполняться в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ и ст. 9 Закона N 402-ФЗ.

Кроме того, УПД может оформляться только как передаточный документ (акт). В этом случае достаточно его соответствия требованиям, установленным для первичных учетных документов (ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Для квалификации УПД в том или другом качестве нужно заполнить сведения о статусе документа. А именно в расположенной в левом верхнем углу графе "Статус" необходимо поставить:

- для единого документа - цифру "1";

- для передаточного акта - цифру "2".

Примечание

Налоговая служба разъясняет, что показатель статуса документа носит информационный характер (Приложение N 4 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@). Фактический статус документа определяется его содержанием, т.е. наличием (отсутствием) в нем всех необходимых показателей, установленных Законом N 402-ФЗ и п. п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

В настоящем разделе мы рассмотрим применение УПД как передаточного акта, подтверждающего расходы по приобретению товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Примечание

О порядке применения и заполнения УПД в качестве основания для использования права на вычет по НДС вы можете узнать в разд. 12.4 "Универсальный передаточный документ (рекомендованный Письмом ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@)" Практического пособия по НДС.

Определим, какие наиболее распространенные факты хозяйственной жизни могут быть оформлены данным документом. К ним относятся следующие (Приложение N 2 к Письму ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@):

1) отгрузка (получение) товаров с транспортировкой и без таковой, осуществляемая в рамках договоров купли-продажи, мены и дарения.

Примечание

ФНС России в Письме от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ разъясняет, что УПД не может быть использован при оформлении приема-передачи объектов недвижимости. Полагаем, данное ограничение было отражено в связи с тем, что на момент выхода указанных разъяснений "отгрузочный" счет-фактура выставлялся не позднее пяти рабочих дней с момента государственной регистрации недвижимости (п. п. 1, 3 ст. 167, п. 3 ст. 168 НК РФ). Таким образом, могла сложиться ситуация, при которой передача недвижимости по акту состоялась бы намного раньше момента выставления счета-фактуры. Следовательно, объединить в этом случае два документа в один было бы невозможно.

Однако с 1 июля 2014 г. вступили в силу изменения в ст. 167 НК РФ, в соответствии с которыми налоговая база по НДС при реализации недвижимости должна определяться на момент передачи объекта недвижимости по акту (иному документу о передаче) (п. п. 3, 16 ст. 167 НК РФ, пп. "а", "б" п. 3 ст. 1, ч. 1 ст. 3 Федерального закона от 20.04.2014 N 81-ФЗ).

Таким образом, по нашему мнению, после указанной даты нет ограничений по использованию УПД в качестве счета-фактуры и передаточного акта при реализации объектов недвижимости.

Кроме того, отметим, что при использовании УПД только в качестве первичного документа момент определения налоговой базы по НДС несуществен. В связи с этим полагаем, что УПД со статусом "2" допустимо использовать при передаче недвижимости как до 1 июля 2014 г., так и после названной даты;

2) оказание услуг в рамках договоров об оказании услуг (в том числе договоров транспортной экспедиции, финансирования под уступку денежного требования, хранения, поручения, комиссии, агентского и доверительного управления имуществом);

3) передача результатов работ в рамках договоров подряда, на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ;

4) передача имущественных прав в рамках договоров уступки права требования, коммерческой концессии, об отчуждении исключительного права, лицензионных договоров.

Во всех приведенных случаях под продавцами (строка 2) и покупателями (строка 6) подразумеваются соответствующие участники указанных гражданских правоотношений. Далее по тексту мы будем употреблять "продавец" и "покупатель" в этом значении.

Например, в случае оформления УПД при приеме-передаче результатов выполненных работ по договору подряда в строке 2 "Продавец" указывается подрядчик, а строке 6 "Покупатель" - заказчик.

Далее мы рассмотрим порядок заполнения УПД и особенности отражения его показателей в налоговом учете.