Тема 4 Контроль налоговых органов за деятельностью налогоплательщиков

4.1 Понятие налоговой проверки, ее место в системе налогового контроля

Реализация государством функции налогового контроля заклю­чается в осуществлении на постоянной основе специализированны­ми органами контроля за соблюдением налогоплательщиками, нало­говыми агентами и плательщиками сборов требований законодатель­ства о налогах и сборах. Налоговый контроль это осуществляе­мая на постоянной основе деятельность специализированных орга­нов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов требований налогово-правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе взимания налогов и сборов в Российской Федерации.

Следует отличать налоговый контроль от контроля за соблюде­нием налогового законодательства. Последнее понятие более широ­кое и включает в себя деятельность любых государственных органов, осуществляющих контрольные функции в области налогообложе­ния.

Основной целью налогового контроля является контроль за со­блюдением законодательства, регулирующего процесс поступления финансовых ресурсов в специальные централизованные фонды пуб­личных субъектов, необходимые последним для выполнения возло­женных на них функций. Учитывая, что порядок образования де­нежных фондов Российской Федерации, ее субъектов и местного самоуправления как составляющая часть финансовой дисциплины является объектом финансового контроля, следует предположить, что налоговый контроль является составной частью финансового контроля государства. Органы, осуществляющие налоговый контроль, всегда выступают от имени государства (что, например, отличает налоговый контроль от аудита) и это также свидетельствует о при­надлежности налогового контроля к финансовому контролю.

Сущность налогового контроля заключается в том, что при его проведении, в тех формах, которые предписаны Налоговым кодек­сом, проверяется соблюдение налогоплательщиками (налоговыми аген­тами, плательщиками сборов) налогового законодательства. С помо­щью налогового контроля отслеживается правильность уплаты нало­гоплательщиками и плательщиками сборов налогов и сборов в централизованные государственные фонды (бюджет, государствен­ные внебюджетные фонды), то есть правильность отчуждения нало­гоплательщиками в пользу публичных субъектов части своего иму­щества, соответствующей размеру налогового платежа, а также пра­вильность удержания и перечисления в бюджет финансовых ресурсов налоговыми агентами. В этом проявляется специфика налогового контроля по отношению к финансовому контролю в целом.

Одним из видов налогового контроля являются налоговые проверки, которые налоговые органы могут проводить проверки в соответствии:

- с Налоговым кодексом Российской Федерации;

- иными законодательными актами.

К проверкам, проводимым в соответствии с иными законода­тельными актами, относится достаточно большое число проверок соблюдения законодательства, в т. ч.:

- о применении контрольно-кассовой техники в денежных расчетах;

- о производстве и обороте этилового спирта, алкогольной и табачной продукции;

- о кассовой дисциплине

- о валютном контроле и т. д.

Действия налоговых органов при проведении таких проверок регламентируются, как правило, Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях.

Что касается проверок, проводимых в соответствии с НК РФ (налоговых проверок), то их можно классифицировать по несколь­ким признакам.

Так, ст. 87 НК РФ определено, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Камеральная налоговая проверка (в соответствии со ст. 88 НК РФ) проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплатель­щиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имею­щихся у налогового органа.

Выездная налоговая проверка (в соответствии со ст. 89 НК РФ) проводится на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя.

Значение выездных налоговых проверок в деле выявления случа­ев нарушения налогового законодательства высоко. Однако в после­днее время налоговые органы все большее внимание уделяют имен­но повышению эффективности камеральных налоговых проверок, поскольку выездные налоговые проверки очень трудоемки, занимают много времени, в связи с чем данной формой налогового контроля могут быть охвачены всего лишь 20—25 процентов налогоплательщи­ков.

Статьей 87 НК РФ установлен запрет на проведение налоговы­ми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплатель­щиком за уже проверенный налоговый период. Из этого правила сделано два исключения - повторная проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, либо в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за проверенный период с суммой налога к уплате меньше, чем заявлялось ранее. Таким образом, налоговые провер­ки подразделяются по признаку повторности на первичные и повторные. Первичные проверки могут быть камеральными и выездными.

Повторные проверки могут быть только выездными.

Статьей 89 НК РФ установлено, что выездная налоговая про­верка в отношении одного налогоплательщика может проводиться по одному или нескольким налогам. Таким образом, по степени охвата проверкой уплачиваемых плательщиком налогов выделяются: комплексные проверки и тематические проверки.

Под комплексной проверкой понимается проверка, которой ох­ватываются вопросы правильности исчисления и уплаты всех нало­гов, уплачиваемых налогоплательщиком.

Тематическая проверка — это проверка, охватывающая вопро­сы правильности исчисления отдельных видов налогов и других обязательных платежей.

По категории участников налоговых правоотношений выделя­ются: проверки налогоплательщиков; проверки налоговых агентов; проверки плательщиков сборов.

Эта классификация влияет на перечень вопросов, которые мо­гут быть подвергнуты проверке. В ходе проверок у налогоплательщи­ков проверяется правильность исчисления и уплаты всех или неко­торых налогов, которые они обязаны уплачивать. У плательщиков сборов проверяется правильность взимания и своевременность пере­числения в бюджет соответствующих сборов. У налоговых агентов проверяется правильность исчисления и удержания у плательщиков таких налогов, как налог на доходы физических лиц и т. п.

По статусу объектов проверок можно выделить: проверки юридических лиц; проверки юридических лиц по вопросам исчисления и упла­ты налогов филиалами и обособленными подразделениями; проверки индивидуальных предпринимателей; проверки физических лиц, не являющихся индивидуальны­ми предпринимателями.

Каждая проверка из этих категорий имеет свою специфику в части состава проверяемых налогов и соблюдения отдельных фор­мальностей.

Так, проверка филиала или представительства юридического лица может быть инициирована и проведена как налоговым органом, в котором состоит на учете данное юридическое лицо, так и налого­вым органом по месту нахождения этого филиала (представитель­ства) обособленного подразделения.

По методу проведения проверки можно выделить: проверки, проводимые сплошным методом; проверки, проводимые выборочным методом.

При сплошной проверке проверяются все документы налого­плательщика за все налоговые (отчетные) периоды, охваченные про­веркой. Выборочной проверкой охватывается, как правило, часть документации (если плательщик работает по типовым договорам, схемам и т. п.) или часть налоговых (отчетных) периодов.

