Договор об оказании аудиторских услуг

При согласовании в договоре на оказание аудиторских услуг условия о предмете сторонам необходимо указать, какие именно действия (деятельность) должен совершить аудитор. Наименования конкретных действий (деятельности) в рамках услуги можно определить с помощью нормативно-правовых актов, регулирующих данный вид деятельности.

П. 2 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (далее - Закон об аудиторской деятельности) определяет аудиторские услуги как деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемую аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Исходя из п. 2 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, предметом договора об оказании аудиторских услуг является комплекс аудиторских мероприятий, которые будут осуществлять аудиторы, а именно:

- проведение аудита (Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.10.2010 по делу № А81-1691/2010, решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.09.2010 по делу № А40-77875/10-12-493 (Определением ВАС РФ от 28.03.2011 № ВАС-2969/11 отказано в передаче данного дела, а также Постановления ФАС Московского округа от 23.12.2010 № КГ-А40/15851-10 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора));

- оказание сопутствующих аудиту услуг.

Проведение аудита

Аудит предполагает осуществление комплекса действий по проведению независимой проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности (п. 3 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности).

При согласовании условия о предмете договора об оказании аудиторских услуг на проведение аудиторской проверки сторонам следует руководствоваться Правилом (стандартом) № 12, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (далее - Правило № 12).

Пунктами 6 - 8 Правила (стандарта) № 12 урегулированы условия, рекомендованные к согласованию в договоре на проведение аудита.

В договоре на проведение аудиторской проверки, в частности, указываются:

- цель аудита (определение см. в п. 2 Правила (стандарта) № 1, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», далее именуемого - Правило (стандарт) № 1);

- объем аудита (определение в п. 5 Правила (стандарта) № 1);

- результат оказания услуг, сопровождающийся выдачей аудиторского заключения и любых иных документов, которые предполагается подготовить по результатам аудита. Требования к аудиторскому заключению установлены ст. 6 Закона об аудиторской деятельности, Приказом Минфина России от 20.05.2010 № 46н «Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности» (вместе с «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010). Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности», «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010). Модифицированное мнение в аудиторском заключении», «Федеральным стандартом аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010). Дополнительная информация в аудиторском заключении»).

Пример формулировки условия:

«В соответствии с настоящим договором аудитор обязуется провести независимую аудиторскую проверку финансовой (бухгалтерской) отчетности заказчика за период с ____ по ____ в составе ______________________ (перечислить названия документов) в соответствии с утвержденным сторонами техническим заданием (приложение № 1) с целью выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности общества и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ; составить аудиторское заключение по результатам проведения аудита. Заказчик обязуется оплатить указанные услуги».

Оказание сопутствующих аудиту услуг

Предметом договора на оказание сопутствующих аудиту услуг являются виды деятельности, осуществляемой аудиторами помимо проведения аудиторских проверок (п. 2.1 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним» (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18.03.1999 Протокол № 2)).

Перечень сопутствующих услуг определяется федеральными стандартами (п. 4 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности).

В соответствии с п. 4 Правила (стандарта) № 24, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» (далее - Правило (стандарт) № 24), к сопутствующим аудиту услугам, регулируемым федеральными стандартами, относятся следующие виды деятельности:

- обзорные проверки. Проведение обзорной проверки предполагает оценку правдоподобия финансовой (бухгалтерской) отчетности с использованием меньшего количества процедур, чем при проведении аудита. Обзорная проверка не является аудитом, поэтому аудитор, выполняющий проверку, именуется в договоре «исполнителем» (см. п. п. 9, 15, 16 Правила (стандарта) № 24, Правило (стандарт) № 33, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»). Кроме того, составленный в рамках такой проверки документ не имеет статуса аудиторского заключения, поэтому не может быть признан заведомо ложным в порядке п. 5 ст. 6 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (Определение ВАС РФ от 30.05.2011 № ВАС-6725/11);

- согласованные процедуры, под которыми понимается проверка конкретных показателей финансовой информации (см. п. 10 Правила (стандарта) № 24, Правило (стандарт) № 30, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»);

- компиляция финансовой информации - сбор, классификация и обобщение финансовой информации посредством использования специальных знаний аудитора по бухгалтерскому учету (п. 19 Правила (стандарта) № 24, Правило (стандарт) № 31, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности»).

Пример формулировки условия:

«Исполнитель обязуется оказать заказчику сопутствующие аудиту услуги, а именно: ______________________________ (указывается название действий (деятельности) исполнителя, определенное в соответствии с требованиями законодательства об аудиторской деятельности)».

Сторонам следует учитывать, что в соответствии с п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, аудиторы и аудиторские организации могут оказывать также прочие услуги, в частности:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование;

- налоговое, правовое, управленческое, экономическое и финансовое консультирование;

- анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей;

- оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью;

- оценочные услуги.

Несмотря на то что указанные услуги обозначены в п. 6 Правила (стандарта) № 24 как сопутствующие, положения данного стандарта к оказанию этих услуг не применяются.

Кроме того, как разъясняет Минфин России в п. 3 информационного сообщения от 28.01.2010 «Для пользователей аудиторских услуг», данные услуги вообще не относятся к аудиторским по смыслу Закона об аудиторской деятельности.

Предмет договора на оказание прочих услуг, предусмотренных п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, определяется в соответствии с общими положениями о возмездном оказании услуг (ст. 779 ГК РФ), а также специальными нормативными актами, регулирующими их оказание. В частности, договор на проведение оценки должен соответствовать требованиям ст. 10 Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации».

Сторонам необходимо учитывать, что если в качестве предмета договора согласованы услуги, относящиеся к прочим в силу п. 7 ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, то к такому договору не будут применяться положения нормативных актов, регулирующих заключение договора на проведение аудита. Например, это касается правил об утверждении аудитора акционерного общества и размера его вознаграждения, установленных ст. ст. 48, 65, 86 Федерального закона от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.11.2010 № 17АП-11285/2010-ГК).

Если в договоре не согласованы виды (перечни) оказываемых аудиторских услуг, то предмет договора может быть признан несогласованным, а договор - незаключенным, то есть не порождающим для его сторон никаких прав и обязанностей (п. 1 ст. 432, п. 1 ст. 779 ГК РФ). Следовательно, заказчик вправе будет взыскать с аудитора сумму уплаченного и неотработанного аванса в порядке п. 1 ст. 1102 ГК РФ.

Если договором предусмотрен неполный перечень услуг, которые заказчик намеревался поручить аудитору, то в дальнейшем заказчик не вправе требовать возмещения убытков в связи с ненадлежащим качеством услуг, не предусмотренных договором.