Бухгалтерський та фінансовий облік розподілу загальновиробничих витрат і витрат допоміжного виробництва

Досліджували дану ділянку обліку наступні вчені - Бутинець Ф.Ф., Даньків Й.Я., Лишиленко О. В., Мордвінцева Т.В., Тарасенко А.О., Ткаченко Н. М., Чабанова Н. В., Швець В.Г..

До основних видів нормативно-правового забезпечення обліку витрат виробництва підприємств відносять ЗУ “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”; Укази Президента України; постанови і рішення Кабінету Міністрів України; накази, постанови, розпорядження, листи, роз’яснення міністерств та відомств; П(С)БО 1,2, 3, 9 “Запаси” (в частині списання запасів на витрати виробництва), 15 “Дохід”, 16 “Витрати”, 18 “Будівельні контракти”, 30 “Біологічні активи ”; 31 “Фінансові витрати”, 33 “Витрати на розвідку запасів корисних копалин”; Кодекси України (Податковий, Бюджетний, Господарський, Цивільний); вказівки, інструкції, положення; плани рахунків бухгалтерського обліку (національний, галузеві, спрощений, робочі); наказ про облікову політику підприємства; графіки документообігу, графіки виконання обліково-звітних робіт.

Для узагальнення інформації про витрати на виробництво призначений рахунок бухгалтерського обліку 23 "Виробництво". По дебету рахунку 23 "Виробництво" відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також виробничі накладні витрати та втрати від браку продукції (робіт, послуг), з кредиту списуються суми фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом продукції (у дебет рахунків 26, 27), виконаних робіт та послуг (у дебет рахунку 90). За кредитом субрахунків обліку витрат допоміжних (підсобних) виробництв, з виконання некапітальних робіт у кореспонденції з дебетом рахунків 11 "Інші необоротні матеріальні активи", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" та субрахунків обліку витрат основного виробництва списується собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, споруд, робіт, послуг (інструменту, енергії, пари, транспортних і ремонтних послуг тощо).

На основі первинних документів з обліку оплати праці, витрат матеріальних цінностей, інших витрат (розрахунку амортизації, картки-розрахунку страхових платежів чи актів про виконані роботи,нарядів на відрядну роботу, подорожніх листів вантажного автомобіля, облікових листів праці, відомостей дефектів, актів на списання виробничого і господарського інвентарю, малоцінних і швидкозношуваних предметів, рахунків-фактур на відпуск електроенергії, газу, актів про виконані роботи підприємствами сервісу, розрахунків амортизації, карток-розрахунків страхових платежів та ін.

Для обліку витрат у допоміжних виробництвах, призначений той самий синтетичний рахунок 23 “Виробництво” За дебетом відповідних аналітичних рахунків, що відкривають у розвиток субрахунка “Допоміжні виробництва”, відображають як прямі витрати, так і

розподілені витрати на організацію та управління. За кредитом записують вартість виконаних допоміжними виробництвами робіт, наданих послуг, виробів чи продукції для основного виробництва. При цьому треба мати на увазі, що за кредитом відображають також ту частину робіт і послуг допоміжних виробництв, котру реалізують для покупців і замовників.

Фактичну собівартість окремих виробів (продукції, робіт, послуг) у складних допоміжних виробництвах визначають з урахуванням зміни вартості незавершеного виробництва за місяць (залишок на початок місяця плюс витрати за місяць, мінус залишок на кінець місяця).

Кожного місяця фактичні витрати допоміжних виробництв відносять на аналітичні рахунки основного виробництва чи інших споживачів. Обліковують витрати допоміжних виробництв за встановленими статтями. Це, зокрема, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, сировина та матеріали, роботи та послуги, витрати на утримання основних засобів, інші витрати, непродуктивні витрати, витрати на управління та обслуговування виробництва. Відповідно до цих статей за кожним із допоміжних виробництв ведуть облік витрат. Розподіл витрат при віднесенні їх на основне виробництво здійснюють, виходячи з обсягу виконання робіт чи наданих послуг: кількості ремонтів, тонно-кілометрів, коне-днів, кіловат-годин електроенергії, кубометрів води чи газу, калорій тепла тощо.