По составу участников проверки можно выделить: проверки, проводимые силами налоговой инспекции; совместные проверки.

Совместные проверки проводятся силами сотрудников инспек­ции и иных контролирующих органов.

В первую очередь речь идет о правоохранительных органах, об органах государственных внебюджетных фондов и финансовых орга­нах. Возможно взаимодействие и с другими государственными и муниципальными организациями.

По отношению к плану проверок можно выделить: плановые проверки; внеплановые проверки.

Ежеквартально инспекцией составляется план проведения вы­ездных проверок, в который включаются те налогоплательщики, де­ятельность которых инспекция обязана или считает необходимым проверить в течение очередного квартала. В то же время имеют место случаи, когда инспекции приходится проводить проверки на­логоплательщиков, не включенных в план. К ним относятся: прове­дение проверок по постановлению следователя, расследующего уго­ловное дело; проведение проверок по срочным заданиям вышестоя­щих налоговых органов и т. п.

4.2 Методы налогового реагирования на налоговые нарушения со стороны налогоплательщика как составная часть налогового контроля

Применение методов документального и фактического контро­ля, расчетно-аналитических методов в рамках процедур камеральной или выез­дной налоговой проверки может привести к выявлению оснований для применения к налогоплательщикам мер административной и налоговой ответственности. В этом случае законодатель предусматривает возможность осуществления мер пресечения (прекращения) противоправных действий, а также мер защиты, применяемых для восстановления нормального состояния правоотношений путем по­буждения субъектов права к исполнению возложенных на них обя­занностей.

Меры пресечения и защиты, как правило, предшествуют мерам юридической ответственности за совершение противоправных дея­ний в сфере налогообложения, поскольку правонарушитель принуж­дается к исполнению лежащей на нем обязанности, которую он ра­нее должен был исполнить, но не исполнил, то есть на восстановле­ние интересов управомоченного лица посредством защиты соответствующих субъективных прав.

К числу мер пресечения необходимо отнести приостановление операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора), когда банк ограничивает налогоплательщика в его праве производить че­рез данное кредитное учреждение различные денежные операции. Эта мера начинает действовать с момента получения банком реше­ния налогового органа о приостановлении таких операций и приме­няется в отношении налогоплательщиков — организаций; налоговых агентов — организаций; плательщиков сборов — организаций; нало­гоплательщиков — индивидуальных предпринимателей. Основанием для приостановления операций по счетам в отношении налогопла­тельщиков — организаций является ситуация, когда они не исполня­ют в установленные сроки обязанности по уплате налогов и сборов. При этом должно быть вынесено и доведено до сведения налогопла­тельщика решение о взыскании налога.

В отношении налогоплательщиков — организаций и налогопла­тельщиков — индивидуальных предпринимателей рассматриваемая мера пресечения может применяться в случае непредставления нало­гоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления та­кой декларации, а также при отказе от предоставления налоговой декларации.

Процедура рассматриваемой меры пресечения предполагает, во-первых, принятие руководителем налогового органа или его замес­тителем решения о приостановлении операций по счетам налогопла­тельщика в банках.

Во-вторых, — направление указанного решения банку, которое вручается ему способом, свидетельствующим о дате его получения, и действует с момента его получения банком. Срок действия реше­ния неограничен, и оно действует вплоть до его отмены налоговым органом (в том числе и после исполнения банком инкассового пору­чения в обеспечении взыскания, по которому было принято данное решение). Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке подлежит безусловному ис­полнению банком, в связи с чем банк, согласно п. 9 ст. 76 НК РФ не вправе открывать новые счета данному налогоплательщику — организации.

В-третьих, нормативная процедура рассматриваемой меры пре­сечения предполагает уведомление налоговым органом о принятом решении налогоплательщика, который вправе его обжаловать в вы­шестоящем налоговом органе или арбитражном суде.

Приостановление операций по счетам в банке как мера пресече­ния не может быть применена в отношении налогоплательщиков — физических лиц, не имеющих статуса индивидуального предпринима­теля, а также налоговых агентов - физических лиц, независимо от того, имеют ли они статус индивидуального предпринимателя или нет.

На должностных лиц налогового органа возлагается обязанность отменить принятое решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих исполнение решения о взыскании налога, или пред­ставления налоговой декларации. Если решения об отмене примене­ния данной меры принуждения принято в более поздние сроки, то налогоплательщик вправе требовать в соответствии со ст. 35 НК РФ возмещения в полном объеме убытков, причиненных неправомер­ным бездействием налогового органа и возникших вследствие дей­ствия решения о приостановлении операций по счетам в банках сверх установленного срока.

Арест имущества налогоплательщиков (плательщиков сборов и налоговых агентов). Данная мера пресечения представляет собой зап­рещение с санкции прокурора распоряжаться имуществом организа­ции — налогоплательщика. Законодатель в п. 5 ст. 77 НК РФ специ­ально сделал оговорку, согласно которой аресту подлежит только имущество, необходимое и достаточное для исполнения обязаннос­ти по уплате налога.

Арест имущества организации — налогоплательщика (платель­щика сбора — налогового агента) выступает в качестве способа обес­печения исполнения решения об обращении взыскания на имущество налогоплательщика, принятого в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ. Законодатель в ст. 77 НК РФ установил возможность применения этой меры пресечения в отношении организаций — нало­гоплательщиков, организаций — плательщиков сборов, организаций — налоговых агентов. Также в отношении имущества физических лиц (в том числе индивидуальных предпринимателей) арест может быть применен судом в качестве меры по обеспечению иска по ходатайству налогового органа при подаче в суд иска о взыскании недоимки за счет имущества налогоплательщика — физического лица.

В статье 77 НК РФ арест имущества дифференцируется на полный и частичный, в зависимости от степени ограничения права налогоплательщика в отношении его имущества. Если при полном аресте налогоплательщик не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а владеть и пользоваться им с разрешения и под конт­ролем налогового органа, то при частичном аресте налогоплательщик владеет, пользуется и распоряжается арестованным имуществом с разрешения и под контролем налогового органа.

