Факторы, действующие на организацию системы внутреннего контроля

Термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Система внутреннего контроля создается для обеспечения:

• соблюдения политики (стратегии) руководства;

• сохранности имущества и информации;

• своевременной и достоверной информацией;

• соблюдения требований законодательства.

Эффективность системы внутреннего контроля, созданной руководством организации, зависит от способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации от возможных рисков.

Любая управленческая функция, реализуемая в компании, глубоко интегрирована с контрольной, каждый этап управления сопровождается стадией контроля. Именно по этой причине достаточно сложно отделить контрольную функцию от других функций управления и описать ее в автономном режиме.

Процесс контроля имеет две основные формы организации: структурно-функциональную через функциональные связи между структурными подразделениями и форму прямого контроля через специализированные обособленные подразделения, основной функцией которых является контроль деятельности компании. Формирование качественной системы контроля в средних и крупных компаниях всегда предполагает наличие обеих форм. Специализированными подразделениями внутреннего контроля являются службы внутреннего аудита и контрольно-ревизионные управления, подчиняющиеся, как правило, генеральному директору компании, а также комитеты по аудиту при советах директоров. Наличие той или иной специализированной службы внутреннего контроля в структуре компании определяется масштабом деятельности, особенностями ведения бизнеса, отношением руководства к внутреннему контролю и структурой акционерного капитала компании.

В соответствии со сложившейся международной практикой система внутреннего контроля организации включает три составляющие:

• среду контроля;

• систему бухгалтерского учета;

• процедуры контроля.

Рассмотрим влияние среды контроля на качество систем внутреннего контроля. Она отражает условия работы механизмов внутреннего контроля. Ее определяют как внутренние факторы, т. е. особенности организации деятельности конкретной компании (структура, степень формализации процедур, управленческая философия руководства компании, ресурсная база), так и внешние факторы.

Политика и стиль управления, обеспечивающие понимание сотрудниками организации важность контроля. Оценка политики и стиля руководства дает возможность контролеру оценить позицию руководства по отношению к проблемам внутреннего контроля.

Например, если рекомендации предыдущей ревизии по улучшению ряда важнейших участков системы внутреннего контроля были полностью проигнорированы без какой-либо на то причины, то ревизор может заключить, что руководство не придает должного внимания важности использования системы внутреннего контроля.

От руководителей организации, принимающих конкретные решения, зависит:

• создание организационной структуры с четко продуманным
разделением обязанностей, взаимосвязями и процедурами контроля с
учетом квалификации и опыта специалистов;

• организация надежного учета финансовых и материальных ресурсов, не допускающего расточительства и хищений;

• соблюдение хозяйственного законодательства;

• создание специальной контрольной службы в организации
и т.п.

Организационная структура. Для эффективной работы систем управления в целом и систем внутреннего контроля в частности крайне необходим качественный уровень формализации деятельности компании. Причем чем больше компания и сложнее ее организационная структура, тем существеннее влияние данного фактора на результаты ее деятельности.

Формализация деятельности компании начинается с утверждения ее организационной структуры. На практике при разработке организационной структуры руководители компаний сталкиваются с многочисленными проблемами и откладывают принятие решений по данному вопросу на неопределенный срок, в том числе из-за необходимости поиска компромисса между решением, выработанным на основе накопленного схожими компаниями опыта формирования организационных структур, и решением, продиктованным стремлением удовлетворить амбиции менеджеров управляющего звена.

Часто бывает, что документ, описывающий структуру, утвержден, однако степень детализации информации в нем недостаточна. Это является серьезным препятствием для эффективного распределения функций между структурными подразделениями. Рассмотрим иллюстрирующий ситуацию условный пример. Допустим, организационная структура некоей компании утверждена лишь на уровне дирекций, при этом в структуре дирекций предполагается наличие департаментов, управлений, отделов, решение о формировании которых принимается генеральным директором по представлению функциональных директоров в рабочем порядке. В реальных условиях документы, принимаемые по такой схеме, будут отражать в некоторой степени субъективную позицию функциональных директоров, не сбалансированную с интересами других подразделений и компании в целом, что наверняка спровоцирует такие проблемы, как дублирование и пропуски в выполнении службами определенных функций, невозможность возложения ответственности за результат работы на конкретных лиц.

