2020-01-15
114
Как уже отмечено выше, применение ставки 0 процентов по экспортным операциям означает, что «входящий» НДС, связанный с данными операциями, может быть предъявлен к вычету.
Согласно пункту 3 статьи 172 Налогового кодекса РФ такие вычеты производятся на основании отдельной налоговой декларации по ставке 0 процентов, причем только при представлении пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
Иными словами, предъявлять НДС по материалам, товарам, работам и услугам, связанным с осуществлением экспортных операций, можно только после фактического осуществления экспорта и сбора всех документов, о которых уже говорилось выше. На практике это приводит к некоторым сложностям.
Во-первых, в случае, если организация предъявила НДС, уплаченный поставщикам товаров, к вычету сразу после оплаты этих товаров - например, если она не предполагала реализовывать их на экспорт - а впоследствии все же отгружает данные товары на экспорт, ей необходимо восстановить соответствующие суммы НДС, приходящиеся на товары, отгружаемые на экспорт. Эти суммы показываются по строке 170 раздела 2.1 "обычной" налоговой декларации по НДС за тот месяц, в котором произошла реализация товаров на экспорт. И хотя напрямую в главе 21 Налогового кодекса РФ момент восстановления НДС в подобной ситуации не прописан, в письме Минфина России от 11 ноября 2004 года N 03-04-08-117 разъяснялось, что сделать это нужно не позднее того налогового периода, в котором была оформлена на экспорт грузовая таможенная декларация. А уже после подтверждения права на применение ставки 0 процентов данные суммы НДС будут снова предъявлены к вычету, но отражаться они будут уже в декларации по НДС по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, причем за тот месяц, в котором собран полный пакет документов, прописанный в статье 165 НК РФ.
Во-вторых, в случае, если организация осуществляет одновременно реализацию продукции (товаров) как на территории России, так и на экспорт, ей придется вести раздельный учет "входящего" НДС. При этом порядок его осуществления применительно к экспортным операциям в Налоговом кодексе не прописан (в п. 4 ст. 149 и п. 4 ст. 170 Налогового кодекса РФ речь идет о раздельном учете операций, облагаемых и не облагаемых НДС, что не имеет места в нашем случае - ведь при экспорте речь идет об осуществлении операций, облагаемых НДС по ставке 0 процентов). Однако в пункте 10 статьи 165 Налогового кодекса РФ указано, что порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производств и (или) реализации товаров (работ, слуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, должен быть установлен принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Следовательно, для обеспечения правильности заполнения налоговых деклараций и осуществления расчетов по НДС в связи с осуществлением экспортных операций организации следует самостоятельно разработать и закрепить в своей учетной политике порядок раздельного учета сумм НДС по приобретаемому сырью, товарам, работам и услугам. При этом можно производить распределение "входного" НДС не только пропорционально выручке, но и пропорционально себестоимости реализованной продукции, стоимости закупленных товаров или иной базе.
В соответствии с пунктом 9 статьи 154 Налогового кодекса РФ суммы оплаты (полной или частичной), полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, в налоговую базу не включаются вплоть до момента определения налоговой базы в порядке, предусмотренном статьей 167 Налогового кодекса РФ. Напомним, что согласно пункту 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы при осуществлении экспортных операций считается последний день месяца, в котором собран полный пакет документов. Таким образом, в настоящее время с сумм полученных от иностранных покупателей авансов начислять НДС не нужно.