Нормативная процедура данной меры пресечения предполагает процессуальное оформление принятого руководителем налогового или таможенного органа либо их заместителями решения о наложении ареста на имущество налогоплательщика — организации постановле­нием, санкционируемым прокурором. При этом определяется место, где должно находиться имущество, на которое наложен арест. Осно­ванием для вынесения постановления являются достаточные причи­ны полагать, что налогоплательщик примет меры, чтобы спрятать или скрыть свое имущество. Оно действует только при наличии санкции прокурора. Исполнение решения об аресте имущества про­изводится должностным лицом, реализующим решение об обраще­нии взыскания на имущество. Решение об аресте имущества дей­ствует с момента наложения ареста до отмены этого решения упол­номоченным должностным лицом органа, его вынесшего, либо до отмены данного решения вышестоящим таможенным органом или судом.

Регламентируя нормативную процедуру ареста имущества, за­конодатель запретил применение этой меры принуждения в ночное время, за исключением случаев, не терпящих отлагательства.

К числу право восстановительных мер относится взыскание недоимки. Процедурным моментом, предваряющим решение о бесспорном списании недоимки со счетов налогоплательщика — организации в банке, является направление налогоплательщику требования об уп­лате налога (сбора). Если данное требование в установленный срок не исполнено налогоплательщиком, то принимается решение о бес­спорном списании недоимки со счетов организации в банке. Соот­ветствующее решение может быть вынесено не позднее 2 месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога (п. 3 ст. 46 НК РФ). Налоговый орган вправе обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика задолженности в случае про­пуска данного срока, а также в ситуациях, когда бесспорное списа­ние недоимки не допускается (во-первых, это ситуация, когда обязанность по уплате налога (недоимки по налогу) возникла в свя­зи с изменением налоговым органом юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком; во-вторых, это случаи, когда по уплате налога (недоимки по налогу) обязанность возникла в связи с изменением налоговым органом юридической квалифика­ции статуса или характера деятельности налогоплательщика).

Судебный порядок взыскания недоимки требует от налогового органа подачи искового заявление в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Законодатель установил правило, согласно которому исполне­ние решения о бесспорном взыскании недоимки за счет денежных средств организации в банках производится путем направления в банк инкассового поручения, которое исполняется в соответствии с нормами гражданского законодательства. Данная восстановительная мера предполагает изъятие недоимки как с рублевых расчетных (те­кущих), так и с валютных счетов организации.

Если денежные сред­ства взыскиваются с валютных счетов, то одновременно с инкассо­вым поручением в банк направляется поручение на продажу валюты не позднее следующего дня после получения данного поручения. Особенностью процедуры взыскания недоимки является запрет на бесспорное списание недоимки с депозитных счетов налогоплательщика до истечения срока действия депозитного договора.

Если де­нежные суммы, необходимые для погашения недоимки, в наличии только на депозитных счетах налогоплательщика, то налоговый орган должен дать банку поручение на перевод средств с депозитного сче­та на расчетный счет сумм недоимки по истечении срока действия депозитного договора. Это возможно в том случае, когда инкассовое поручение не исполнено. Осуществляя процедуру взыскания недо­имки, налоговый орган одновременно с решением о ее применении должен довести до сведения налогоплательщика информацию о при­нятом решении не позднее пяти дней с момента его принятия.

Правом принимать решение об обращении взыскания на иное имущество налогоплательщика — организации (организации — пла­тельщика сбора, организации — налогового агента) обладает руково­дитель налогового или таможенного органа, если денежных средств на счетах организации в банках недостаточно для погашения недо­имки или у налогового органа отсутствует информация о таких счетах. Такое решение в трехдневный срок направляется судебному приставу для исполнения.

Бесспорный порядок взыскания недоимок с организаций распространяется и на суммы причитающихся к уплате пеней, то есть денежных сумм, которые налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны возместить в случае уплаты причитающих­ся с них сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации в более поздние сроки по сравне­нию с временными интервалами, установленными налоговым зако­нодательством. По своей правовой природе взыскание пеней — вос­становительная мера, а не штрафная санкция. Поэтому на нее зако­нодатель распространил бесспорный порядок взыскания, что направлено на компенсацию ущерба, понесенного бюджетом вслед­ствие несвоевременного поступления средств.

4.3 Общая характеристика деятельности налоговых органов по приему и камеральной проверке налоговых деклараций

Камеральная налоговая проверка - это проверка бухгалтерской отчетности и деклараций, сданных организациями (индивидуальными предпринимателями) в налоговые инспекции (без выезда к налогоплательщикам). Проводится соглас­но статье 88 Налогового Кодекса.

Целью камеральной налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или нало­говым агентом законодательства о налогах и сборах. Проверка проводится уполномоченными дол­жностными лицами по месту нахождения налогового органа без ка­кого либо специального решения руководителя в течение трех меся­цев со дня представления налогоплательщиком налоговой деклара­ции (расчета) и документов, которые в соответствии с Налоговым кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

В ходе камеральных проверок исследуются следующие доку­менты: налоговые декларации и расчеты; документы, которые в соответствии с Налоговым кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету); документы, самостоятельно представленные налогоплательщи­ком; другие документы о деятельности налогоплательщика, имею­щиеся у налогового органа.

При проведении камеральной проверки налоговая инспекция имеет право использовать любую имеющуюся у нее информацию о налогоплательщике, если эта информация получена законным путем. Чаще всего источниками такой информации являются:

—документы налогоплательщика, представленные им в инспек­цию при государственной регистрации и постановке на налоговый учет;

—ранее сданные налогоплательщиком в инспекцию налоговые декларации и бухгалтерская отчетность за предыдущие налоговые (отчетные) периоды;

—информация, поступающая в налоговую инспекцию от раз­личных государственных органов в соответствии с требованиями ст. 85 НК РФ и других законодательных актов;

—информация, полученная налоговыми органами в ходе конт­рольной работы.

Основными этапами камеральной налоговой проверки являются:

1.Проверка полноты представления налогоплательщиком доку­ментов, налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, а также иных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

2.Визуальная проверка правильности оформления представ­ленных документов (полноты заполнения необходимых реквизитов, четкости заполнения и т. д.).

3.Арифметический контроль данных налоговой отчетности.

4.Проверка своевременности представления налоговой отчет­ности.

5.Проверка обоснованности применения налоговых ставок и льгот.

