Если деятельность в налоговом периоде не велась

(БЫЛА ПРИОСТАНОВЛЕНА ИЛИ ПРЕКРАЩЕНА)?

На практике встречаются ситуации, когда "вмененная" деятельность в налоговом периоде по тем или иным причинам не осуществлялась. Например, она была приостановлена (т.е. "вмененщик" прекратил ее вести на определенное время) или прекращена совсем (т.е. "вмененщик" фактически перестал ее осуществлять или у него отсутствуют физические показатели).

Соответственно, возникает вопрос: нужно ли подавать налоговую декларацию по ЕНВД за налоговый период, в котором "вмененная" деятельность была приостановлена или прекращена?

Напомним, что плательщики ЕНВД по итогам квартала должны представить соответствующую налоговую декларацию. Это следует из пп. 4 п. 1 ст. 23, абз. 2 п. 1 ст. 80, ст. 346.30, п. 3 ст. 346.32 НК РФ.

Как видно, обязанность подачи "вмененной" декларации зависит от наличия статуса плательщика ЕНВД. Поэтому для ответа на поставленный вопрос нужно определить, сохраняется ли за организацией или индивидуальным предпринимателем указанный статус в случае приостановления или прекращения деятельности.

Итак, плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, которые осуществляют "вмененную" предпринимательскую деятельность и состоят на учете в инспекции в качестве плательщиков данного налога (п. п. 1, 2 ст. 346.28 НК РФ). Из сказанного следует, что плательщик ЕНВД должен одновременно соответствовать этим двум условиям.

На первый взгляд может показаться, что в случае приостановления или прекращения "вмененной" деятельности организации и индивидуальные предприниматели утрачивают статус плательщика ЕНВД. Ведь они фактически прекращают осуществлять рассматриваемую деятельность, т.е. не выполняется одно из названных условий отнесения организации (индивидуального предпринимателя) к плательщику ЕНВД. Следовательно, декларацию подавать они не должны.

В то же время для прекращения указанного статуса Налоговым кодексом РФ предусмотрена специальная процедура (ст. 346.28 НК РФ). Поэтому до ее окончания такой статус за "вмененщиком" сохраняется.

Следовательно, для прекращения данного статуса недостаточно только прекратить осуществлять "вмененную" деятельность. Нужно также, чтобы организация или индивидуальный предприниматель были сняты с соответствующего учета (п. п. 1 - 3 ст. 346.28 НК РФ). Поэтому организации и индивидуальные предприниматели перестают быть плательщиками ЕНВД не ранее чем с момента снятия с указанного учета. Их обязанность по подаче "вмененной" налоговой декларации прекращается с этого же момента.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, приостановившие или прекратившие "вмененную" деятельность, не должны подавать налоговые декларации только в случае снятия их с учета в качестве плательщиков ЕНВД. Если же с учета они не сняты, обязанность по подаче налоговых деклараций за ними сохраняется.

К аналогичному выводу пришел ВАС РФ. Судьи рассмотрели ситуацию, связанную с приостановлением "вмененной" деятельности. Они указали, что только лишь факт временного приостановления деятельности сам по себе не снимает с организации (индивидуального предпринимателя) статуса плательщика ЕНВД и не освобождает от выполнения возложенных на плательщика ЕНВД обязанностей (п. 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157). Полагаем, что вывод судей можно распространить и на ситуации, когда "вмененная" деятельность прекращена.

Этого же мнения придерживаются и контролирующие органы в отношении:

- приостановления "вмененной" деятельности (Письма Минфина России от 14.09.2009 N 03-11-06/3/233, от 11.09.2009 N 03-11-09/313, от 30.06.2009 N 03-11-09/230, ФНС России от 30.08.2012 N ЕД-4-3/14362@);

- ее прекращения (Письма Минфина России от 23.04.2012 N 03-11-11/135, от 17.09.2009 N 03-11-09/317 (вопрос 1), от 10.09.2009 N 03-11-09/307, ФНС России от 30.08.2012 N ЕД-4-3/14362@).

