2014-02-13
1129
Принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (далее - Концепция), во многом близки к принципам МСФО, что было предусмотрено Программой реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
В отечественной Концепции, аналогично МСФО, выделяются две группы принципов составления отчетности:
- основные допущения при организации бухгалтерского учета;
- требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете.
Основные допущения в российских учетных нормативных документах содержат:
- допущение непрерывности деятельности предприятия;
- допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности - аналог метода начисления;
- допущение имущественной обособленности;
- допущение последовательности применения учетной политики.
Сопоставление содержания первых двух допущений в Концепции и в МСФО выявляет их аналогию основополагающим допущениям по МСФО, но отечественные формулировки изложены более лаконично. В МСФО приводится развернутая характеристика допущений с примерами, уточняющими понимание того или иного принципа. В формулировке принципа непрерывности деятельности предприятия, приведенного в Концепции, лаконичность становится причиной разного понимания этого принципа по сравнению с МСФО. В Концепции допускается лишь одна ситуация, в которой предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем; порядок формирования отчетности в случае сокращения его деятельность или предстоящей ликвидации не регламентируется. В МСФО в последней ситуации рекомендуется составлять финансовую отчетность по другим правилам, которые обязательно должны раскрываться.
Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности в Концепции соответствует трактовке метода начисления в МСФО, хотя и не иллюстрируется ситуационными примерами. Название же этого допущения в отечественной Концепции представляется менее точным, чем в МСФО, так как не ясно, что подразумевается под временной определенностью. Не фигурирует в трактовке этого допущения и само понятие "метод начисления", в то время как использование этого метода в отечественной практике является предметом продолжающейся дискуссии специалистов.
Кроме перечисленных допущений, являющихся аналогами допущений, определяемых в главе "Принципы" МСФО, Концепция содержит еще два: допущение имущественной обособленности и допущение последовательности применения учетной политики. Включение этих допущений в Концепцию не нарушает соответствия отечественных принципов принципам МСФО. Допущение имущественной обособленности предприятий вытекает из статуса юридического лица, утвержденного в Гражданском кодексе РФ (ст. 56). Допущение последовательности применения учетной политики регламентируется в ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации".
Качественные характеристики - требования к отчетности в российских нормативах. Если в перечень основополагающих допущений в Концепции добавлены два дополнительных допущения по сравнению с МСФО, то в перечне качественных характеристик (требований) отсутствует одна - "понятность". Остальные три качественные характеристики, обусловливающие полезность бухгалтерской отчетности для пользователей, включены в отечественную Концепцию: уместность, надежность и сравнимость (аналог сопоставимости). Как и принципы первой группы (основные допущения), принципы второй группы (требования) изложены в Концепции неоправданно кратко по сравнению с главой "Принципы" МСФО. Сопоставление требований Концепции и качественных характеристик по МСФО приводится в таблице 2.4.
Таблица 2.4
Сопоставление принципов составления бухгалтерской отчетности
в нормативах Российской Федерации и по МСФО
| Глава "Принципы" МСФО | Концепция бухгалтерского учета в РФ | ПБУ 1/2008 | Другие российские нормативные акты |
| I. Основополагающие допущения | |||
| Метод начисления | Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Соответствует методу начисления МСФО, но термин "метод начисления" не используется | Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Соответствует методу начисления МСФО и полностью совпадает с формулировкой Концепции | Отсутствует формулировка допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, но в ряде нормативов регламентируется использование метода начисления при учете конкретных объектов |
| Непрерывность деятельности | Допущение непрерывности деятельности. Соответствует МСФО, но сформулировано менее точно | Допущение непрерывности деятельности. Соответствует МСФО и полностью совпадает с формулировкой Концепции | Допущение непрерывности деятельности сформулировано в Федеральном законе "О бухгалтерском учете", соответствует Концепции |
| Не сформулировано допущение имущественной обособленности | Допущение имущественной обособленности. Сформулировано, хотя вытекает из ГК РФ | Допущение имущественной обособленности. Сформулировано и полностью совпадает с формулировкой Концепции | Допущение имущественной обособленности сформулировано в Федеральном законе "О бухгалтерском учете", соответствует Концепции |
| Не сформулировано допущение последовательности применения учетной политики. Есть подробные требования к формированию учетной политики в МСФО 1 | Допущение последовательности применения учетной политики. Сформулировано как общий принцип, хотя носит более конкретный характер и дублирует ПБУ 1/2008 | Допущение последовательности применения учетной политики. Сформулировано как общий принцип, полностью совпадает с формулировкой Концепции | Отсутствует формулировка допущения последовательности применения учетной политики |
| II. Качественные характеристики (требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности) | |||
| Понятность | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Уместность | Уместность. Формулировка соответствует МСФО | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Существенность | Существенность. Формулировка соответствует МСФО | Отсутствует формулировка этого принципа | Есть числовой критерий существенности (5% соответствующих итогов) |
