Тема 7. Аудит вложений во внеоборотные активы

Цель аудита вложений во внеоборотные активы — формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по информации о вложениях во внеоборотные активы и установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения действующим в РФ нормативным актам.

Основные нормативные акты:

1) ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда», утверждено Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н (с изм. и доп.);

2) ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», утверждено Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н (с изм. и доп.);

3) ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н (с изм. и доп.);

4) Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утверждено Приказом Минфина России от 13.10.2003 №91н (с изм. и доп.);

5) ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утверждено Приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н (с изм. и доп.).

Источники информации:

а) учетная политика организации;

б) первичные документы:

○ на покупку объектов – акт о приеме-передаче, товарно-транспортная накладная, счет-фактуры и др.;

○ при строительстве объектов основных средств:

– документы, свидетельствующие о направлении расходов на строительство основных средств (например, наряды, табели учета рабочего времени, накладные, путевые листы);

– документы по приемке выстроенных объектов (например, акт приемки выполненных работ в строительстве, справка стоимости выполненных работ в строительстве, акт приемки законченных строительством работ);

– акт о приеме-передаче здания (сооружения);

в) при формировании основного стада – акт на перевод животных из группы в группу, товарно-транспортная накладная;

г) при выполнении НИОКиТР:

– документы, свидетельствующие о направлении расходов на НИОКиТР (например, наряд на сдельную работу, табель учета рабочего времени, накладная);

– акт о завершении и результатах НИОКиТР;

в) договоры подряда на строительство, договоры купли-продажи;

г) свидетельство о государственной регистрации прав на объект;

д) регистры синтетического и аналитического учета по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» (например, при применении журнально-ордерной формы бухучета журнал-ордер № 16, ведомость учета затрат по счету 08);

е) бухгалтерская (финансовая) отчетность.

Оценка обоснованности и полноты учета затрат на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», классификации вложений во внеоборотные активы и организации аналитического учета. Для этого аудитор устанавливает характер вложений, производимых в течение отчетного периода, ожидаемый период формирования стоимости и достоверность сальдо по каждому из аналитических счетов.

В соответствии с планом счетов бухгалтерского учета вложения во внеоборотные активы учитываются в разрезе следующих субсчетов 08-1 «Приобретение земельных участков», 08-2 «Приобретение объектов природопользования», 08-3 «Строительство объектов основных средств», 08-4 «Приобретение объектов основных средств», 08-5 «Приобретение нематериальных активов», 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо», 08-7 «Приобретение взрослых животных», 08-8 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ», 08-9 «Материальные и нематериальные поисковые активы».

Проверка правильности учета затрат по отдельным видам вложений.

1. Проверка правильности оформления и отражения в учете операций по приобретению основных средств (08-4), нематериальных активов (08-5), объектов природопользования (08-2), земельных участков (08-1).

Аудитор устанавливает:

1) условия договора (договор купли-продажи недвижимого имущества, договор);

2) наличие и правильность оформления первичных документов;

3) обоснованность и полноту признания затрат;

4) правильность бухгалтерских записей и своевременность принятия к учету приобретенных объектов основных средств и нематериальных активов.

Например при приобретении объекта основных средств:

Дебет 08-4 Кредит 60 – отражена стоимость объекта, уплаченная поставщику;

Дебет 19 Кредит 60 – учтен НДС;

Дебет 08-4 Кредит 23, 70, 69 и др. – учтены дополнительные расходы по приобретению объекта

Дебет 01 Кредит 08-4 – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 – вычет НДС.

2. Проверка правильности оформления и отражения в учете операций по строительству объектов основных средств (08-3).

Аудитор устанавливает:

1) условия выполнения строительных работ, содержание заключенных договоров, при необходимости, наличие проектно-сметной документации;

2) обоснованность и полноту признания затрат;

3) в зависимости от способа строительства наличие первичных документов и правильность бухгалтерских записей.

1 способ: Предприятие-инвестор («чистый инвестор») заключает договор с заказчиком на строительство объекта. (Отношения сторон регулируются Федеральным законом «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений»).

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» Кредит 51, 10 и др. – учтены суммы инвестиций;

Дебет 08-3 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» – передан объект по акту реализации инвестиционного контракта (после подписания типовых форм № КС-11 «Акт приемки законченного строительством объекта» и КС-14 «Акт приемки законченного строительством объекта комиссией»);

Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заказчиком-застройщиком» - НДС;

Дебет 01 Кредит 08-3 – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 – вычет НДС.

2 способ: Подрядный способ строительства. Организация (и заказчик, и инвестор) привлекает для выполнения работ подрядчика.

