В первой части статьи мы указали, что международные стандарты учета (в частности, МСФО 12 «Налоги на прибыль») не преследуют цели исчисления в системном бухгалтерском учете суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет по итогам отчетного периода. Международная практика отводит показателям отложенных налогов иную роль, о которой мы говорили выше (в первую очередь, это соблюдение принципа временной определенности факторов хозяйственной деятельности). Поэтому начисление и уменьшение показателей отложенных налоговых активов и обязательств в корреспонденции со счетом расчетов по налогу на прибыль не требуется и не практикуется. В корреспонденции со счетом учета расчетов по налогу на прибыль делается только одна проводка — на сумму налога, исчисленную по данным налогового учета, процедуры которого определяются национальным налоговым законодательством каждой страны. Все дальнейшие операции осуществляются за счет корректировок сумм доходов и расходов организации.
|
|
Причина такой «особенности» российского ПБУ понятна: она в необходимости повысить интерес к бухгалтерскому учету как поставщику информации для расчета налоговых баз и налогов. Это, действительно, сугубо российская специфика. В условиях, когда налоговые органы стали контролировать только данные налогового учета и отчетности, собственники и топ-менеджмент — данные управленческой отчетности, а иностранные партнеры и инвесторы — данные отчетности по МСФО или ГААП, данные российской бухгалтерской отчетности стали никому не нужны. Анализ этой проблемы не является целью статьи, наша задача — указать, что несмотря ни на какие высказывания и уверения совершенно очевидно, что разработчики ПБУ преследовали цель сделать процедуры ПБУ 18/02 альтернативой налоговому учету. Убить сразу двух зайцев — и приблизиться к международным стандартам в части отражения расчетов по налогу на прибыль, и повысить актуальность бухгалтерского учета для целей налогообложения (а значит, вновь использовать ресурс налоговых органов для целей убеждения бухгалтеров-практиков в его необходимости) — было столь заманчиво, что разработчики ПБУ просто не могли не ухватиться за эту возможность.
Каковы же последствия?
Во-первых, ПБУ 18/02 базируется на устаревшем методе, запрещенном МСФО к применению.
Во-вторых, трудоемкость учетных процедур по сравнению с международной практикой существенно выше. В МСФО трудоемкость уменьшается за счет отказа от расчета несущественных разниц и за счет отказа от пообъектного учета разниц, процедуры ПБУ при его буквальном прочтении не позволяют применить эти приемы, поскольку тогда бухгалтер не получит точную сумму налога на прибыль.
|
|
Попробуем доказать оба этих тезиса. Для этого рассмотрим у четные процедуры согласно требованиям МСФО 12 «Налоги на прибыль».
Исчисление величины отложенных налогов базируется на методе учета обязательств по балансу. Отличие этого метода от метода обязательств по отчету о прибылях и убытках (который применен в ПБУ 18/02 и запрещен в МСФО с 1998 года) в том, что он фиксирует внимание не на постоянных, а на временных разницах. При этом и сами временные разницы рассчитываются не путем сравнения бухгалтерских и налоговых доходов и расходов, а путем сравнения балансовой стоимости актива с его налоговой базой. Под налоговой базой актива или обязательства понимается величина, присваиваемая этому активу или обязательству для целей налогообложения. С точки зрения понимания временных разниц это не принципиально, однако, совсем иначе с точки зрения исчисления показателей: МСФО требует выявить наличие отклонений в прибыли, которые будут погашены в последующем, а ПБУ — выявить наличие всех отклонений бухгалтерских доходов и расходов от налоговых доходов и расходов, а затем среди них выбрать временные отклонения. Проиллюстрируем различие на примере.