| Надежность | Надежность. Формулировка соответствует МСФО | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Правдивое представление | Объективность. Соответствует принципу правдивости | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Преобладание сущности над формой | Требование исходить не столько из ее правовой формы, сколько из экономического содержания. Аналог принципа МСФО, но формулировка некорректна | Приоритет содержания над формой. Сформулировано и полностью совпадает с формулировкой Концепции | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Нейтральность | Нейтральность. В целом соответствует МСФО, но вводит ограничения на отчеты специального назначения | Отсутствует формулировка этого принципа | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Осмотрительность | Осмотрительность. Формулировка соответствует МСФО | Осмотрительность. Совпадает с формулировкой Концепции | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Полнота | Полнота. Формулировка соответствует МСФО | Полнота. Сформулировано и соответствует формулировке Концепции | Полнота. Сформулировано как требование в ряде нормативных актов |
| Сопоставимость | Сравнимость. Формулировка соответствует МСФО | Отсутствует формулировка этого принципа. Можно предположить в качестве аналога допущение последовательности применения учетной политики | Сопоставимость. Сформулировано как требование в ряде нормативных актов |
| III. Ограничения уместности и надежности информации | |||
| Своевременность | Своевременность. Формулировка соответствует МСФО | Требование своевременности. Сформулировано как требование, а не ограничение уместности и надежности | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Баланс между выгодами и затратами | Баланс между выгодами и затратами. Формулировка соответствует МСФО | Требование рациональности. Возможный аналог принципа МСФО, но о соответствии нельзя утверждать наверняка, поскольку ПБУ 1/2008 не раскрывает принципа рациональности | Отсутствует формулировка этого принципа |
| Баланс между качественными характеристиками | Баланс между требованиями. Формулировка соответствует МСФО | Требование рациональности. Возможный аналог принципа МСФО, но нельзя утверждать о соответствии наверняка, поскольку ПБУ 1/2008 не раскрывает принципа рациональности | Отсутствует формулировка этого принципа |
| IV. Достоверное и объективное представление | |||
| Обеспечивается выполнением вышеназванных принципов | Формулировка отсутствует | Формулировка отсутствует | Обеспечивается выполнением нормативных актов. Не соответствует МСФО |
Так же как МСФО, Концепция формулирует перечень ограничений уместности и надежности информации. Необходимо отметить, что и количество ограничений, и их трактовка, содержащиеся в Концепции, полностью совпадают с МСФО.
На ограничениях уместности и надежности информации Концепция заканчивает раскрытие принципов составления бухгалтерской отчетности, тогда как в МСФО заключительной является формулировка достоверного и объективного представления финансовой отчетности. Достоверность и объективность в Концепции остались не раскрытыми.
Сопоставительный анализ принципов составления бухгалтерской (финансовой) отчетности по отечественной Концепции и МСФО позволяет сделать следующие выводы:
- структура и содержание принципов составления бухгалтерской отчетности в Концепции в большинстве случаев совпадают с МСФО;
- в ряде случаев имеются расхождения между составом и содержанием принципов в Концепции и в МСФО:
- основные допущения при организации бухгалтерского учета в Концепции содержат два дополнительных по сравнению с МСФО принципа. В требованиях к информации, формируемой в бухгалтерском учете, напротив, не содержится утверждаемого в МСФО принципа понятности. В отличие от МСФО в Концепции отсутствует определение достоверности и объективности финансовой отчетности;
- ряд принципов Концепции, хотя и являются аналогами принципов МСФО, сохраняют разные трактовки. Это касается раскрытия принципов непрерывности деятельности предприятия, преобладания сущности над формой и нейтральности;
- принципы в МСФО раскрываются детально, иллюстрируются необходимыми примерами, чего нельзя сказать об их представлении в Концепции. В Концепции приведены в основном лишь краткие и в некоторых случаях не исчерпывающие формулировки.
Кроме Концепции, формулировки ряда принципов составления бухгалтерской отчетности имеются в нескольких российских законодательных и нормативных актах. Наиболее подробное изложение принципов содержится в Положении по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008). По аналогии с Концепцией в названном ПБУ выделено две группы принципов: основные допущения и требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете. При этом основные допущения, сформулированные в ПБУ 1/2008, полностью совпадают с допущениями Концепции. Требования же, относящиеся ко второй группе принципов, освещены в ПБУ 1/2008 более кратко, чем в Концепции, и еще более отдалены от качественных характеристик МСФО. Если ПБУ 1/2008 содержит четко выделенный перечень принципов составления бухгалтерской отчетности, то в остальных нормативных документах изложены лишь отдельные принципы составления отчетности.
В таблице 2.4 представлено соотношение принципов составления бухгалтерской отчетности в отечественной Концепции бухгалтерского учета, в российских нормативных актах и в МСФО.
Как уже указывалось, принципы, сформулированные в Концепции бухгалтерского учета, в целом соответствуют МСФО. Практическая же реализация этих принципов требует решения ряда вопросов, среди которых первоочередным является обеспечение достоверности отчетности. Однако решению этой задачи препятствует ориентирование правил составления отчетности на интересы регулирующих органов.