6.Проверка правильности исчисления налоговой базы.

Первым этапом работы налоговой инспекции при камеральной проверке налоговых деклараций является их прием от налогопла­тельщиков и ввод полученных данных в автоматизированную ин­формационную систему (АИС) налоговых органов.

Налоговые декларации, бухгалтерская отчетность и иные доку­менты, необходимые для исчисления и уплаты налогов, должны быть представлены налогоплательщиком в налоговую инспекцию на бу­мажном носителе и в электронном виде. При этом, если документы представляются по телекоммуникационным каналам связи и подпи­саны электронной цифровой подписью плательщика, представление их на бумажных носителях не требуется.

Налоговые декларации и иные необходимые документы пред­ставляются налогоплательщиком в налоговую инспекцию по месту его учета. Документы могут быть переданы: лично налогоплательщиком; через уполномоченного представителя; направлены в виде почтового отправления с описью вложения; по телекоммуникационным каналам связи.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата фактического представления их в налого­вую инспекцию на бумажных носителях или дата отправки заказно­го письма с описью вложения.

На титульном листе каждой принятой налоговой декларации инспектором проставляется дата ее представления в налоговую инс­пекцию.

Если налоговые декларации и бухгалтерская отчетность направ­ляются в инспекцию по почте, то рекомендуется учесть следующие моменты: отчетность должна направляться заказным письмом с уве­домлением о вручении; обязательно должна быть составлена опись вложений; моментом сдачи отчетности считается дата ее направления по почте с соблюдением двух вышеназванных требований; соответ­ственно, нужно следить за тем, чтобы сотрудники отделения связи четко и правильно указывали дату отправки письма (это особенно важно, когда отчетность направляется по почте в конце последнего дня перед истечением срока ее сдачи).

Плательщику необходимо сохранить квитанцию (и опись), вы­даваемую отделением связи при сдаче письма на отправку, вместе со своими экземплярами налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в течение всего времени их хранения.

На стадии приема налоговых деклараций и бухгалтерской от­четности все представленные документы подвергаются визуальному контролю на предмет их соответствия следующим требованиям:

1.Полнота представления. На данной стадии налоговый инспек­тор устанавливает фактическое наличие всех документов отчетности, определенных законодательными и иными правовыми нормативными актами для соответствующей категории налогоплательщиков.

2.Соответствие формы бланков представленных налоговых дек­лараций и бухгалтерской отчетности утвержденным формам.

3.Наличие обязательных реквизитов налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности (полного наименования плательщика; ИНН и КПП; периода, за который представляются налоговые декларации и бухгалтерская отчетность; подписей лиц, уполномоченных подтверж­дать достоверность и полноту сведений, содержащихся в декларациях и отчетности; печати организации; правильности заполнения иных реквизитов налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности).

4.Наличие обязательных реквизитов в иных представляемых налогоплательщиком документах, служащих для исчисления и упла­ты налогов, и их четкое заполнение.

Действующим законодательством налоговым органам не предос­тавлено право отказывать налогоплательщикам в приеме налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов. Поэтому если в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности отсутствует какой-либо из обязательных реквизитов, реквизиты заполнены нечетко или карандашом, имеются не оговоренные подписью налогоплательщика исправления, налоговая инспекция обязана принять такие документы. При этом налоговая инспекция обязана в трехдневный срок письменно уведомить налого­плательщика о необходимости представления им документа по уста­новленной для него форме в определенный налоговой инспекцией срок. Этот срок, как правило, устанавливается в 5—10 дней.

На практике сотрудники налоговой инспекции, обнаружившие факт несоответствия сдаваемых деклараций установленным требова­ниям к их оформлению, могут предложить налогоплательщику сразу внести в них исправления.

Принятые налоговые декларации и бухгалтерская отчетность регистрируются налоговой инспекцией не позднее следующего рабо­чего дня с даты их принятия. Регистрация проводится с использова­нием программного обеспечения, установленного в инспекции. Каж­дой поступившей налоговой деклараций и каждому документу бух­галтерской отчетности присваивается регистрационный номер, который проставляется на принятом документе. Эти номера используются для контроля за сохранностью и ходом обработки документов в налоговой инспекции, и особого интереса для налогоплательщиков не представляют.

Не позднее следующего рабочего дня после приема налоговые декларации и бухгалтерская отчетность, подлежащие вводу в инфор­мационную систему налоговых органов, формируются в пачки по ви­дам форм и передаются в отдел, ответственный за ввод данных в АИС налоговых органов.

Налоговые декларации и бухгалтерская от­четность, представленные основными налогоплательщиками, подле­жат вводу в АИС в течение одного рабочего дня, следующего за днем их получения. По окончании процедуры ввода на документах отчетности проставляется дата ввода и подпись сотрудника инспек­ции, осуществившего ввод данных.

Если при вводе показателей налоговых деклараций будет уста­новлено, что ввести данные невозможно в связи с тем, что отсут­ствуют какие-либо обязательные реквизиты, имеются нечетко за­полненные или заполненные карандашом реквизиты, исправления не удостоверены подписью налогоплательщика и т.п., налоговая инспекция письменно уведомляет налогоплательщика о необходимости представления им правильно оформленных документов в установленный срок.

Датой представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности считается дата их отправки по телекоммуникационным каналам связи, зафиксированная в подтверждении специализиро­ванного оператора связи. Налоговая инспекция подтверждает факт представления налогоплательщиком налоговых деклараций и бухгал­терской отчетности в электронном виде, высылая по телекоммуни­кационным каналам связи квитанцию об их приеме после проверки соблюдения налогоплательщиком требований к оформлению доку­ментов. Квитанцией о приеме налоговых деклараций и бухгалтерс­кой отчетности является электронный документ, содержащий фор­мы налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электрон­ном виде, подписанный электронной цифровой подписью (далее — ЭЦП) налогоплательщика и заверенный ЭЦП налогового органа. Второй экземпляр квитанции о приеме налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности и уведомление о дате их представления сохраняется в хранилище налоговой инспекции.

Налоговые декларации и бухгалтерская отчетность, представ­ленные по телекоммуникационным каналам связи, в обязательном порядке проходят программный контроль, предусматривающий под­тверждение подлинности ЭЦП отправителя и проверку соответствия формату представления налоговых деклараций и бухгалтерской от­четности в электронном виде.

