Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица (ст. 198 УК)

Объектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК, является порядок уплаты налогов и других обязательных платежей. Отношения по установлению и взиманию налогов и сборов регулируются Налоговым кодексом РФ.

Объективная сторона преступления выражается в уклонении от уплаты налога:

- путем непредставления налоговой декларации или иных документов в случаях, когда их представление является обязательным;

- путем включения в декларацию или иные документы, подлежащие представлению в соответствии с налоговым законодательством, заведомо искаженных данных о доходах или расходах.

Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (п. 1 ст. 8 НК РФ).

Под сбором (п. 2 ст. 8 НК РФ) понимается установленный налоговым законодательством обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

В Российской Федерации установлены следующие виды налогов и сборов: федеральные налоги и сборы, налоги субъектов Российской Федерации (региональные налоги) и местные налоги (ст. 12–15 НК РФ), а также специальные налоговые режимы (ст. 18 НК РФ). При этом ответственность по ст. 198 или 199 УК РФ наступает в случае уклонения от уплаты как федеральных налогов и сборов, так и налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов.

Уклонение от уплаты налога на доходы физических лиц или единого социального налога состоит в бездействии (невыполнении требований налогового законодательства) или совершении действий (занижение доходов и пр.), повлекших полное или частичное не поступление соответствующих налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

Способами уклонения от уплаты налогов и (или) сборов могут быть как действия в виде умышленного включения в налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством является обязательным, заведомо ложных сведений, так и бездействие, выражающееся в умышленном непредставлении налоговой декларации или иных указанных документов.

Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога (ч. 1 ст. 80 НК).

Под иными документами, указанными в ст. 198 и 199 УК РФ, следует понимать любые предусмотренные Налоговым кодексом и принятыми в соответствии с ним федеральными законами документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов. К таким документам, в частности, относятся: выписки из книги продаж и из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций, копия журнала полученных и выставленных счетов‑фактур (ст. 145 НК РФ), расчеты по авансовым платежам и расчетные ведомости (ст. 243 и 398 НК РФ), справки о суммах уплаченного налога (ст. 244 НК РФ), годовые отчеты (ст. 307 НК РФ), документы, подтверждающие право на налоговые льготы.

Уклонение от уплаты налога на доходы физических лиц в форме непредставления налоговой декларации в случаях, когда это является обязательным, означает недекларирование доходов лицами, указанными в ст. 228 НК РФ.

Уклонение от уплаты налога на доходы физических лиц путем внесения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах и расходах представляет собой недостоверное декларирование, в ходе которого налогоплательщик умышленно вносит в декларацию сведения, не соответствующие действительности.

Под включением в налоговую декларацию или в иные документы, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным, заведомо ложных сведений следует понимать умышленное указание в них любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения, расчете налоговой базы, наличии налоговых льгот или вычетов и любой иной информации, влияющей на правильное исчисление и уплату налогов и сборов. Включение в налоговую декларацию или иные обязательные для представления документы заведомо ложных сведений может выражаться в умышленном неотражении в них данных о доходах из определенных источников, объектов налогообложения, в уменьшении действительного размера дохода, искажении размеров произведенных расходов, которые учитываются при исчислении налогов (например, расходы, вычитаемые при определении совокупного налогооблагаемого дохода). К заведомо ложным сведениям могут быть также отнесены не соответствующие действительности данные о времени (периоде) понесенных расходов, полученных доходов, искажение в расчетах физических показателей, характеризующих определенный вид деятельности, при уплате единого налога на вмененный доход и т. п.

В тех случаях, когда лицо в целях уклонения от уплаты налогов и (или) сборов осуществляет подделку официальных документов организации, предоставляющих права или освобождающих от обязанностей, а также штампов, печатей, бланков, содеянное им при наличии к тому оснований влечет уголовную ответственность по совокупности преступлений, предусмотренных ст. 198 или 199 и ст. 327 УК РФ.

Обязательным признаком объективной стороны рассматриваемого состава преступления, относящимся к деянию, является крупный размер неуплаченных налогов и (или) сборов (примечание к ст. 198 УК). Его определение для целей уголовного закона различается в зависимости от доли неуплаченных налогов и (или) сборов в общей сумме подлежащих уплате налогов и (или) сборов. Общую схему исчисления крупного размера можно обрисовать следующим образом.

Вначале в соответствии с налоговым законодательством определяется общая сумма подлежащих уплате налогов и (или) сборов, которая была либо полностью неуплачена, либо неуплачена частично, и непосредственно сумма неуплаченных налогов и (или) сборов. При этом допускается сложение общих сумм различных подлежащих уплате налогов и (или) сборов, которые не были уплачены полностью либо частично, однако все это должно охватываться единым умыслом. В любом случае определение общей суммы подлежащих уплате налогов и (или) сборов ограничено пресекательным отрезком времени: сумма должна подсчитываться за период в пределах трех финансовых лет подряд, т.е. за период времени, начинающийся в любой момент календарного года и равный тридцати шести календарным месяцам, следующим подряд (ст. 6.1 НК). Если крупный размер образуется за сколь угодно меньший промежуток времени, то не нужно изучать финансово-хозяйственную деятельность лица за три предшествующих года (если, конечно же, нет оснований предполагать наличие особо крупного размера неуплаченных налогов и (или) сборов). С другой стороны, если крупный размер образуется от общей суммы налогов и (или) сборов, но части такой общей суммы не укладываются во временной промежуток в три финансовых года подряд, то крупного размера нет. Указанные временные сроки исчисляются соотносительно с общими установленными налоговым законодательством сроками уплаты налогов и сборов (ст. 57 НК) или измененными сроками уплаты налогов и сборов (ст. 61 НК).

Вторым шагом является исчисление процентной доли суммы неуплаченных налогов и (или) сборов от общей суммы подлежащих уплате налогов и (или) сборов: превышает ли она 10% либо же меньше или равна 10%.

Третьим шагом будет непосредственное определение крупного размера: сумма налогов и сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 600 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и сборов, либо превышающая 1 800 000 руб., а особо крупным размером – сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд сумма более 3 000 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов, либо превышающая 9 000 000.

Состав преступления формальный; преступление является длящимся и признается оконченным применительно к налогам с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налоговый период в срок, установленный законодательством о налогах и сборах, а применительно к сборам - с момента фактической неуплаты сбора в должном размере. Иными словами, преступление окончено не с момента истечения срока подачи налоговой декларации (п. 6 ст. 80 НК) или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством о налогах и сборах является обязательным (как при неподаче налоговой декларации и иных документов, так и при их подаче с содержащимися в них заведомо ложными сведениями), а с более позднего момента - с момента неуплаты налогов и (или) сборов по истечении установленного срока уплаты (ст. ст. 44 - 45, 57 - 58 НК).

Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом и целью избежать уплаты налогов и обязательных платежей.

Субъект - специальный: лицо, обязанное в соответствии с законодательством о налогах и сборах уплачивать соответствующие налоги и (или) сборы. Законные представители несовершеннолетнего налогоплательщика (п. 2 ст. 27 НК) не являются субъектами рассматриваемого состава преступления.

Часть 2 ст. 198 устанавливает квалифицированный вид уклонения от уплаты налогов по признаку особо крупного размера.