2015-06-30
6536
Актив баланса включает два раздела – две основные группы статей, выделяемых в зависимости от участия в процессе оборота средств организации, – внеоборотные (долгосрочные) и оборотные (текущие) активы.
Внеоборотные активы
В состав внеоборотных активов, отражаемых в разделе I «Бухгалтерского баланса», включают следующие статьи:
· нематериальные активы;
· результаты исследований и разработок;
· основные средства;
· доходные вложения в материальные ценности;
· финансовые вложения;
· отложенные налоговые активы;
· прочие внеоборотные активы.
Статья «Нематериальные активы». Согласно ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», для отражения в балансе объекта в качестве нематериального актива (далее – НМА) необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем. В частности, объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации;
б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем. Кроме того, имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам. Иными словами, организация должна контролировать экономические выгоды отданного объекта НМА;
в) возможно выделение или отделение (идентификация) объекта от других активов;
г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
ж) у объекта отсутствует материально-вещественная форма.
С учетом выполнения данных условий к НМА относятся, например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания.
В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).
Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); а также интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификация и способность к труду. Такие качества неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
НМА принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение или создание и обеспечение условий для использования активов в запланированных целях.
Фактическая (первоначальная) стоимость нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме особых случаев. Так, изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива допускается в случаях переоценки и обесценения НМА.
Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости, а результаты переоценки принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но организация должна раскрыть их в пояснительной записке.
Амортизация НМА относится ежемесячно на себестоимость продукции (работ, услуг) в течение установленного срока их полезного использования.
По НМА с неопределенным сроком использования амортизация не начисляется. Также не начисляется амортизация по НМА некоммерческих организаций.
ПБУ 14/2007 предусмотрены три способа начисления амортизации НМА:
1. линейный – исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
2. пропорционально объему продукции (работ);
3. уменьшаемого остатка.
Способ определения амортизации НМА ежегодно проверяется организацией на предмет необходимости его уточнения. Если оценка ожидаемых экономических выгод от использования НМА существенно изменилась, способ определения амортизации такого актива также должен быть изменен. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
Срок полезного использования объекта НМА определяется организацией самостоятельно при принятии его к бухгалтерскому учету исходя:
· из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности и периода контроля над активом;
· ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
Для отдельных групп НМА срок полезного использования определяется исходя, из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате их использования.
Организация обязана ежегодно проверять срок полезного использования НМА на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
В отношении НМА с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
Деловая репутация организации – это разница между покупной ценой организации как приобретенного имущественного комплекса в целом и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. При этом положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.
Согласно ПБУ 14/2007, приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).
Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.
Статья «Результаты исследований и разработок». В соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно конструкторские и технологические работы», если информация о НИОКР существенна, расходы по ним рекомендовано отражать в бухгалтерском балансе по самостоятельной группе статей раздела «Внеоборотные активы». Для реализации данных положений и введена в бухгалтерский баланс данная строка.
Статьи «Основные средства». Вопросы учета основных средств регулирует ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 основными средствами являются активы, которые:
· используются в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг или для управленческих нужд организации либо для их предоставления организацией во временное владение и/или пользование;
· служат в течение длительного времени (более 12 месяцев);
· не будут перепроданы;
· способны приносить организации доход в будущем.
Активы, которые по всем критериям соответствуют основным средствам, но имеют стоимость в пределах лимита, установленного в учетной политике организации (но не более 40 тыс. руб.), могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как материально-производственные запасы.
Если объект состоит из нескольких частей и они имеют разный срок полезного использования, то части учитываются как самостоятельные инвентарные объекты только в том случае, если сроки полезного использования у них значительно (существенно) отличаются. В противном случае их следует учитывать как один объект.
К основным средствам относятся:здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги, прочие соответствующие объекты.
Единицей бухгалтерского учета основных средств выступает инвентарный объект. Объект, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией соразмерно ее доле в общей собственности.
Основные средства отражаются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, которая представляет собой сумму фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции соответствующих объектов.
Все расходы, связанные с поступлением основных средств, вначале учитывают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем в момент их принятия к учету производится бухгалтерская запись:
Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Стоимость основных средств погашается путем ежемесячного начисления амортизации. Амортизация начисляется в течение всего срока полезного использования основных средств и приостанавливается в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев, а также в случае их перевода на консервацию на срок более 3 месяцев.
