Вопрос 3. Методика аудиторской проверки учета затрат на производство

Вопрос 2. Источники информации необходимые для проверки.

Вопрос 1. Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объект проверки.

Тема 8. Аудит учета затрат на производство.

Аудиторская организация, аудиторы при проверке данного участка учета обязаны руководствоваться следующими нормативными документами:

1. Гражданский кодекс РФ ч. 2.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации, ч. 1 и 2;

3. Отраслевые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).

4. Приказ МФ РФ от 09.12.98 № 60-н ПБУ 1/08 «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

5. Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99 от 6.05.99 № 33н).

6. План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению (утв. приказом МФ РФ № 94н от 31.10.2000) (в редакции от 18.09.2006).

7. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98г. №34н (в редакции от 18.09.2006).

8 Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ МФ РФ № 49 от 13.06.95).

12. Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01 утвержденное приказом МФ РФ № 26н от 30.03.01 (в редакции от 27.11.2006г.).

Для проверки аудитором (аудиторской организацией) используются следующие первичные документы, регистры бухгалтерского учета и финансовая (бухгалтерская) отчетность:

- приказ по учетной политике;

- акт выполненных работ и оказанных услуг;

- акт приемки-сдачи выполненных работ;

- счет-фактура;

- требование;

- накладная на отпуск;

- лимитно - заборная карта;

- авансовый отчет;

- акт о списании материальных запасов;

- расчетная ведомость по начислению заработной платы;

- акты (ведомости) по инвентаризации незавершенного производства;

- регистры аналитического и синтетического учета по счетам 20, 25 26;

- Главная книга;

- Бухгалтерский баланс;

- Отчет о прибылях и убытках.

Основные этапы аудиторской проверки учета затрат на производство:

1 этап. Изучение организационных и технологических особенностей экономического субъекта.

2 этап. Проверка учетной политики и обоснованности применяемого метода учета производственных затрат.

3 этап. Проверка обоснованности и правильности разграничения производственных затрат на отчетные периоды и по источникам покрытия.

4 этап. Проверка правильности формирования затрат в разрезе элементов.

5 этап. Проверка соблюдения правил отнесения на затраты производства нормируемых расходов.

6 этап. Проверка правильности формирования и распределения общехозяйственных и общепроизводственных расходов.

7 этап. Проверка состояния учета незавершенного производства.

На первом этапе проведения аудиторской проверки аудитор обязан:

- достигнуть понимания бизнеса клиента, его организацию масштаб и надежность;

- изучить организационно-правовую форму и структуру экономического субъекта, его организационно-управленческую иерархию;

- изучить организационные и технологические особенности производства и специфику отрасли экономического субъекта;

- объемы и структуру видов производственной деятельности, номенклатуру выпускаемой продукции, что позволит установить соответствие выбранного метода учета затрат отраслевым и технико-экономическим особенностям организации.

На втором этапе, изучая учетную политику и особенности производства на предприятии аудитор выясняет обоснованность используемого на практике метода учета производственных затрат и варианта учета затрат. При этом аудитор должен помнить, что используемые методы учета затрат на производство, с точки зрения способа предварительного контроля они делятся на: нормативные и ненормативные (попередельный, позаказный, попроцессный).

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактическое использование элементов этого метода не осуществляется, аудитор должен зафиксировать данное отклонение в рабочих документах и определить его влияние на формирование себестоимости продукции. Проверяя состав производственных затрат организации, необходимо установить, какой способ формирования себестоимости продукции (работ, услуг) используется в организации: калькуляционный вариант или "директ-котинг" (учет прямых затрат).

На т ретьем этапе аудитор должен особое внимание обратить на следующие вопросы:

1). Соблюдается ли принцип постоянства в учете затрат (т.е. неизменность выбранного с начала года метода учета затрат на производство и метода калькулирования себестоимости продукции, способов распределения косвенных расходов, способа распределения издержек обращения, формирования резервов предстоящих расходов, порядка списания расходов будущих периодов и других, утвержденных в положении об учетной политике организации).

2). Насколько верно разграничиваются производственные затраты по отчетным периодам и по видам деятельности. Поэтому следует помнить, что согласно ПБУ 10/99 расходы организации подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени их оплаты – предварительной или последующей. Затраты, по которым нельзя точно установить, к какому калькуляционному периоду они относятся, а также отдельные виды затрат в сезонных отраслях включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в сметно - нормативном порядке.