Если в представленных налогоплательщиком налоговых декла­рациях и бухгалтерской отчетности отсутствует какой-либо из обя­зательных реквизитов, налоговая инспекция в трехдневный срок дол­жна письменно уведомить налогоплательщика о необходимости пред­ставления им документа по форме, установленной для данного документа, в установленный налоговой инспекцией срок. Уведомле­ние отправляется налогоплательщику в электронном виде по теле­коммуникационным каналам связи и на бумажном носителе. При этом специализированный оператор связи фиксирует факт доставки уведомления налогоплательщику и направляет в налоговую инспек­цию по телекоммуникационным каналам связи квитанцию об этом.

В случае невозможности ввода данных каких-либо документов налоговых деклараций или бухгалтерской отчетности сотрудник от­дела ввода возвращает их в отдел приема для доработки. Отдел приема принимает меры по устранению ошибок, допущенных при приеме и регистрации документов. Если причиной невозможности ввода данных налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности явилась ошибка, допущенная налогоплательщиком, то он приглаша­ется в налоговую инспекцию для исправления ошибки. Уведомле­ние отправляется налогоплательщику в электронном виде по теле­коммуникационным каналам связи и на бумажном носителе.

В том случае, если после рассмотрения представленных доку­ментов, либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налого­вый орган установит факт совершения налогового правонарушения, должностное лицо налогового органа обязано составить акт провер­ки в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой про­верки.

В нем указываются:

1) дата акта налоговой проверки, то есть дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку;

2) полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество проверяемого лица. В случае проведения проверки органи­зации по месту нахождения ее обособленного подразделения, поми­мо наименования организации, указываются полное и сокращенное наименования проверяемого подразделения и место его нахождения;

3) фамилии, имена, отчества лиц, проводивших проверку, их должности с указанием наименования налогового органа, который они представляют;

4) дата и номер решения руководителя (заместителя руководи­теля) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки (для выездной налоговой проверки);

5) дата представления в налоговый орган налоговой декларации и иных документов (для камеральной налоговой проверки);

6) перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки;

7) период, за который проведена проверка;

8) наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

9) даты начала и окончания налоговой проверки;

10)адрес места нахождения организации или места жительства физического лица;

11)сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки;

12)документально подтвержденные факты нарушений законода­тельства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или за­пись об отсутствии таковых;

13)выводы и предложения проверяющих по устранению выяв­ленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ.

Акт налоговой проверки подписывают лица, проводившие соот­ветствующую проверку, и лицо, в отношении которого проводилась проверка (его представитель). Об отказе лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, или его представителя подписать акт делается соответствующая запись в акте налоговой проверки.

Кроме того, акт камеральной проверки должен быть вручен налогоплательщику под расписку или передан иным способом, сви­детельствующим о дате получения. Если налогоплательщик будет уклоняться от получения акта проверки, налоговый орган направит акт заказным письмом.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, налогоплательщик имеет право подать письменные возражения. Срок подачи возражений — 15 рабочих дней с момента получения акта проверки.

О рассмотрении материалов проверки вне зависимости от того, представил налогоплательщик письменные возражения по акту или нет, его обязаны известить.

При рассмотрении материалов проверки, если нужно получить дополнительные доказательства, налоговый орган может вынести ре­шение о проведении дополнительных мероприятий налогового конт­роля (истребовать документы у иных лиц, располагающих докумен­тами (информацией), касающимися деятельности проверяемого на­логоплательщика; допросить свидетеля, провести экспертизу).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель налогового органа выносит решение:

1.о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

2.об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вынесенное по результатам проверки решение вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу, в отношении которого было вынесено соответ­ствующее решение. До вступления в силу вышеуказанные решения могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган, а после – в суд.

4.4 Общая характеристика организации работы по выездным налоговым проверкам. Выбор объекта проверки

Выездная налоговая проверка – это проверка, проводимая по решению руководителя (заместителя ру­ководителя) налоговой инспекции, в ходе которой сведения, указан­ные плательщиками в налоговых декларациях, проверяются путем анализа первичных бухгалтерских документов, а также иной информации о деятельности налогоплательщика, имеющейся у нало­гового органа.

По общему правилу выездная налоговая проверка проводится на территории проверяемого налогоплательщика, однако если у проверяемого налогоплательщика отсутствует возможность для приема и предоставления доку­ментов проверяющим, то в этом случае, в соответствии с письмен­ным заявлением налогоплательщика, проверка может быть проведе­на в помещении налоговой инспекции, но по правилам проведения выездных проверок.

При подготовке выездной проверки налоговая инспекция имеет право использовать любую имеющуюся у нее информацию о налого­плательщике, если эта информация получена законным путем. Основным источником информации в ходе выездной налоговой про­верки становятся первичные документы налогоплательщика, касаю­щиеся вопросов исчисления налоговой базы по проверяемым налогам и налоговым периодам, обоснования права на льготы, вычеты по налогам, применение пониженных налоговых ставок налога и т. п.

Налоговым кодексом установлен ряд ограничений на проведение выездных налоговых проверок. К ним можно отнести ограничения:

—по проверяемому периоду (три календарных года, предше­ствующих году проверки);

—по продолжительности проверки (как правило — не более двух месяцев, однако, проверка может быть продлена на 4 месяца, а в исключительных случаях – на 6 месяцев);

—повторяемости (запрещается проведение повторных выезд­ных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период);

—частоте проведения (налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две и более выездных налоговых проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период).

Срок проведения проверки включает время фактического на­хождения проверяющих на территории проверяемого налогоплатель­щика, плательщика сбора или налогового агента. В этот срок не засчитывается период между вручением налогоплательщику требо­вания о представлении документов в соответствии со ст. 93 Н К РФ и представлением им запрошенных документов.

Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реор­ганизацией или ликвидацией организации, а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

4.5 Планирование и подготовка выездной налоговой проверки

Планирование и подготовка выездных налоговых проверок яв­ляются первым этапом работы налоговой инспекции по проведению таких проверок. На этом этапе определяются перечень организаций, подлежащих выездным налоговым проверкам в предстоящем кварта­ле, сроки проведения и вид проверки, кадровые ресурсы, необходи­мые для их проведения.