В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» амортизация по основным средствам может начисляться следующими способами:
· линейным;
· уменьшаемого остатка;
· списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
· списания стоимости пропорционально объему продукции.
В ПБУ 6/01 «Учет основных средств» определены объекты основных средств, по которым амортизация не начисляется. Например, не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования), объекты жилищного фонда и др. Объекты основных средств стоимостью не более 40 000 руб. за единицу могут, по выбору организации, учитываться или в составе основных средств, или в составе материально-производственных запасов.
По строке «Основные средства» баланса отражается общая стоимость основных средств в оценке по их остаточной стоимости, за исключением объектов, по которым не начисляется амортизация. Показатель строки определяется расчетным путем по данным Главной книги как разница между суммой остатков по счетам 01 «Основные средства» и суммой остатка по счету 02 «Амортизация основных средств». По данной строке также может отражаться сальдо по субсчету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в части арендованных основных средств по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса (по которым предусмотрен последующий выкуп) за минусом амортизации указанных объектов.
По статье «Доходные вложения в материальные ценности» отражается имущество, приобретенное специально для передачи в лизинг и предоставляемое по договору проката по остаточной стоимости. При этом следует руководствоваться приказом Минфина РФ «Об отражении в бухучете операций по договору лизинга» от 17 февраля 1997 г. № 15. Строка заполняется по данным аналитического учета к счетам 02 «Амортизация основных средств» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности».
По статье «Финансовые вложения» показываются долгосрочные (на срок более года) инвестиции в ценные бумаги и уставные (складочные) капиталы других организаций, в государственные ценные бумаги, вклады по договору простого товарищества, депозитные вклады, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, а также предоставленные другим организациям займы.
При заполнении статьи следует руководствоваться требованиями ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» и ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности».
Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение. Последующая их оценка зависит от того, определяется ли по данным видам активов текущая рыночная стоимость.
Вложения организации в ценные бумаги других организаций, котировки которых регулярно публикуются, отражаются на конец года по рыночной стоимости.
В случае устойчивого существенного снижения стоимости финансовых вложений, по которым рыночная стоимость не определяется, организация формирует резерв под обесценение финансовых вложений.
Показатель строки «Финансовые вложения» определяется расчетным путем как разница между остатком по счету 58 «Финансовые вложения», субсчет «Долгосрочные финансовые вложения» (за исключением субсчета учета займов и товарных кредитов, выданных на беспроцентной основе) и остатком по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» в части, созданных по ним резервов. Также по данной строке может отражаться дебетовое сальдо по счету 55 «Специальные счета в банках» субсчету учета депозитных вкладов.
Статья «Отложенные налоговые активы» впервые появилась в образце бухгалтерского баланса, утвержденного Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н. Ее появление связано с появлением новой методики отражения налога на прибыль в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности налога на прибыль, принятой в ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
В соответствии с ПБУ 18/02, отложенный налоговый актив (далее – ОНА) увеличивает условный расход по налогу на прибыль. Под ОНА понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.
ОНА определяется следующим образом:
1) или из суммы данного вида расходов, признанных в бухгалтерском учете, вычитают сумму данного вида расходов, признаваемых в налоговом учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль;
2) или из суммы данного вида доходов, признанных в налоговом учете, вычитают сумму данного вида доходов, признаваемых в бухгалтерском учете, а полученную разницу умножают на ставку налога на прибыль.
Разницы, возникающие между определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в бухгалтерском учете, и определенного вида расходами (доходами), принимаемыми в налоговом учете, называются вычитаемыми временными разницами (далее – ВВР).
ВВР возникают из-за того, что моменты признания расходов (доходов) в бухгалтерском и налоговом учете могут и не совпадать. Это происходит тогда, когда расходы в бухгалтерском учете признаются раньше, чем в налоговом учете, а доходы – позже. Например, организация применяет для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения разные способы признания в отчетном периоде коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданной продукции (товаров, работ, услуг) или разные способы расчета амортизации. ВВР могут образоваться и в случаях, когда у организации имеется переплата налога на прибыль, которая засчитана в счет будущих платежей; или имеется убыток, который не был использован в этом году и перенесен на будущее.
Для учета ОНА введен отдельный счет – 09 «Отложенные налоговые активы».