Методы распределения ответственности и обязанностей должны быть отражены во внутренних документах высшего звена руководства. Необходимо иметь должностные инструкции сотрудников, организационные и хозяйственные планы, кодекс поведения.

Методы планирования управленческого контроля. Методы управленческого контроля — это эффективная система, включающая периодические отчеты о результатах деятельности в соответствии с планом. Организация, способная определить значительные расхождения между фактическими результатами деятельности и плановыми показателями и принимающая необходимые меры по их исправлению на соответствующем уровне управления, обладает эффективными методами контроля.

Функция внутреннего аудита. Как крупные, так и средние организации могут создать отдел внутреннего аудита для анализа эффективности других служб контроля. Для обеспечения эффективности работы этого отдела необходимо, чтобы сотрудники были независимы как от функциональных подразделений, так и от бухгалтерии организации. Они должны быть подотчетны высшему руководству, например совету директоров или ревизионной комиссии.

Внешние контролеры могут использовать результаты работы внутренних контролеров организации при наличии уверенности в компетентности и добросовестности последних.

Влияние регламентации деятельности компании на качество контроля. Следующей составной частью среды контроля являются документы, регламентирующие деятельность подразделений компании и отдельных специалистов, а именно положения, регламенты и инструкции. Как правило, в компаниях часть регламентов оказывается неразработанной или неутвержденной, отсутствует единообразие в стандартах изложения информации, не взаимоувязаны между собой регламенты, качество информации в регламентах оставляет желать лучшего. Хочется отметить, что перечисленные недостатки в регламентации деятельности наиболее характерны для верхних уровней управления холдингами. На производственных предприятиях и в торговых домах культура документооборота обычно гораздо выше.

Другая проблема - отсутствие регламентации процедур внесения изменений в бизнес-план, что сопряжено со значительными рисками финансовых потерь для компании.

Регламентация контрольных процедур в холдинге чаще всего ограничивается описанием функционирования органов внутреннего контроля компании, а также процедур по сбору информации с целью составления отчетности, т. е. процедур так называемого запаздывающего (последующего, заключительного) контроля. Описание процедур опережающего (превентивного) контроля, включающего сбор оперативной информации по контрольным точкам, анализ ее, принятие на ее основе решений, как правило, отсутствуют.

Нередко в компаниях слабо регламентированы процедуры хранения информации, внесения изменений в информационные базы, допуска к документам и уничтожения документов (версий документов) на бумажных и электронных носителях. Подобная небрежность приводит к крайне негативным последствиям.

Кадровая политика. Необходимо, чтобы персонал был компетентен и надежен. Это позволит обеспечить эффективную работу системы контроля. Контролеру следует провести проверку процедур отбора, найма и продвижения кадров, методов оценки работы, оплаты труда, обучения и подготовки сотрудников.

Внешние факторы. Существуют внешние процессы, заставляющие руководство внедрять более эффективную систему контроля. Это, например, обязанность представлять в определенные сроки и в установленном объеме бухгалтерскую, статистическую и налоговую отчетность, а также контроль за деятельностью организаций со стороны налоговой службы и других контролирующих организаций.

Ответственность за разработку и внедрение системы внутреннего контроля несет руководство экономического субъекта. Задача же контролера заключается в объективности оценки системы внутреннего контроля с точки зрения надежности, качества, степени доверия и определения риска.

