Особенности попроцессного, попередельного и позаказного методов калькулирования

Учет затрат в зависимости от типа организации производства (позаказный, попередельный) накладывает свои особенности и на порядок калькулирования. Соответственно, выделяют позаказный, попроцессный (как разновидность попередельного), попередельный методы калькулирования. Рассмотрим основные принципиальные особенности калькулирования при данных методах.

Позаказный метод калькулирования, как уже упоминалось, используется на производствах с единичным и мелкосерийным типом производства. Объектом калькулирования выступает единичный заказ, фактическая себестоимость которого определятся после его выполнения. До выполнения заказа все относящиеся к нему производственные расходы считаются незавершенным производством. Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты (материалы и заработная плата с начислениями основных производственных рабочих) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой распределения).

Последовательность калькулирования при позаказном методе представлена на рисунке 2.6.1

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат на производство со дня открытия его до дня выполнения и закрытия. Отчетную калькуляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком названного метода учета, особенно если заказы выполняют в течение нескольких месяцев. В этот период времени из серии машин, станков и т.п. производят частичный выпуск. В этом случае определяется себестоимость частично выполненного заказа. Ее определяют условно, на основании плановой или фактической калькуляции адекватного изделия, изготовлявшегося ранее по заказу, и фиксируют в документе (накладной, акте) на сдачу выполненных готовых изделий или работ.

Для эффективной организации процесса калькулирования на предприятии должен быть организован надлежащий контроль за издержками производства и составлением первичных документов в соответствии с подетальными и пооперационными нормами расхода материалов и денежных средств на оплату труда. Этот контроль призван предотвращать выполнение работ, не предусмотренных технологическим процессом, а так же обеспечивать правильность отнесения издержек производства на соответствующие заказы.

В настоящее время позаказный метод применяется не только в индивидуальном производстве. Относительная простота калькулирования себестоимости продукции при этом методе способствовала его распространению в мелкосерийном, серийном и даже крупносерийном производствах. Это выражается в том, что даже при изготовлении продукции крупными сериями калькулирование себестоимости продукции основано на применении постоянных, чаще всего готовых заказов. Расходы на изготовление отдельных видов продукции в течение всего года собираются на отдельных заказах, а себестоимость выпущенных за месяц изделий определяется путем деления суммы издержек производства на количество выпущенных единиц продукции.

Попроцессный (разновидность попередельного) метод калькулирования применяется на предприятиях, для которых характерны производства массового характера, ограниченная

Рис. 2.6.1. Блок-схема позаказного метода калькулирования себестоимости продукции.

номенклатура производимой продукции, краткий период технологического процесса и отсутствие, в основном, незавершенного производства. Сущность попроцессного метода калькулирования заключается в том, что прямые и косвенные издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции. Средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период. Объекты учета издержек производства часто совпадают с объектами калькулирования.

Калькулирование при данном методе осуществляется согласно схеме, представленной на рисунке 2.6.2.

Комплексные статьи расходов (блок 2) образуются в связи с необходимостью учета и контроля издержек вспомогательных производств (ремонтные и подготовительные работы) и расходов на управление. Издержки производства распределяются по стадиям (блок 3) в том случае, когда учет организуется не по производству в целом, а по отдельным процессам. Например, на лесозаготовках выделяются заготовка хлыстов, трелёвка леса, разделка леса на конечных складах.

Если добывается или производится продукция одного вида и отсутствует незавершенное производство, определяемая общая величина издержек производства за месяц (блок 4) и представляет себестоимость месячного выпуска (блок 9). В большинстве же случаев возникает необходимость распределения издержек производства.

В зависимости от условий производства применяется один из трех вариантов распределения издержек производства.

Первый вариант (распределение издержек производства между выпуском и незавершенным производством) применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу каждого периода образуется незавершенное производство. Наиболее характерными представителями этих отраслей являются предприятия торфяной и лесозаготовительной промышленности.

Учет издержек производства на этих предприятиях ведется по процессам, но без калькулирования себестоимости продукции каждого процесса. При проведении инвентаризации незавершенного производства на каждом процессе его остатки оцениваются по нормативной (сметной) себестоимости в зависимости от процесса.

Затем исчисляют фактическую себестоимость выпуска продукции: к фактическим издержкам производства за месяц прибавляют издержки в незавершенном производстве на конец месяца. Фактическую себестоимость единицы продукции определяют способом прямого расчета.

Второй вариант (распределение издержек производства между несколькими видами продукции) применяется на предприятиях отраслей, в которых незавершенное производство отсутствует или не принимается в расчет вследствие незначительности, но выпускается одновременно несколько видов продукции. Например, на электро-

Рис. 2.6.2. Блок - схема попроцессного метода калькулирования себестоимости продукции

Рис. 2.6.2. Блок - схема попроцессного метода калькулирования себестоимости продукции.

станциях (одновременная выработка электро - и тепловой энергии), предприятиях нефтедобывающей промышленности (добыча нефти и газа) и промышленности стройматериалов (одновременная добыча песка и гравия). На предприятиях этого типа учет издержек производства ведется по процессам (стадиям). При этом издержки производства, относящиеся к определенному виду продукции, учитывают обособленно, общие же издержки распределяются между отдельными видами продукции одним из перечисленных ранее способов калькулирования. Так при добыче нефти и газа на нефть относятся расходы на электрическую энергию, амортизацию скважин, расходы на текущий ремонт подземного оборудования скважин, расходы на увеличение отдачи пластов, перекачку и хранение нефти; на природный газ - расходы на его сбор и транспортировку. Остальные расходы общего характера распределяются пропорционально массе валовой добычи нефти и газа.

Третий вариант (суммирование издержек производства по процессам) применяют в угольной и горнорудной промышленности, углеобогащении, ряде производств промышленности строительных материалов (кирпичное и шиферное). Здесь происходит суммирование издержек производства по процессам и распределение их на объем выпущенной продукции.

Попередельное калькулирование используется в отраслях промышленности с серийным и поточным производством, в условиях однородного, непрерывного и, как правило, кратного технологического процесса, когда изделия проходят в определенной последовательности через все этапы производства, называемые переделами. Сущность попередельного метода калькулирования заключается в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам, либо стадиям процесса производства, даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов. Поэтому исчисляется себестоимость каждого передела, т.е. не только готового продукта, но и полуфабрикатов, так как они могут продаваться на сторону.

Последовательность калькулирования при данном методе представлена на рисунке 2.6.3.

Как видно из рисунке 2.6.3, учет издержек производства попередельным методом ведется по каждому обособленному переделу. В организации учета издержек производства по этому методу есть сходство с попроцессным методом. Необходимо учитывать, что чем больше переделов, тем сложнее организовать учет издержек производства попередельным методом. Процесс расчета фактических калькуляций при данном методе основывается, как правило, на методе калькулирования полной фактической стоимости, либо расчете нормативной стоимости (в массовом производстве), которые были рассмотрены. При выборе методов калькулирования, необходимо учитывать, что идеальных методов не бывает. Главная задача - понять особенности каждого метода, чтобы, нивелируя негативные стороны, максимально эффективно использовать их преимущества, учитывая правило Р. Энтони «разной себестоимости для разных случаев».

Таким образом, описанные методы учета затрат и калькулирования себестоимости готовой продукции, а также организационно обеспечивающая их система счетов, позволяют формировать отдельные подсистемы управленческого учета и создают возможность использования инвариантных подходов для решения разнообразных управленческих задач.