На підставі відомості випуску продукції бухгалтер визначає загальний обсяг випуску продукції за місяць. Якщо обсяг випуску більше установленої виробничої потужності підприємства, то загальновиробничі витрати цілком списуються на виробництво. Якщо ж обсяг випуску менше, те відбувається розподіл по рахунках 23 “Виробництво” і 90 “Собівартість реалізації”. А якщо за звітний період не здійснювалася реалізація готової продукції, то недорозподілена частина загальновиробничих витрат списується в дебет 949 “Інші витрати операційної діяльності”, тобто розподіл відбувається між рахунками 23 і 949.Кожна продукція має планову (кошторисну) собівартість. Наприкінці місяця загальновиробничі витрати розподіляються (при виконанні вищевикладених умов) на кожен вид продукції. У такий спосіб утворюється дві звітні відомості: “Відомість розподілу загальновиробничих витрат по рахунках 23 і 90” і “Аналітична Відомість розподілу загальновиробничих витрат на кожен вид продукції по рахунку 23”.

Дані відомості розподілу по рахунках 23 і 90 переносяться в журнал 5, а потім разом з іншими сумами по інших рахунках відображаються у фінансовій і податковій звітності підприємства. Вихідними документами при викладеному вище документообігу є “Відомість розподілу загальновиробничих витрат по рахунках 23 і 90”. Форма відомості може бути повною, тобто виробляється розшифровка кожної групи статей загальновиробничих витрат, чи короткою, у якій тільки вказується група (перемінні чи постійні). Як вхідну інформацію використовують “Відомість витрат по цеху №” і “Відомість загальновиробничих витрат”.

При описі призначення рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» чітко зазначено: на цьому рахунку «ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва

За способом включення до собівартості продукції ЗВВ — це непрямі витрати. А отже, на відміну від прямих витрат, зважаючи на те, що пов'язані вони з випуском декількох видів продукції або ж з різними видами діяльності підприємства, ЗВВ не можна прямо віднести безпосередньо до конкретного об'єкта витрат. Унаслідок цього до виробничої собівартості продукції ЗВВ потрапляють опосередковано — шляхом відповідного розподілу.

Для розмежування ЗВВ на ті, які включаються до складу виробничої собівартості продукції, та ті, які не відносяться до неї, дуже важливим є розділення складових їх витрат на змінні та постійні. Адже згідно з нормами п. 11 П(С)БО 16 до складу виробничої собівартості продукції в повному обсязі включаються тільки змінні ЗВВ. А от постійні ЗВВ підлягають віднесенню до собівартості виробленої продукції виключно в розподіленій їх частині. Нерозподілені ж постійні ЗВВ безпосередньо списують не на виробничу собівартість продукції, а на собівартість реалізованої продукції. Інакше кажучи, постійні ЗВВ повинні щомісячно розподілятися між рахунками 23 «Виробництво» і 90 «Собівартість реалізації».

На кожен об'єкт витрат змінні і постійні розподілені ЗВВ відносяться шляхом розподілу з використанням бази розподілу. Списання змінних та постійних розподілених ЗВВ до складу витрат на виробництво в бухгалтерському обліку відображається за дебетом рахунка 23 «Виробництво» у кореспонденції з кредитом рахунка 91 «Загальновиробничі витрати». Нерозподілені постійні ЗВВ уключаються до складу собівартості реалізованої продукції записом за дебетом рахунка 90 «Собівартість реалізації» та кредитом рахунка 91 «Загальновиробничі витрати».

Для роздільного обліку постійних та змінних витрат підприємства можуть відкривати субрахунки до рахунка 91 «Загальновиробничі витрати», наприклад, такі як 911 «Змінні загальновиробничі витрати» та 912 «Постійні загальновиробничі витрати». Основні проведення наведено в таблиці.

Узагальнюють дані обліку по виробництву в головній книзі, оборотно-сальдовій відомості, балансі підприємства – актив, розділ оборотні активи, звіт про фін рез у розділі 1 і 2, фін рез і елементи операц витрат.