3). Аудитор должен обратить внимание на правильность разграничения затрат по источникам покрытия, т. е. на характер производственных затрат. Относятся ли они к текущим затратам, связанным с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), или носят капитальный характер и подлежат капитализации. Поэтому важную роль в определении характера затрат в ходе аудиторской проверки занимает изучение договоров организации на выполнение работ и оказание услуг, расходы по которым подлежат признанию как расходы, формирующие себестоимость или капитальные затраты.

4). Аудитор должен проверить наличие оправдательных документов для обоснования затрат. Первичные документы должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа (формы); код формы; дату составления; содержание хозяйственной операции; количество и стоимостное выражение затрат; подписи ответственных лиц с расшифровкой фамилии, имени, отчества.

На четвертом этапе проверяя, правильно ли отнесены затраты на себестоимость продукции, аудитор должен знать, что они группируются по следующим элементам:

1. Для целей бухгалтерского учета (ПБУ 10/99, ПБУ 5/01):

- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных расходов);

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных средств;

- прочие затраты.

2. Для целей налогового учета (Налоговый кодекс глава 25):

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации;

- прочие.

На пятом этапе аудитор проверяет правильность отнесения нормируемых расходов для целей налогообложения. По установленным правилам на затраты производства относятся:

- представительские расходы;

- проценты за кредиты банков.

Рассмотрим основные законодательные требования (условия) обоснованности отнесения (списания) указанных расходов на затраты производства:

1. Условия обоснованности списания представительских расходов на затраты производства. К представительским расходам, связанные с коммерческой деятельностью предприятия, относят расходы:

- транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту - на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия), для представителей других организаций, участвующих в переговорах, а так же участников, прибывших на заседание совета директоров; проведения представительского мероприятия и обратно;

- оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий;

- буфетное обслуживание во время переговоров.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики и лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов организации на оплату труда за этот период в пределах смет предприятия. Смета представительских расходов должна быть утверждена советом директоров (правлением) на отчетный год и разработана на базе установленных законодательством норм и нормативов (т.е. должна быть смета расходов на год). Все расходы должны иметь документальное подтверждение. Обоснованием расходов является утвержденная руководством смета расходов, приказы о проведении мероприятий, список лиц – участников, программа встречи, авансовые отчеты с первичными документами, договора-контракты.

Сверхнормативные представительские расходы должны быть присоединены к прибыли организации с целью налогообложения.

2. Условия обоснованности списания на расходы процентов за использование заемных средств.

Расходы по процентам за кредит могут быть списаны на себестоимость только при наличии кредитного договора или договора займа и документов подтверждающих факт оплаты, в размере ставки рефинансирования увеличенной в 1,1 раза.

На шестом этапе аудитор осуществляет проверку правильности формирования и распределения общехозяйственных и общепроизводственных расходов.

Аудитору следует внимательно проанализировать состав и распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов, которые учитываются соответственно на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы". В первую очередь на основании первичных документов (актов выполненных работ, накладных, счетов – фактур, путевые листы) нужно проверить правильность и обоснованность отнесения расходов на:

- отопление и освещение;

- содержание и аренду помещений;

- заработную плату и социальные взносы административно-управленческого персонала подразделений и предприятия в целом;

- оплату информационных, консультационных и аудиторских услуг;

- компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях и т.п.

Аудитор также подтверждает правильность распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов в соответствии с положениями учетной политики. Общепроизводственные расходы могут распределяться пропорционально затратам на оплату труда, материальным затратам, нормативным величинам косвенных расходов, дифференцированным способом с использованием коэффициентов. Общехозяйственные расходы могут распределяться между видами продукции или списываться в конце каждого месяца на счет 90 "Продажи".

На седьмом этапе аудиторской проверки аудитор должен проверить состояние учета незавершенного производства, своевременность и правильность его инвентаризации и оценки, безошибочность отражения результатов инвентаризации в учете.

Проверку незавершенного производства рекомендуется начинать с анализа результатов инвентаризации его остатков. В случае если организация не проводила инвентаризацию, следует ее организовать. Так же, аудитору следует проанализировать периодичность и порядок проведения инвентаризации незавершенного производства, изучить представленные инвентаризационные и сличительные ведомости.

Подтверждая достоверность оценки незавершенного производства, аудитор проверяет правильность применяемых норм (если такие установлены на предприятии) и осуществляет арифметический контроль рассчитываемых показателей.

При проверке незавершенного производства аудитор, используя процедуру сопоставления, проводит сверку балансовых данных с остатками в главной книге по счету 20 «Основное производство», данных аналитического учета по заказам с данными сальдо счета 20, отражающими незавершенное производство.