В обоснование своей позиции чиновники указывают следующее: во-первых, приостановление или прекращение деятельности не освобождает "вмененщика" от уплаты налога и, во-вторых, сумма налога не зависит от размера фактически полученного дохода. Из аргументации чиновников можно сделать вывод, что приостановление или прекращение деятельности не освобождает "вмененщика" от подачи налоговой декларации.

Что касается судебной практики, то до выхода упомянутого Информационного письма Президиума ВАС РФ она была противоречивой.

Так, одни суды считали, что "вмененщики" обязаны были подавать декларацию за тот налоговый период, в котором деятельность была приостановлена или прекращена. По их мнению, "вмененщики" обязаны представлять налоговые декларации независимо от отсутствия факта ведения деятельности или дохода (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 16.11.2012 N А70-2837/2012, от 07.07.2009 N Ф04-3930/2009(9867-А27-19) (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 28.10.2009 N ВАС-10722/09), ФАС Уральского округа от 20.08.2008 N Ф09-5870/08-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 05.02.2009 N ВАС-16580/08)).

Другие суды, напротив, указывали, что обязанность представлять налоговую декларацию возникает, только если "вмененщик" фактически вел деятельность. Ведь плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, которые осуществляют "вмененную" деятельность (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 05.11.2009 N Ф03-5728/2009, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2008 N А42-1474/2008, ФАС Центрального округа от 05.03.2008 N А48-2581/07-13).

Подведем итог сказанному. Возможно, что по тем или иным причинам вы решили приостановить "вмененную" деятельность или вовсе отказались от ее ведения. Тогда рекомендуем подать в адрес вашей инспекции заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. Это позволит вам не подавать налоговую декларацию за квартал, в котором не будет осуществляться деятельность. Кроме того, вы избежите претензий со стороны налоговых органов, а именно штрафа по ст. 119 НК РФ и приостановления операций по вашим счетам в банке (п. 3 ст. 76 НК РФ). Если же у них все-таки возникнут вопросы (что маловероятно), то, учитывая Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157, вам удастся отстоять свою позицию в суде.

Разъяснения контролирующих органов, а также судебные акты, которые рассмотрены в настоящем разделе, были приняты на основании редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей до 1 января 2013 г. В тот период при соблюдении требований гл. 26.3 НК РФ применение ЕНВД было обязательным. Однако полагаем, что содержащиеся в этих разъяснениях и судебных актах выводы в части обязанности по подаче налоговой декларации за квартал, в котором деятельность не велась, актуальны и в настоящий момент.

СИТУАЦИЯ: Можно ли представить "нулевую" налоговую декларацию по ЕНВД, если деятельность в налоговом периоде не велась (была приостановлена или прекращена)?

Как указывалось выше, "вмененщик" должен подать в инспекцию налоговую декларацию за квартал, в котором деятельность не велась, если он не снят с соответствующего учета в налоговом органе. Но в налоговом периоде деятельность им фактически не осуществлялась, соответственно, никаких доходов от нее он не получил.

В связи с этим на практике возникают вопросы: может ли "вмененщик" подать "нулевую" декларацию по ЕНВД за квартал, в котором деятельность не велась? Или же он должен представить налоговую декларацию с суммой ЕНВД к уплате?

При ответе на них прежде всего нужно учитывать следующее.

Налоговая декларация представляет собой заявление налогоплательщика о данных, на основании которых исчисляется и уплачивается налог (в том числе об объекте налогообложения, налоговой базе и т.д.). Налогоплательщик должен подавать налоговую декларацию по каждому налогу, который он уплачивает (пп. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 80 НК РФ). Как видим, обязанность представления декларации по ЕНВД прямо связана с наличием обязанности по уплате ЕНВД.