Планирование выездных проверок проводится в соответствии со следующими принципами:

1.Принцип комплексности предполагает согласованность всех этапов планирования - от сбора и обработки информации о налого­плательщиках до составления плана проверок и перечня вопросов, подлежащих проверке.

2.Принцип непрерывности выражается в увязке всех стадий планирования по срокам их проведения.

3.Принцип оптимальности предполагает выбор для проведения выездных проверок таких объектов, где можно с наибольшей веро­ятностью выявить нарушения налогового законодательства и обеспе­чить максимальное поступление в бюджет сумм дополнительно на­численных налогов, пени и штрафов при минимальных затратах ра­бочего времени специалистов налоговых органов.

Планирование и подготовка выездных налоговых проверок про­водятся в несколько этапов:

1. Сбор и систематизация информации о налогоплательщиках.

2.Камеральный анализ налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности налогоплательщиков.

3.Анализ финансово-экономических показателей деятельности налогоплательщиков на контролируемой налоговой инспекцией тер­ритории.

4.Выбор объектов для проведения выездных налоговых прове­рок.

5.Подготовка и утверждение плана выездных налоговых прове­рок на предстоящий квартал.

6.Предпроверочный анализ информации о налогоплательщи­ках, отобранных для проведения выездных налоговых проверок, и подготовка перечней вопросов, подлежащих проверке.

В целях правильного отбора налогоплательщиков для проведе­ния выездных налоговых проверок налоговой инспекции необходи­мо иметь максимально полную информацию о налогоплательщиках. Информация для анализа поступает как из внутренних, так и из внешних источников. К информации из внутренних источников можно отнести сведения, накопленные в ходе государственной реги­страции и учета налогоплательщиков, камеральных проверок их дек­лараций, лицевых счетов и т.п. К информации из внешних источни­ков относится информация о налогоплательщиках, полученная нало­говыми органами от других государственных органов, органов государственной власти и местного самоуправления, а также других юридических и физических лиц. Конечным результатом работы по сбору и обработке информации о налогоплательщиках является фор­мирование в рамках автоматизированной информационной системы налоговых органов баз данных, содержащих информацию из выше­названных источников по каждому налогоплательщику, состоящему на учете в налоговых органах.

Анализ финансово-экономических показателей деятельности налогоплательщиков на контролируемой налоговой инспекцией тер­ритории проводится на основании информации о деятельности всей совокупности или отдельных групп налогоплательщиков, имеющей­ся в АИС налоговых органов. При этом сопоставляются изменение основных показателей по каждому конкретному налогоплательщику и динамика одноименных показателей по всем налогоплательщикам или однородным группам налогоплательщиков. Проводится сравни­тельный анализ показателей конкретной организации с показателя­ми организаций аналогичной отрасли и со средними значениями показателей по отрасли. Для анализа могут использоваться как абсо­лютные (объем и темп роста выручки, прибыли, сумм уплаченных налогов и т. п.), так и относительные (объем выручки на одного работающего, объем розничного товарооборота на одну контрольно-кассовую машину и т. п.) показатели.

По результатам анализа готовятся рекомендации об отборе кон­кретных организаций для проведения выездных налоговых проверок с указанием причин, послуживших основанием для такого вывода. Они являются одним из оснований для включения соответствую­щих организаций в план проведения выездных налоговых проверок на предстоящий квартал.

На этапе выбора налогоплательщиков для проведения выезд­ных налоговых проверок формируется список налого­плательщиков, которых целесообразно включить в план проверок на предстоящий квартал.

В этом списке фигурируют две категории плательщиков:

—налогоплательщики, подлежащие обязательной проверке в соответствии с действующим законодательством, указаниями выше­стоящих налоговых органов, поручениями правоохранительных ор­ганов;

—налогоплательщики, анализ деятельности которых позволяет сделать вывод о наличии повышенной вероятности обнаружения у них налоговых правонарушений.

Окончательный отбор налогоплательщиков для включения в план проверок начинается с определения количества организаций, кото­рые могут быть включены в квартальный план на соответствующий период. Данный показатель определяется исходя из средних показа­телей количества проверок на одного налогового инспектора за пос­ледние один — два года и других факторов. Важную роль здесь играет опыт сотрудников инспекции, осуществляющих планирова­ние проверок.

С учетом возможности инспекции по проведению выездных проверок список анализируется с целью выбора из него таких налогоплательщиков, выездная налоговая проверка которых даст наибольший эффект при наименьших затратах ресурсов налого­вой инспекции.

Окончательный отбор плательщиков для включения в план вы­ездных налоговых проверок осуществляется по индивидуальным кри­териям, определяемым на основе знаний и опыта налоговых инспек­торов. По результатам проведенного анали­за также принимается решение о виде выездной налоговой проверки каждого плательщика (комплексная, тематическая), запланирован­ной на предстоящий квартал.

Работа налоговой инспекции по проведению выездных прове­рок соблюдения законодательства о налогах и сборах организуется на основе ежеквартально составляемых планов.

Целью предпроверочного анализа информации о налогоплатель­щиках, включенных в план выездных налоговых проверок, является выбор оптимальной концепции каждой конкретной проверки и со­здание благоприятных предпосылок для ее успешного проведения. На этом этапе вся имеющаяся в налоговой инспекции информация о плательщике, включенном в план проверок, анализируется теми сотрудниками инспекции, которым поручено ее проведение. В ходе анализа они знакомятся с финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщика и разрабатывают перечень вопросов, подлежа­щих проверке. В случае если в процессе предпроверочного анализа будет установлена необходимость изменения вида проверки, руко­водителем налоговой инспекции вносятся соответствующие измене­ния в план проверок. Перечень вопросов, подлежащих выездной на­логовой проверке у налогоплательщика, утверждается руководите­лем налогового органа или его заместителем.

На стадии предпроверочного анализа решаются необходимые орга­низационные вопросы, связанные с проверкой, собирается недостающая информация о налогоплательщике. При необходимости решается воп­рос о привлечении к проведению выездной налоговой проверки специ­алистов правоохранительных и других контролирующих органов.