Термин «система бухгалтерского учета» означает упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Контролеру необходимо понимание системы бухгалтерского учета, достаточное, чтобы определить:

а) основные группы и типы операций, осуществляемых аудируемым лицом;

б) способы инициирования таких операций;

в) основные регистры бухгалтерского учета, методы систематизации и хранения первичных документов и счета бухгалтерского учета, используемые при подготовке финансовой (бухгалтерской) либо иной
отчетности;

г) процесс ведения бухгалтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности от момента инициирования важных
операций и прочих событий до момента их включения в финансовую
(бухгалтерскую) отчетность.

Средства внутреннего контроля, имеющие отношение к системе бухгалтерского учета, содействуют достижению следующих целей:

а) осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства;

б) своевременный учет всех операций и прочих событий в точных
суммах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды с тем,
чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) от
четности в соответствии с установленным порядком;

в) возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства;

г) регулярное сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.

Средства контроля (т.е. конкретные действия и мероприятия) вытекают из разработанной руководством политики организации и служат для ее реального воплощения.

Средства контроля должны обеспечивать достижение следующих целей:

• достаточное разделение обязанностей;

• авторизация (разрешенность) операций;

• правильное документирование операций и их учет;

• обеспечение сохранности активов и бухгалтерских записей;

• независимые проверки деятельности.

Достаточное разделение обязанностей. При рассмотрении данной цели обращаем внимание на три важных для контролера положения, которые помогают предотвратить умышленные и случайные ошибки.

1. Разделение функций управления и учета активов. Сотрудники,
которые временно или постоянно работают с активами организации,
не должны вести их учет. Если обе эти функции выполняются одним и
тем же лицом, имеется большой риск, что активы будут использованы
в собственных интересах, а данные учета – искажены. Например, если кассир отвечает за сохранность полученных денежных средств и их учет, то существует риск того, что полученные суммы не найдут отражения на счетах реализации.

Если сотрудник отвечает одновременно за выплату наличных сумм и отражение этой операции на счетах учета кредиторской задолженности, то создается потенциальный риск хищений.

2. Отделение функций авторизации операций от функции управления активами. Желательно, чтобы сотрудники, которые выдают раз
решения на совершение операций, не имели бы контроля над активами, задействованными в этих операциях.

Например, одно и то же лицо не должно осуществлять оплату счетов поставщиков и подписывать переводной вексель на оплату счета, так как возникает риск неправильного отражения активов.

3. Разделение хозяйственных и бухгалтерских обязанностей. В от
делах организации, где ведется внутренний учет и подготавливается
бухгалтерская отчетность, может возникнуть стремление скорректировать результаты для улучшения показателей отчетности. Для того
чтобы этого не произошло, функция ведения бухгалтерского учета,
как правило, возлагается на самостоятельный отдел, руководимый
главным бухгалтером.

Рекомендуется разделять основные функции, связанные с электронной обработкой данных (ЭОД), на следующие группы: анализ систем, программирование, операторы компьютеров, хранение данных, группы контроля. Порядок разделения функций зависит от размера фирмы.

Авторизация операций. Каждая операция должна быть надлежащим образом авторизована. В этом случае процедуры контроля могут быть оценены как достаточные. Получение общих разрешений позволяет руководству установить единую процедуру для персонала организации по приобретению и расходованию активов. Примерами могут служить использование прейскурантов (прайс-листов) единых продажных цен для реализуемой продукции; установление срока, на который выдаются авансы на хозяйственные расходы; минимальный остаток сырья и материалов для разрешения дополнительного заказа на закупку. При этом должно быть получено разрешение не только от представителя функционального подразделения, но и бухгалтерии. Сотрудник или группа, выдающие специальные или общие разрешения, должны занимать должность, соответствующую характеру и важности операций. Правила выдачи разрешений по таким операциям должны быть установлены высшим руководством организации.

Правильное документирование операций и их учет. В документах и бухгалтерских регистрах фиксируется информация об операциях и подводятся итоги. Данная категория средств контроля оценивается контролером с точки зрения обеспечения полноты, своевременности документального оформления и отражения в учете совершенных операций.

При ведении бухгалтерского учета на компьютере многие документы и записи хранятся в форме файлов и распечатываются только в информационных целях.