В то же время объектом обложения ЕНВД является вмененный, т.е. потенциально возможный, доход налогоплательщика (абз. 2 ст. 346.27, п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Следовательно, "вмененщик" рассчитывает и уплачивает ЕНВД исходя из вмененного, а не фактически полученного дохода. Иными словами, до тех пор, пока организация или индивидуальный предприниматель являются плательщиками ЕНВД (не сняты с учета в этом качестве), они должны уплачивать налог независимо от наличия или отсутствия у них реального дохода. Поэтому по общему правилу за квартал, в котором деятельность ими не велась, они должны подавать в инспекцию декларацию с суммой налога к уплате.

Для наглядности приведем ситуации, которые могут возникнуть на практике.

1. В течение налогового периода "вмененная" деятельность не велась в связи с ее приостановлением или прекращением в принципе. При этом у "вмененщика" остаются физические показатели, заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД в инспекцию он не подает.

В этом случае по итогам квартала, в котором деятельность не велась, "вмененщик" обязан подать налоговую декларацию. В ней он должен отразить сумму ЕНВД к уплате.

Такой же позиции придерживается финансовое ведомство. В качестве дополнительного аргумента Минфин России указывает, что гл. 26.3 НК РФ не предусматривает представление "нулевых" деклараций по ЕНВД (Письма от 02.07.2012 N 03-11-11/196, от 10.02.2012 N 03-11-06/3/8).

Как видно, представление "нулевой" декларации в подобной ситуации, скорее всего, приведет к конфликту с проверяющими и доначислению налога. Судьи, вероятнее всего, признают доначисления законными.

2. В течение налогового периода "вмененная" деятельность не велась в связи с ее приостановлением или прекращением вследствие утраты физических показателей. Это возможно, например, если "вмененщик", который осуществляет розничную торговлю, расторг договор аренды магазина. Поэтому на 1-е число первого месяца следующего квартала физический показатель у него отсутствует. Заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД в инспекцию он не подал.

По мнению контролирующих органов, в данной ситуации "вмененщик" также обязан подать "ненулевую" налоговую декларацию и уплатить налог за квартал, в котором деятельность не велась (Письма Минфина России от 03.07.2012 N 03-11-06/3/43, от 23.04.2012 N 03-11-11/135, от 02.12.2011 N 03-11-11/302, от 22.09.2009 N 03-11-11/188, от 30.06.2009 N 03-11-09/230, ФНС России от 10.10.2011 N ЕД-4-3/16690@).

Примечательно, что ранее налоговое ведомство придерживалось противоположной позиции. Так, ФНС России указывала на возможность представления "нулевых" налоговых деклараций при отсутствии значения физического показателя. При этом правомерность представления "нулевой" декларации могла быть подтверждена соответствующими документами (Письмо ФНС России от 27.08.2009 N ШС-22-3/669@).

В свою очередь, Минфин России не только не согласился с таким мнением, но и посчитал, что указанные выводы не соответствуют Налоговому кодексу РФ (Письмо от 22.09.2009 N 03-11-11/188).

Однако из разъяснений чиновников неясно, каким образом следует рассчитать налог и, соответственно, заполнять декларацию. С одной стороны, для расчета ЕНВД нужно учитывать значения физического показателя за каждый месяц квартала (ст. 346.29 НК РФ). А с другой - в рассматриваемой ситуации такие значения отсутствуют, поскольку отсутствует сам физический показатель.

Как видно, представление "нулевой" декларации в подобной ситуации, скорее всего, приведет к конфликту с проверяющими. Вероятнее всего, они доначислят налог исходя из значений физического показателя за последний месяц квартала, в котором деятельность еще велась. Это будет противоречить вашей фактической обязанности по уплате налога. Поэтому можно попытаться оспорить доначисления в суде.

Подведем итог всему сказанному. Возможно, что по тем или иным причинам вы решили приостановить ведение "вмененной" деятельности или вовсе отказались от нее. Тогда рекомендуем подать в адрес вашей инспекции заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. Это позволит вам не подавать налоговую декларацию за квартал, в котором не будет осуществляться деятельность. Соответственно, вы автоматически избежите:

- спора с налоговиками о том, какую нужно подавать декларацию: "нулевую" или с суммой налога к уплате;

- доначисления налога и штрафа за его неуплату и непредставление декларации.