Аналитический учет ОНА должен вестись по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла налогооблагаемая временная разница.
По мере уменьшения или полного погашения ВВР, будут соответственно уменьшаться или полностью погашаться ОНА. Суммы, на которые уменьшаются или полностью погашаются в текущем отчетном периоде ОНА, отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Следует иметь в виду, что такую проводку (Д-т сч. 68, субсч. «Расчеты по налогу на прибыль» К-т сч. 09) можно сделать лишь в случае, если в отчетном периоде организация имеет налогооблагаемую прибыль. В случае отсутствия налогооблагаемой прибыли в отчетном периоде суммы ОНА остаются без изменения, до того отчетного периода, в котором в организации будет получена налогооблагаемая прибыль.
Если объект, по которому ранее был отражен ОНА, выбыл, то сумму отложенного актива следует списать на счет 99 «Прибыли и убытки» (Д-тсч. 99К-тсч. 09).
По статье «Прочие внеоборотные активы» отражается информация о прочих активах, срок обращения которых превышает 12 месяцев и которые не нашли отражения по другим строкам раздела I баланса.
К прочим внеоборотным активам организации могут относиться:
· оборудование, требующее монтажа, под которым понимают оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования;
· вложения во внеоборотные активы организации, учитываемые на соответствующих субсчетах счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», в частности затраты организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве объектов НМА или ОС, а также затраты, связанные с выполнением незавершенных НИОКР;
· расходы, относящиеся к будущим отчетным периодам и учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» (например, расходы на освоение природных ресурсов, разовый (паушальный) платеж за право пользования результатами интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации);
· стоимость многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста;
· суммы перечисленных авансов и предварительной оплаты работ, услуг, связанных со строительством объектов основных средств.
Оборотные активы
Раздел II Баланса – «Оборотные активы» включает следующие статьи:
· «Запасы»;
· «Налог на добавленную стоимость»;
· «Дебиторская задолженность»;
· «Финансовые вложения»;
· «Денежные средства»;
· «Прочие оборотные активы».
Строка «Запасы». Здесь показываются остатки запасов сырья, основных и вспомогательных материалов, топлива, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, запасных частей, тары, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, товаров, готовой продукции и других материальных ценностей. При заполнении статей подраздела «Запасы» необходимо руководствоваться ПБУ 5/01, «Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» (утверждены Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н), «Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды» (утверждены Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. №135н).
В соответствии с ПБУ 5/01 материально-производственные запасы (МПЗ) – это активы:
· используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
· предназначенные для продажи;
· используемые для управленческих нужд организации.
В фактические затраты на приобретение МПЗ проценты по коммерческим кредитам и займам включаются по моменту их начисления. Проценты по заемным средствам могут включаться в фактическую себестоимость МПЗ только в том случае, если они были начислены до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету. В остальных случаях, в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», проценты по заемным средствам включаются в состав прочих расходов.
МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости в сумме фактических затрат на их приобретение (изготовление – в части готовой продукции), заготовку и доставку до места использования, включая расходы по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию. Иначе говоря, фактическая себестоимость МПЗ включает три составляющие:
1) суммы, уплачиваемые поставщикам в соответствии с договором;
2) транспортно-заготовительные расходы (ТЗР);
3) расходы по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
При небольшом удельном весе ТЗР (не более 10 % учетной стоимости материалов) их сумма может полностью списываться на счета по учету затрат или на увеличение стоимости проданных материалов.
Организациям также предоставлено право списывать ТЗР отчетного месяца по проценту, сложившемуся на начало отчетного периода или по нормативному проценту, заложенному в плановых калькуляциях. Но в следующем отчетном месяце следует определить степень соответствия фактических ТЗР, подлежащих списанию, и списанных по установленным правилам. Если колебания будут значительными, то следует провести корректировку ТЗР, списываемых в следующем отчетном месяце. Допускается определять процент распределения ТЗР в целых единицах.
При заполнении статьи «Запасы» и расшифровывающих ее строк следует обратить внимание на порядок формирования стоимости МПЗ, приобретенных по договору, предусматривающему исполнение обязательств (оплату) недежными средствами. Согласно ПБУ 5/01, фактической себестоимостью МПЗ, полученных на данных условиях, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. При этом указанная стоимость активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить указанную стоимость активов, стоимость МПЗ, полученных организацией по договору с оплатой неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.