Документы выполняют функцию передачи информации как в пределах организации, так и между различными организациями. Документы должны быть: последовательно пронумерованы; оформлены в момент или непосредственно после совершения операции; доступны для понимания.

Вышеизложенное может быть достигнуто путем использования в самом документе некоторых элементов системы контроля. Например, документ может включать указания по его использованию, места проставления подписей, авторизации, специальное место для порядкового номера и т.д.

Обеспечение сохранности активов и бухгалтерских записей. Наиболее эффективные методы защиты активов и записей – это физические меры контроля. Например, использование специальных помещений для хранения товарно-материальных ценностей с целью предохранения их от порчи. Компетентный сотрудник может минимизировать потери от порчи ценностей. Эффективными средствами защиты денежных средств и ценных бумаг служат несгораемые сейфы.

Существуют три метода контроля за сохранностью оборудования электронной обработки данных, программ и файлов с данными:

• меры физического контроля для защиты компьютерного оборудования – например, специальные замки на терминалах, дверях, наличие достаточного количества помещений для хранения, а также
систем противопожарной безопасности;

• кодирование в целях исключения доступа посторонних лиц к
. компьютерным системам, программам и файлам;

• создание запасных копий, которые позволяют организации избежать потери данных в результате порчи оборудования, программ
и т.д.

Независимая проверка деятельности. Необходимость независимой оценки возникает, когда структура внутреннего контроля становится менее эффективной из-за отсутствия механизма ее периодического анализа. Сотрудники могут забывать, не выполнять предписания или допускать халатность при отсутствии контроля за их действиями. Регулярный анализ системы является необходимым, однако изменения в систему могут быть внесены лишь после проведения оценки их эффективности.

Практическое задание

Задание 1. Ревизором КРУ Беляевой В.С. в присутствии главного бухгалтера ООО «Торговый ряд» Васильченко О.Е. и кассира Поляковой О.П., 10.04. 200х г. произведена внезапная проверка наличия денег в центральной кассе и проверка кассовых операций.

Для определения выручки текущего дня ревизором сняты показания счетчика ККА на момент инвентаризации - 5788358.00, на начало рабочего дня – 5595650.00.

По данным отчета кассира остаток на начало дня составил 2850 руб.

При пересчете денег в результате инвентаризации кассы их оказалось в сумме 719 руб.

К отчету кассира приложены следующие документы:

1. Приходный кассовый ордер №122 от 08.04. 200х г. на сумму 12 000 руб. –

Выручка за реализацию с лотков

2. Приходный кассовый ордер №126 от 10.04. 200х г. на сумму 58 руб. – возврат неиспользованных подотчетных сумм Семеновым К.К.

3. Приходный кассовый ордер №127 от 10.04. 200х г. на сумму 1220 руб. – выручка за реализацию с лотков

4. Расходный кассовый ордер №167 от 10.04. 200х г. - на сумму выданной заработной платы лоточникам Гавриловой А.В. (450 руб.) и Алексеевой Е.Е. (470 руб.). Ревизором затребованы трудовые соглашения, однако предоставлены они не были

5. Расписка о взятии под отчет от 10.04.200х г.500 рублей продавцом отдела №1 Зайцевой В.В.

6. Расходный кассовый ордер №168 от 10.04. 200х г. - на сумму выданной ранее депонированной заработной платы бывшему сотруднику Волкову В.К. (760 руб.). В ордере указаны фамилия, имя, отчество доверенного лица. Однако, к сопроводительных документов к расходному ордеру не приложено.

Требуется

1. На основе приведенных данных составьте отчет кассира за 10.04.200х г.

2. Составьте ведомость нарушений по приведенной форме

№	документ			В чем состоит нарушение	сумма				Должность, Ф.И.О. лица, виновного в нарушении
	Наименование	№	дата		В приход кассы		В расход кассы
					Фактически по документу	Может быть принята	Фактически по документу	Может быть принята

ИТОГО: