Порядок оценки товаров при их поступлении

Товары - являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи. Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", в соответствии с которым товары принимаются на учет по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение (с учетом суммовых разниц) за исключением НДС и иных возмещаемых налогов; полученных по договору дарении или безвозмездно - их рыночная стоимость; полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, - стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.
Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).
При отпуске товаров в продажу или ином выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) их оценка производится одним из следующих способов: по себестоимости единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения товаров (способ ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретения товаров (способ ЛИФО).

Главное отличие учета оптовой торговли от розничной - в оценке поступления товаров. В соответствии с действующим законодательством (в частности, п. 13 ПБУ 5/01) оценка товаров может производиться одним из следующих методов:

· по стоимости их приобретения;

· по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

При этом в отношении товаров, приобретаемых и реализуемых в порядке оптовой торговли, метод оценки продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок) не используется. Исходя из этого в бухгалтерском учете расходы по приобретению товаров, предназначенных для реализации в оптовой торговле, отражаются в следующем порядке:

1. Стоимость приобретенных товаров без НДС отражается по дебету счета 41 и кредиту счетов 60, 71, 76.

2. НДС со стоимости приобретенных товаров отражается следующей бухгалтерской записью: дебет счета 19, субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам» - кредит счетов 60, 71, 76.

3. Оплата стоимости приобретенных товаров: дебет счетов 60, 71, 76 - кредит счетов 51, 52.

4. Зачет сумм «входного» НДС по приобретенным товарам: дебет счета 68, субсчет «Расчеты по НДС», - кредит счета 19. При этом принятие к зачету сумм «входного» НДС по приобретенным товарам производится только при выполнении следующих условий (см. ст. 172 главы 21 НК РФ):

- товар оплачен;

- товар принят к учету;

- имеется надлежащим образом оформленный поставщиком счет-фактура.

Оценка товаров, приобретенных за иностранную валюту, должна производиться в рублях. Хозяйственная операция приобретения товаров разбивается на такие этапы, как:

- заключение импортного контракта;

- оплата импортного контракта поставки товара;

- поставка товара и переход права собственности на него от поставщика к оптовой организации.

Понятно, что между датой заключения контракта, датой оплаты и датой перехода права собственности на поставленный товар проходит определенное время, в течение которого курс рубля к используемой иностранной валюте меняется. Поэтому производится следующая схема оценки товаров, приобретаемых за иностранную валюту:

- во-первых, пересчет стоимости, выраженной в иностранной валюте, по курсу Центробанка РФ, действовавшему на дату принятия товара к бухгалтерскому учету оптовой организацией (см. п. 15 ПБУ 5/01);

- во-вторых, пересчет стоимости, выраженной в иностранной валюте, по курсу Центробанка РФ, действовавшему на дату перехода права собственности на товары от продавца к покупателю, указанную в контракте.

Курсовые разницы, возникающие между датой оплаты и датой перехода права собственности на товары, зачисляются в состав прочих доходов (расходов) организации на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (см. п. 13 ПБУ 3/2000, п. 8 ПБУ 9/99 и п. 12 ПБУ 10/99).

Товары, приобретенные по товарообменным договорам, принимаются к учету по стоимости активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость которых устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость товаров, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары (см. п. 10 ПБУ 5/01).

Стоимость, по которой товары принимаются к учету в оптовой торговле, определяется фактическими затратами, понесенными организацией до постановки их на учет (см. п. 5 и 6 ПБУ 5/01), т. е. по учетным ценам.

Не включаются в учетную стоимость приобретенных товаров:

- суммы налога на добавленную стоимость (за исключением случаев, когда организация осуществляет деятельность, освобождаемую от обложения НДС);

- затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, могут не включаться в учетную стоимость товаров, а отражаться в составе расходов на продажу (см. п. 13 ПБУ 5/01);

- произведенные транспортные расходы могут либо целиком относиться на расходы по реализации по результатам отчетного периода, либо их часть, приходящаяся на остаток нереализованных товаров, может отражаться в составе незавершенного поступления (издержках обращения) на конец отчетного периода (см. ПБУ10/99 и п. 27 Методических рекомендаций по бухгалтерской отчетности организации);

- если транспортные расходы, связанные с доставкой товаров, целиком относятся на расходы по реализации по результатам отчетного периода, то эта операция отражается по счету 44 «Расходы на продажу» следующими проводками:

1) поступление товаров: дебет счета 44 -- кредит счетов 60, 76;

2) «входной» НДС со стоимости услуг по доставке товаров: дебет счета 19 -- кредит счетов 60, 76. Затем учтенные транспортные расходы списываются на счета учета продаж проводкой: дебет счета 90 -- кредит счета 44 (см. п. 9 ПБУ 10/99 и п. 27 Методических рекомендаций по бухгалтерской отчетности организации).

На финансовый результат деятельности оптовой организации определяющее влияние оказывает изменение цен на товары на протяжении отчетного периода. С учетом этого оптовая организация, как правило, отслеживает и анализирует факторы, влияющие на цены, в том числе такие, как:

- динамика цен аналогичных товаров на рынке;

- ожидаемый общий рост цен;

- изменение курса иностранной валюты и т. п.;

- изменение спроса;

- позиции конкурентов на рынке;

- изменение экспортно-импортного законодательства и другие факторы, способные существенно повлиять на уровень цен.

Для выделения возникающих отклонений в стоимости приобретаемых у поставщиков товаров оптовые организации используют так называемые учетные цены. Отклонения от цен отслеживаются на счетах бухгалтерского учета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Приобретение товаров по учетным ценам отражается на счетах бухгалтерского учета следующими записями:

1. Отражение покупной стоимости товаров (по которым получены расчетные документы от поставщиков): дебет счета 15 - кредит счетов 60, 71, 76.

2. Отражение стоимости фактически приобретенных товаров по учетным ценам: дебет счета 41 - кредит счета 15.

3. Сумма превышения фактической себестоимости приобретенных товаров над их учетной ценой: дебет счет 16 - кредит счета 15.

4. Сумма превышения учетной цены по приобретенным товарам над их фактической себестоимостью: дебет счета 15 - кредит счета 16.

Сальдо по счету 15 на конец отчетного периода показывает наличие приобретенных товаров в пути. По счету 16 сальдо на конец отчетного периода не образуется, так как все накопленные на данном счете отклонения списываются (сторнируются - при кредитовом остатке) в дебет счета 90 «Продажи» в стоимости реализованных товаров.

Себестоимость приобретаемых оптовой организацией товаров определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия товаров к учету в тех случаях, когда их оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах (см. п. 6 ПБУ 5/01).

Возникающие суммовые разницы могут отражаться как непосредственно по счетам учета приобретенных товаров, так и с использованием счетов 15 и 16.  

В стоимость приобретенных товаров включаются начисленные до принятия их к учету проценты по кредитам, привлеченным для их приобретения. Размер кредита и процента устанавливается в договоре с банком и сначала относится на счет 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом пассива «Обязательства». Затем, после принятия товара (приобретенного за счет кредита) к учету, проценты за кредит отражаются на счете 41 или с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» (см. п. 6 ПБУ 5/01). Далее проценты, начисленные после принятия к учету (см. п. 11 ПБУ 10/99), относятся к прочим расходам и учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».