Дебет 08-3 Кредит 60 – учтены принятые от подрядчика работы (акт о выполнении работ, акт о приемке выполненных работ ф. КС-2, справка о стоимости выполненных работ и затрат ф. КС-3);

Дебет 19 Кредит 60 – НДС;

Дебет 10-7 Кредит 10-8 – переданы материалы для выполнения строительства подрядчиком;

Дебет 08-3 Кредит 10-7 – учтена стоимость материалов (отчет подрядчика);

Дебет 01 Кредит 08-3 – объект введен в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 – вычет НДС.

3 способ: Хозяйственный способ строительства (выполнение СМР для собственного потребления).

Дебет 08-3 Кредит 70, 69, 10, 02, 23 и др. – учтены расходы на строительство (табели учета рабочего времени, наряды, акт на списание строительных материалов и др.);

Дебет 19 Кредит 68 – начислен НДС по ставке 18% (ст. 146 НК РФ) на конец налогового периода, т.е. ежеквартально;

Дебет 68 Кредит 19 – отражен вычет НДС (ст. 171 НК РФ) при выполнении условия - объект будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС.

3. Проверка правильности оформления и учета расходов на НИОКиТР.

Аудитор устанавливает:

1) выполнение условий признания НИОКиТР (п. 7 ПБУ 17/02).

2) обоснованность выбора единицы бухгалтерского учета НИОКР (это инвентарный объект, представляющий собой совокупность расходов по выполненной работе, результаты которой самостоятельно используются в производстве продукции, выполнении работ или управленческих нужд) и организация аналитического учета;

3) обоснованность и правильность бухгалтерских записей по учету затрат;

4) правильность отражения результатов НИОКиТР.

При выполнении НИОКиТР могут быть получены:

– положительные и одновременно патентоспособные результаты, которые учитываются в составе нематериальных активов по правилам ПБУ 14/2007.

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08-8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 08-5 Кредит 08-8 – фактические затраты по НИОКиТР признаны затратами, связанными с созданием НМА, документ – акт о завершении и результатах НИОКиТР, патент на промышленный образец, полезную модель.

– положительные результаты, применимые в производстве, но неподлежащие правовой охране (или не оформленные в установленном порядке), которые учитываются на счете 04 «Нематериальные активы», подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности.

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08-8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 04 Кредит 08-8 – положительные результаты НИОКиТР приняты к использованию, документ - акт о завершении и результатах НИОКиТР, приказ руководителя;

Дебет 20, 25, 26 Кредит 04 – списание расходов по НИОКиТР (в течение установленного срока использования, начиная с месяца, следующего за месяцем начала использования).

Следует учесть, что в налоговом учете положительные результаты НИОКиТР включаются в состав прочих расходов единовременно в том периоде, когда завершены разработки.

– отрицательные результаты, которые признаются прочими расходами организации (п.7 ПБУ 17/02).

Бухгалтерские проводки:

Дебет 08-8 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. – отражены затраты на выполнение НИОКиТР;

Дебет 91-2 Кредит 08-8 – списаны отрицательные результаты НИОКиТР, документ - акт о завершении и результатах НИОКиТР, приказ руководителя.

4. Проверка правильности учета расходов по формированию основного стада (08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо», 08-7 «Приобретение взрослых животных»).

Аудитор устанавливает:

1) правильность оформление первичных документов (акт на перевод животных из группы в группу, ведомость взвешивания животных, накладная или товарно-транспорная накладная);

2) ведение аналитического учета (по видам животных);

3) обоснованность оценки животных и правильность бухгалтерских записей:

Дебет 08-6 Кредит 11 – отражен перевод молодняка животных в основное стадо (по балансовой стоимости, включающей плановую себестоимость прироста живой массы текущего года);

Дебет 01 Кредит 08-6 – оприходованы животные в состав основных средств;

Дебет 08-6 Кредит 11 – откорректирована до фактической себестоимость

Дебет 01 Кредит 08-6 1 ц. ж.м. в конце года.

Аудит раскрытия информации в отчетности – проверка правильности формирования статей бухгалтерского баланса и пояснений к ним: стр. 1130 «Нематериальные поисковые активы», стр. 1140 «Материальные поисковые активы», стр. 1170 «Прочие внеоборотные активы». В пояснениях подлежит раскрытию информация об объеме незавершенных вложений во внеоборотные активы по видам.

Типичные ошибки:

1) необоснованное отнесение текущих расходов организации на счет 08 (например, расходы на приобретение бухгалтерской программы);

2) неполное признание затрат, связанных с вложениями во внеоборотные активы;

3) несоответствие показателей бухгалтерской отчетности данным бухгалтерского учета.