А как быть, если заявление о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД вами все-таки не подано?

Вариант действий в этой ситуации зависит от наличия или отсутствия у вас физического показателя.

Если после приостановления или прекращения деятельности физический показатель у вас сохранился, нужно подать декларацию к уплате. В противном случае у налоговиков возникнут претензии. Судьи, учитывая Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 157, скорее всего, согласятся с проверяющими.

Если же физический показатель отсутствует, можно попытаться подать "нулевую" декларацию. В этом случае у налогового органа, вероятно, также возникнут вопросы. При этом, учитывая документальное подтверждение прекращения деятельности и отсутствия физического показателя, судьи могут принять вашу сторону. Однако еще раз повторимся: для минимизации рисков целесообразно своевременно сниматься с учета в качестве плательщика ЕНВД.

Разъяснения контролирующих органов, а также судебные акты, которые рассмотрены в настоящем разделе, приняты на основании редакции Налогового кодекса РФ, действовавшей до 1 января 2013 г. В тот период при соблюдении требований гл. 26.3 НК РФ применение ЕНВД было обязательным. Однако полагаем, что содержащиеся в этих разъяснениях и судебных актах выводы в части обязанности по подаче "ненулевой" налоговой декларации за квартал, в котором деятельность не велась, актуальны и в настоящий момент.

СИТУАЦИЯ: Должны ли "вмененщики" представлять "нулевые" налоговые декларации по налогам, от уплаты которых они освобождены (по налогу на прибыль, НДФЛ, НДС, налогу на имущество)?

Напомним, что плательщики ЕНВД не обязаны представлять в налоговые органы "нулевые" декларации (расчеты) по тем налогам, от уплаты которых они освобождены (п. 2 ст. 80 НК РФ). Так, "вмененщики" не уплачивают (п. 4 ст. 346.26 НК РФ):

1) налог на прибыль организаций - в отношении прибыли от деятельности, облагаемой ЕНВД;

2) НДС - в отношении операций, совершаемых в рамках "вмененной" деятельности (за исключением "ввозного" НДС, уплачиваемого на таможне);

3) налог на имущество организаций - в отношении имущества, используемого при осуществлении "вмененной" деятельности;

4) НДФЛ - в отношении доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД;

5) налог на имущество физических лиц - в отношении имущества, используемого для ведения "вмененной" деятельности.

Следовательно, если налогоплательщик осуществляет только "вмененную" деятельность, представлять декларацию по указанным налогам он не обязан. С этим соглашаются и контролирующие органы (Письма Минфина России от 01.06.2012 N 03-11-09/41, от 18.05.2012 N 03-11-06/3/34, от 17.02.2012 N 03-11-11/46, от 31.08.2011 N 03-11-06/3/96, от 24.02.2010 N 03-02-07/1-73, от 05.02.2010 N 03-11-06/3/17, ФНС России от 07.05.2010 N ШС-37-3/1285@).

По мнению финансового ведомства, не нужно представлять "нулевые" декларации и в том случае, если при регистрации налогоплательщик заявил виды деятельности, к которым применяется общая система налогообложения, но фактически он осуществляет только деятельность, облагаемую ЕНВД. Это правило действует в отношении как организаций, так и индивидуальных предпринимателей (Письма Минфина России от 17.07.2012 N 03-11-11/208, от 17.01.2011 N 03-02-07/1-6, от 17.01.2011 N 03-02-07/1-8, от 17.01.2011 N 03-02-07/1-9, от 24.02.2010 N 03-02-07/1-73, от 22.12.2009 N 03-11-09/411).

Однако налоговые органы не согласны с мнением финансового ведомства. Они требуют от налогоплательщиков представлять отчетность по видам деятельности, которые были заявлены при регистрации, хотя фактически не ведутся (см., например, Письма ФНС России от 26.04.2011 N АС-4-3/6753, УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N 20-14/022426@).

Поскольку мнение контролирующих органов неоднозначно, рекомендуем обратиться за дополнительными разъяснениями в вашу налоговую инспекцию.