Фактическую себестоимость МПЗ (кроме товаров, учитываемых по продажным ценам), списываемых в производство, и при ином их выбытии организации могут определять одним из следующих способов:
1) По себестоимости каждой единицы;
2) По средней себестоимости;
3) По себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО).
При способе ФИФО МПЗ, первыми поступившие в производство, подлежат оценке по себестоимости первых по времени закупок с учетом стоимости ценностей, числящихся на начало месяца. Расходуемые материальные ресурсы оцениваются по себестоимости первой по очередности закупки, затем второй, третьей до полного списания их в расход.
Решение о применении какого-либо из названных способа списания в производство материальных ресурсов должно быть зафиксировано в учетной политике организации.
Отметим, что метод списания в производство МПЗ по средней себестоимости наиболее приемлем для условий стабильных цен.
Выбранный организацией способ оценки МПЗ может оказать значительное влияние на прибыль организации, на стоимость имущества организации; на продажную цену. Чтобы не искажать отчетные данные, организации должны пользоваться выбранным способом оценки запасов постоянно на протяжении года и не менять его в течение отчетного периода. При этом можно применять разные способы оценки для различных видов (групп) МПЗ. Оценка МПЗ на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии.
МПЗ, текущая рыночная цена на которые в течение года снизилась либо они морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение стоимости МПЗ отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва.
Перед составлением «Бухгалтерского баланса» (как правило, годового) фактическую себестоимость заготовления (приобретения) материалов сравнивают с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Если фактическая себестоимость оказывается ниже текущей рыночной стоимости, в качестве балансовой оценки материалов принимается фактическая себестоимость. Если текущая рыночная стоимость ниже фактической себестоимости, то материалы показывают в бухгалтерском балансе по текущей рыночной стоимости, а в «Отчете о прибылях и убытках» признают убыток от снижения стоимости запасов.
Резервы образуются в сумме разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя оценка выше первой. В «Плане счетов» для учета сумм данных резервов предусмотрен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». Такие резервы образуются за счет финансовых результатов организации.
На сумму созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей делается следующая запись: Д-т субсч. 91-2 К-т сч. 14.
Создавать резервы под снижение стоимости материальных ценностей можно по отдельным видам (группам) МПЗ. Не допускается создание данных резервов по укрупненным группам (таким как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары и др.).
Восстановление зарезервированной суммы происходит в следующем отчетном периоде по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв. В этом случае делается запись: Д-т сч. 14 К-т субсч. 91-1. Аналогичная запись делается и при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы резервы.
Материалы, оставшиеся после выбытия основных средств и другого имущества, приходуются по рыночной стоимости на дату списания.
Стоимость специальной одежды погашается только линейным способом, исходя из сроков ее использования. Если срок эксплуатации спецодежды не превышает 12 месяцев, организация может производить единовременное списание ее стоимости в момент отпуска сотрудникам.
По данной статье также отражаются животные на выращивании и откорме. Отражается информация о наличии и движении молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птицы; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из взрослого стада для продажи (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для продажи.
В отраслях материального производства показываются затраты по незавершенному производству, незавершенным работам (услугам), а также по продукции, не прошедшей всех стадий обработки. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству в том случае, если они уже подвергались обработке.
Незавершенное производство отражается в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, незавершенное производство в балансе может отражаться одним из четырех методов:
1. По фактической производственной себестоимости;
2. По нормативной (плановой) производственной себестоимости;
3. По прямым статьям расходов;
4. По стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
Организации должны вести учет затрат на производство, в соответствии с ПБУ 10/99, которое определяет общие для всех организаций требования, принципы, правила и способы учета хозяйственных операций. Организация производственного учета – внутреннее дело любого хозяйствующего субъекта. Руководство организации должно самостоятельно принимать решения, в каких разрезах классифицировать затраты; насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом увязывать их с центрами ответственности; вести учет фактических или плановых (нормативных) затрат и др.
Расходы на продажу в производственных организациях могут списываться на счет 90 двумя способами: или в полном объеме, или частично. При частичном списании подлежат распределению между отдельными видами отгруженной продукции только расходы на транспортировку и упаковку. Распределение может происходить исходя из веса, объема, производственной себестоимости или других показателей. Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции.
Готовая продукция и товары для перепродажи показываются в полной фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости остатка готовых изделий. Готовая продукция может отражаться в бухгалтерском балансе и по прямым статьям затрат, т.е. по сокращенной производственной фактической или нормативной (плановой) себестоимости – без общехозяйственных расходов.
Готовой считается продукция, полностью законченная обработкой, укомплектованная, которая прошла нужные испытания (проверки), соответствует действующим стандартам или утвержденным техническим условиям (снабжена сертификатом или другим документом, удостоверяющим ее качество), принята службой технического контроля организации и сдана на склад либо принята заказчиком (если готовая продукция сдается на месте), в соответствии с утвержденным порядком ее приемки, т.е. оформлена установленными сдаточными документами. В противном случае продукция остается в незавершенном производстве и в состав готовой не включается.
Готовая продукция учитывается по видам и местам хранения. Продукцию, сданную или отгруженную покупателю, списывают со склада с отнесением на кредит счета 43 «Готовая продукция» и дебет счета 90, субсчет 2 «Себестоимость продаж».
Если готовая продукция учитывается по нормативной (плановой) производственной себестоимости, то при ее поступлений на склад дебетуется счет 43 и кредитуется счет 40 «Выпуск продукции (работ, Услуг)». Отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости за отчетный период полностью списывается в дебет счета 90. На превышение фактической себестоимости делается дополнительная запись, а снижение (экономия) сторнируется.
По статье «Готовая продукция и товары для перепродажи» показывают также товары, закупленные у других организаций для оптовой и розничной торговли, учитываемые на счете 41 «Товары». Товары в организациях оптовой торговли, снабжения и сбыта отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.
В организациях розничной торговли разрешается производить оценку приобретенных для продажи товаров двумя способами: по стоимости их приобретения или по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). В последнем случае разница между ценами продажи и покупки учитывается на счете 42 «Торговая наценка».
Поступление товаров в места хранения отражается по дебету счета 41 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При учете товаров по ценам продажи на сумму разницы между ценами покупки и продажи кредитуется счет 42 и дебетуется счет 41.
Стоимость оплаченных товаров, оставшихся на конец месяца в пути, учитывается по дебету счета 41 в корреспонденции со счетом 60 и в складском учете не отражается. В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и продолжают числиться как дебиторская задолженность на счете учета расчетов. При отражении поступления товаров с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» товары в пути фиксируются на нем как сальдо.
Закупленные товары отражают по дебету счета 41 и кредиту счета 15 по ценам продажи. Разница между ценами товаров отражается по дебету счета 15 и кредиту счета 42.
Транспортные расходы по доставке товаров могут включаться в фактическую себестоимость приобретаемых товаров или учитываться в составе расходов на продажу.
В Бухгалтерском балансе на конец отчетного года товары отражаются по текущим рыночным ценам (если эти цены ниже стоимости товаров, зафиксированной на счете 41), т.е. за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
В составе товаров отгруженных могут учитываться: готовая продукция (готовые изделия); товары; работы; услуги; животные на выращивании и откорме; полуфабрикаты собственного производства; материалы и иные аналогичные ценности.
В случае, если величина транспортно-заготовительных расходов, связанных с приобретением (заготовлением) товаров и доставкой их в организацию, составляет значительный удельный вес в общем объеме выручки от продаж товаров (более десяти процентов), а также при их неравномерном уровне в течение года (продукция растениеводства, рыбный промысел и т.п.), то допускается пропорциональное распределение указанных расходов между фактической себестоимостью проданных в данном месяце товаров и их остатком на конец месяца. При этом доля, относящаяся на остаток не проданных к концу месяца товаров, остается на счете 44 «Расходы на продажу» и переходит на следующий месяц.
В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы: на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию (свеклу, молоко, шерсть, хлопок, кожевенное сырье, лен, скот, птицу и др.), на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы: прочие расходы; общезаготовительные расходы; на содержание заготовительных и приемных пунктов; на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах.
Статья «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» отражает остаток налога на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам, капитальным вложениям, работам и услугам, который не принят к вычету.
Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:
· приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
· приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации;
· приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;
· приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Статья «Дебиторская задолженность» отражает сведения о дебиторской задолженности организации, учитываемой на счетах расчетов, включая обязательства, обеспеченные векселями, а также авансы. При этом не следует забывать, что остатки по счетам учета расчетов отражаются в балансе в развернутом виде: дебетовое сальдо – в активе, а кредитовое – в пассиве.
Дебиторская задолженность представляет собой сумму долгов, причитающихся предприятию, организации или учреждению от юридических или физических лиц в итоге хозяйственных взаимоотношений с ними. Дебиторская задолженность может иметь две разновидности: 1) обусловлена обычными процессами хозяйственной деятельности и может подразумевать аванс, перечисленный поставщику, или стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных), но не оплаченных покупателями (заказчиками) по условиям договора и иным причинам; 2) выражается долгами в результате судебных споров между поставщиком и покупателем из-за несоответствия количества или качества товаров (работ, услуг) установленному ассортименту, несвоевременной оплаты или ее отсутствия, иных причин расхождения в договорных отношениях. В бухгалтерском балансе по статье «Дебиторская задолженность» отражается дебетовое сальдо следующих счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в части авансов, перечисленных в счет предстоящей поставки материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг; 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в части стоимости товаров (работ или услуг), отгруженных (выполненных), но не оплаченных покупателями или заказчиками; 68 «Расчеты по налогам и сборам». Речь идет о налогах, излишне перечисленных в бюджет организацией или взысканных налоговым органом; 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – в случае излишне перечисленных организацией страховых взносов в Фонд социального страхования РФ, Пенсионный фонд РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования или излишне взысканных внебюджетными фондами взносов; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» – при излишне выплаченной заработной плате; 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – при условии выдачи денежной суммы под отчет; 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» – например, выдача займа предприятия своим работникам, задолженность сотрудников по возмещению материального ущерба; 75 «Расчеты с учредителями» – в части задолженности учредителей по взносам в уставный капитал предприятия; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – предназначен для обобщения информации о расчетах с дебиторами при условии, если бухгалтерские операции не оформляются счетами, названными выше (например, в части начисленных и признанных должниками санкций за нарушение условий хозяйственных договоров; задолженностей сторонних лиц; дивидендов, причитающихся к получению с других организаций).
По дебиторской задолженности, связанной с расчетами за поставленные товары (выполненные работы или услуги), которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями, организация обязана с 2011 года создавать резерв по сомнительной дебиторской задолженности любого вида, стоимостная оценка которого отражается на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам».
Суммы созданного резерва по сомнительным долгам относятся на финансовые результаты и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». Списание безнадежного долга, ранее отнесенного в учете к сомнительным, по которому был сформирован резерв, отражается бухгалтерской проводкой по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Безнадежный долг в сумме, превышающей резерв, созданный по данной задолженности, списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Списанная по истечение срока исковой давности задолженность отражается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» и учитывается в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.
По строке «Финансовые вложения» отражаются краткосрочные инвестиции организации в ценные бумаги других организаций и государства, предоставленные другим организациям займы и др.
Наряду с финансовыми вложениями, учтенными на счете 58 «Финансовые вложения», по строке может отражаться остаток депозитных вкладов, учтенный на субсчете 55-3 «Депозитные счета». Если организация формировала резервы под обесценение финансовых вложений, то при заполнении строки из дебетового остатка по счету 58 «Финансовые вложения», субсчет «Краткосрочные финансовые вложения», вычитается кредитовый остаток по счету 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», в части созданных по ним резервов.
По строке «Денежные средства» указывается вся сумма денежных средств, которой располагает организация. При заполнении строки следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. № 40 (в ред. от 26 февраля 1996 г.), ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», Федеральным законом «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10 декабря 2003 г. № 173-ФЗ (в ред. от 5 июля 2007 г.).
Заполняется строка «Денежные средства» по данным остатка счета 50 «Касса» (без субсчета 50-3 «Денежные документы»), счета 51 «Расчетные счета», счета 52 «Валютные счета», счета 55 «Специальные счета в банках» (без субсчета учета депозитных вкладов), счета 57 «Переводы в пути».
По статье «Прочие оборотные активы» отражаются суммы оборотных активов, которые не вошли в другие статьи раздела II «Оборотные активы» бухгалтерского баланса (в частности, сумма по субсчету 50-3 «Денежные документы»). Если данные по этой статье превышают 5% итога актива баланса, то в соответствии с принципом существенности организация в пояснительной записке должна расшифровать состав данной статьи.