4.6 Процедура выездной налоговой проверки. Обеспечение доказательств совершения налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки

В соответствии со ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка организаций и индивидуальных предпринимателей проводится на основании решения руководителя налогового органа или его замес­тителя. Указанное решение должно содержать:

—наименование налогового органа;

—номер решения и дату его вынесения;

—наименование проверяемого налогоплательщика, его ИНН и КПП;

—период финансово-хозяйственной деятельности налогопла­тельщика, за который проводится проверка;

—вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка);

—фамилии, должности и классные чины сотрудников инспек­ции, входящих в состав проверяющей группы; если в проверке бу­дут участвовать представители правоохранительных и контролирую­щих органов, то указываются их фамилии, должности и звания;

—подпись руководителя инспекции, вынесшего решение, с ука­занием его фамилии, должности и классного чина.

Сразу после прибытия на место проверки проверяющие обяза­ны предъявить руководителю организации, индивидуальному пред­принимателю или их представителю служебные удостоверения и ознакомить его с решением руководителя налогового органа или его заместителя о назначении выездной налоговой проверки.

Нужно помнить, что выездная налоговая проверка может быть начата только по решению руководителя налогового органа или его заместителя и проводиться только теми сотрудниками, которым она поручена. Соответственно, отсутствие у проверяющих надлежащим образом оформленного решения о проведении выездной налоговой проверки или служебных удостоверений, подтверждающих их лич­ности и факт работы в налоговой инспекции (или ином контроли­рующем органе, если проверка совместная), дает право руководите­лю организации или индивидуальному предпринимателю не допус­тить сотрудников инспекции к документам.

Факт предъявления решения подтверждается подписью руководителя организации или индивидуального предпринимателя в нижней части данного реше­ния после слов «С решением на проведение выездной налоговой проверки ознакомлен» с указанием соответствующей даты.

В случае отказа руководителя организации или индивидуаль­ного предпринимателя от подписи на экземпляре решения о прове­дении проверки должностным лицом налогового органа, возглавля­ющим проверяющую группу, в конце указанного документа произво­дится запись о предъявлении решения налогоплательщику и его отказе расписаться в этом с указанием даты. Запись заверяется подписью сотрудника, возглавляющего группу проверяющих.

При воспрепятствовании доступу проверяющих на территории или в помещения налогоплательщика, используемые им для извле­чения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообло­жения, участвующие в проведении проверки сотрудники составля­ют акт об этом. При наличии акта налоговая инспекция имеет право самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющих­ся у нее данных о налогоплательщике или по аналогии. Кроме того, проверяющие информируют о факте воспрепятствования доступу на объект проверки руководство инспекции. После этого решается воп­рос о привлечении к проверке сотрудников правоохранительных ор­ганов для обеспечения доступа проверяющих на территорию или в помещение налогоплательщика.

В соответствии со ст. 89 НК РФ срок проведения выездной проверки включает время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитываются перио­ды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требо­вания о представлении документов в соответствии со ст. 93 НК РФ и представлением им запрашиваемых при проведении проверки до­кументов.

Истребование необходимых для проверки документов произ­водится в соответствии со ст. 93 НК РФ. Требование подписывает­ся руководителем проверяющей группы и вручается руководителю проверяемой организации или индивидуальному предпринимателю под расписку с указанием даты вручения данного требования. Копия требования остается у проверяющих.

В процессе проведения проверки сотрудники налоговой инспекции на основе имеющейся в инспекции информации о деятельности налогоплательщика, данных из предоставленных им докумен­тов, материалов, полученных в ходе проверочных действий:

—анализируют всю имеющуюся информацию о деятельности проверяемого налогоплательщика;

—выявляют несоответствия в содержании исследуемых доку­ментов, факты нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, составления налоговых деклараций и анализируют влияние указан­ных нарушений на формирование налоговой базы;

—при необходимости запрашивают документы у лиц, связанных с деятельностью проверяемого налогоплательщика, прово­дят осмотр территории, помещений, документов и предметов, опра­шивают свидетелей, привлекают специалистов, экспертов и перевод­чиков и используют другие права, предоставленные НК РФ;

—формируют доказательственную базу по фактам выявленных налоговых правонарушений;

—производят исчисление сумм неуплаченных налогоплатель­щиком налогов и пени и формулируют предложения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых пра­вонарушений, а также об устранении выявленных нарушений.

Во время проведения у него выездной налоговой проверки на­логоплательщик не должен забывать о том, что в соответствии с п. 1 ст. 23 НК РФ он, в частности, обязан:

—представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

—выполнять законные требования налогового органа об устране­нии выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц на­логовых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

—представлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных НК РФ.

Подпунктом 8 п. 1 ст. 23 НК РФ установлено, что плательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бух­галтерского учета и других документов, необходимых для исчисле­ния и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полу­ченные доходы (для организаций — также и произведенные расхо­ды) и уплаченные (удержанные) налоги.

С учетом того, что выездной налоговой проверкой могут быть охвачены три года, предшествующие году проверки, вся документа­ция за проверяемый период должна быть предоставлена плательщи­ком. Если плательщик отказывается представить какие-либо доку­менты, ссылаясь на их утрату, то налоговый орган, как правило, предлагает восстановить их в достаточно короткий срок и предоста­вить для проверки. Если это требование не выполняется, то такой факт фиксируется тем или иным способом, а налоги за проверяе­мый период исчисляются налоговым органом расчетным путем в соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Официально установленная методика определения налогов рас­четным путем в настоящее время отсутствует. Соответственно, конк­ретный метод расчета в каждом случае будет выбираться налоговой инспекцией индивидуально.

При формировании доказательственной базы налоговый инс­пектор имеет право пользоваться всеми полномочиями, предостав­ленными ему НК РФ.

Подпунктом 1 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предостав­лено право «требовать от налогоплательщика или налогового агента... пояснения... подтверждающие правильность исчисления и своевре­менность уплаты (удержания и перечисления) налогов». Подпунк­том 4 того же пункта установлено, что налоговые органы имеют право вызывать на основании письменного уведомления налогопла­тельщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.

Статьей 87 НК РФ установлено, что, если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к дея­тельности проверяемого налогоплательщика.

В целях осуществления налогового контроля налоговые органы имеют право привлекать свидетелей. Участие свидетеля в меропри­ятиях налогового контроля регламентируется ст. 90 НК РФ. В соот­ветствии с этой статьей в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуще­ствления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в про­токол. Не могут допрашиваться в качестве свидетеля лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля, а также лица, которые получили информацию, необходимую для проведе­ния налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профес­сиональных обязанностей и поэтому подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц.

Физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации. В НК РФ, как отмечено выше, приводится, фактически, только одно такое основание - соблюдение профессиональной тайны лицом, вызываемым в качестве свидетеля. Кроме того, в п. 3 ст. 90 НК РФ указано на то, что физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законода­тельством Российской Федерации.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы имеют право осматривать (обследовать) любые используемые нало­гоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержа­нием объектов налогообложения независимо от места их нахожде­ния производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, проводить инвентаризацию принадлежащего налогопла­тельщику имущества.

Доступ на территорию или в помещение налогоплательщика, пла­тельщика сбора, налогового агента должностных лиц налоговых орга­нов, непосредственно проводящих налоговую проверку, регламентиро­ван ст. 91 НК РФ. Такой доступ осуществляется при предъявлении служебных удостоверений и решения руководителя или заместителя руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой про­верки налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента. Дос­туп должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую про­верку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается.

Сотрудники налоговой инспекции, непосредственно проводя­щие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения налогоплательщика либо осмотр объектов налогооб­ложения для определения соответствия фактических данных об ука­занных объектах документальным данным, представленным налого­плательщиком. При воспрепятствовании доступу сотрудников нало­говой инспекции, проводящих проверку, на территорию или в помещение (кроме жилого) налогоплательщика руководителем про­веряющей группы составляется акт, подписываемый им и налогопла­тельщиком. При отказе налогоплательщика подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись. На основании этого акта налоговый орган вправе самостоятельно определить суммы налогов, подлежащих уплате, на основании оценки имеющихся у него данных о налогоплательщике или по аналогии на основании права, предос­тавленного пп.7 п.1 ст.31 НК РФ.

Статьей 92 НК РФ установлено, что должностное лицо налого­вого органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты провер­ки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогопла­тельщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр документов и предметов вне ра­мок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению нало­гового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра.

Осмотр производится в присутствии понятых. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица. Особо оговорено, что не допускается участие в качестве понятых должностных лиц нало­говых органов. Понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, со­держание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, ко­торые подлежат внесению в протокол. В случае необходимости поня­тые могут быть опрошены по указанным обстоятельствам.

О производстве осмотра составляется протокол, который подписывается составившим его должностным лицом налогового органа, а также всеми лицами, участвовавшими в произ­водстве действия или присутствовавшими при его проведении. К протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, ки­ноленты, видеозаписи и другие материалы, выполненные при произ­водстве действия.

Статьей 93 НК РФ установлен порядок истребования докумен­тов должностными лицами налоговых органов, проводящими нало­говые проверки. Налоговый инспектор вправе истребовать у прове­ряемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы.

Лицо, которому адресовано требование о представлении доку­ментов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пяти­дневный срок. Документы представляются в виде заверенных долж­ным образом копий. В случае отказа представить истребуемые доку­менты налоговый инспектор, проводящий проверку, может произвести выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.

Подпунктом 3 п.1 ст.31 НК РФ установлено, что налоговые органы имеют право производить выемку документов при проведе­нии налоговых проверок у налогоплательщика или налогового аген­та, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти доку­менты будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Постановление подлежит утверждению руководителем соответствующего налогово­го органа или его заместителем.

В соответствии со ст. 89 НК РФ при наличии у осуществляю­щих проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. В соответствии со ст. 93 Н К РФ в случае отказа налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запраши­ваемых при проведении налоговой проверки документов или непред­ставления их в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необхо­димых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ. Таким образом, ст.ст. 89 и 93 НК РФ называют два основания для проведе­ния выемки.

Выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится эта выемка. В необходи­мых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист. До начала выемки должностное лицо налогового органа предъяв­ляет постановление о производстве выемки и разъясняет присут­ствующим лицам их права и обязанности.

Далее должностное лицо налогового органа предлагает лицу, у которого производится выемка документов и предметов, доброволь­но выдать их, а в случае отказа производит выемку принудительно.

В тех случаях, когда для проведения контрольных мероприятий недостаточно выемки копий документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть достаточные основания полагать, что под­линники документов будут уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять под­линные документы. Их изъятие производится в общем порядке. При изъятии таких документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или пе­редать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их лицу, у которого документы были изъяты, в течение пяти дней после изъятия.

О производстве выемки, изъятия документов и предметов со­ставляется протокол, в котором перечисляются изъятые документы и предметы.

В необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля на договорной ос­нове может быть привлечен эксперт. Порядок участия эксперта в мероприятиях налогового контроля регламентирован ст. 95 НК РФ.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возни­кающих вопросов требуются специальные познания в науке, искус­стве, технике или ремесле. Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных позна­ний эксперта.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица на­логового органа, проводящего выездную налоговую проверку. В по­становлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта или наименование организации, в которой долж­на быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экс­пертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относя­щимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предостав­лении ему дополнительных материалов. Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Налоговый инспектор, который вынес постановление о назначе­нии экспертизы, обязан ознакомить с этим постановлением проверя­емое лицо и разъяснить его права, о чем составляется протокол.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на по­ставленные вопросы.

По результатам ознакомления с ними прове­ряемый налогоплательщик имеет право дать свои объяснения и зая­вить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Дополнительная экспертиза назначается в случае недостаточ­ной ясности или полноты заключения и поручается тому же или другому эксперту. Повторная экспертиза назначается в случае нео­боснованности заключения эксперта или сомнений в его правильно­сти и поручается другому эксперту.

Для участия в проведении конкретных действий по осуществле­нию налогового контроля может быть привлечен специалист, т. е. лицо, обладающее специальными знаниями и навыками и не заинте­ресованное в исходе дела. Порядок привлечения специалистов к ме­роприятиям налогового контроля регламентирован ст. 96 НК РФ. Привлечение специалиста осуществляется на договорной основе. Уча­стие в налоговой проверке лица в качестве специалиста не исключает возможности его опроса по этим же обстоя