Производственная себестоимость готовой продукции рассчитывается по формуле (5)

Сп = НЗПн + Одебет счета 20 – НЗПк – Ов - Пнзп, (5)

где Сп - производственная себестоимость выпущенной продукции;

НЗПн - незавершенное производство на начало отчетного периода (дебетовое сальдо по счету 20 на начало месяца);

Одебет счета 20 - дебетовый оборот по счету 20 за отчетный период (общая сумма прямых и косвенных расходов за месяц);

НЗПк - незавершенное производство на конец отчетного периода (дебетовое сальдо по счету 20 на конец месяца);

Ов - возвратные отходы;

Пнзп - потери незавершенного производства.

Производственная себестоимость единицы продукции рассчитывается по формуле (6):

= Сп / Кгп (6),

где – производственная себестоимость единицы готовой продукции;

Сп - производственная себестоимость выпущенной продукции;

Кгп – количество выпущенной готовой продукции (в единицах измерения).

При исчислении фактической себестоимости продукции (работ) затраты отчетного месяца корректируются путем выявления окончательных потерь от брака на калькуляционном счете 28 «Брак в производстве» и списания их на себестоимость продукции (работ). Себестоимость исправимого брака включает только затраты на его исправление. Затраты, связанные с браком и учтенные по дебету счета 28 «Брак в производстве», уменьшаются на сумму возвратов (в виде лома и отходов списания окончательного брака) и компенсаций, взыскиваемых с виновников брака.

Существуют следующие методы распределения затрат:

¾ калькулирование полной себестоимости основано на распределении косвенных затрат между производимыми продуктами (видами продукции, работ, услуг) пропорционально определенной базе;

¾ калькулирование неполной (усеченной) себестоимости предполагает, что в расчет себестоимости входят только прямые затраты, а косвенные расходы списываются полностью на счет 90 «Продажи» в том отчетном периоде, в котором были произведены, без распределения между производимыми продуктами (видами продукции, работ, услуг).

В качестве базы распределения могут выступать:

¾ основная заработная плата основных производственных рабочих плюс отчисления на социальные нужды – данная база распределения приемлема при высокой трудоемкости производственных процессов и малой доле косвенных расходов в общих издержках и неприемлема при малой доле труда (менее 10 %) и высокой доле косвенных расходов (более 30 %);

¾ сумма прямых расходов;

¾ показатели производства продукции в натуральных или стоимостных единицах;

¾ иные базы, предусмотренные учетной политикой хозяйствующего субъекта.

Выбор базы распределения косвенных расходов определяется спецификой хозяйствующего субъекта, его отраслевыми особенностями, а также соотношением отдельных статей затрат в структуре общих затрат хозяйствующего субъекта.

При распределении косвенных расходов необходимо иметь в виду следующее:

¾ при изменении уровня детализации и базы распределения косвенных расходов, как правило, получаются разные оценки рентабельности отдельных производственных подразделений или видов продукции;

¾ чем выше доля косвенных расходов, тем больших изменений в оценках рентабельности отдельных видов продукции можно ожидать в результате перераспределения косвенных расходов;

¾ не существует идеальной базы распределения косвенных расходов, но существует более корректная база для каждого предприятия;

¾ потенциальные выгоды от более подробного распределения косвенных расходов должны превосходить связанные с ними затраты.

Некорректное распределение косвенных расходов по видам продукции и подразделениям может привести:

¾ к несоответствующему рыночному спросу соотношению цен на отдельные виды продукции;

¾ необоснованному снижению объемов выпуска некоторых видов продукции;

¾ неверной оценке деятельности подразделений хозяйствующего субъекта.

В бухгалтерском учете существует два варианта синтетического учета готовой продукции.

Первый вариант – предусматривает, что в текущем учете готовая продукция отражается в твердой оценке (по учетным ценам), а ее фактическая себестоимость исчисляется только в конце отчетного периода. Другими словами, в течение месяца готовая продукция приходуется по учетным ценам, а по окончании месяца рассчитывается сумма отклонений от учетных цен для расчета фактической себестоимости готовой продукции. При этом движение готовой продукции, как по учетным ценам, так и отклонения от них отражаются на соответствующих субсчетах к счету 43 «Готовая продукция» в корреспонденции с кредитом счета 20 «Основное производство». Если фактическая себестоимость готовой продукции выше учетной, то в конце отчетного периода на сумму отклонений делается дополнительная запись. Если фактическая себестоимость готовой продукции ниже учетной, то в конце отчетного периода отклонение списывается способом «красное сторно».

Второй вариант – определяет, что готовая продукция отражается в бухгалтерском учете по нормативной (плановой) себестоимости с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство» формируется фактическая себестоимость готовой продукции, а по кредиту (в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция») - нормативная (плановая) себестоимость. Таким образом, на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» сопоставляется фактическая и нормативная (плановая) себестоимость выпущенной продукции. При этом сумма отклонений, выявленная на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», списывается в полном объеме на счет 90 «Продажи» при перерасходе дополнительной записью, а при экономии – способом «красное сторно». Следовательно, по окончании отчетного периода счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается и сальдо не имеет.

Схема синтетического учета готовой продукции в соответствии с рассмотренными вариантами представлена на рис. 5.

Рис. 9.5. Варианты синтетического учета готовой продукции

Рис. 5. Варианты синтетического учета готовой продукции

20.11.2012 Тема 4.3. Учет процесса продажи (реализации)

Процесс продажи (реализации) объединяет завершающие этапы кругооборота продукта труда по фазам воспроизводства совокупного общественного продукта: процесс обращения (обмена) и процесс потребления. Указанные процессы и их результаты распадаются на отдельные хозяйственные операции, каждая из которых является завершающим (третьим) этапом кругооборота капитала.

Порядок бухгалтерского учета хозяйственных операций по продаже готовой продукции (работ, услуг) зависит от норм гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства. При этом предписания гражданского законодательства в значительной степени влияют как на бухгалтерскую, так и на налоговую их трактовку.

Рассмотрим трактовку термина «продажа (реализация)» в разрезе гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства (табл.).

Таблица

Трактовка термина «продажа (реализация)» в разрезе гражданского, бухгалтерского и налогового законодательства

Регулирующее законодательство	Определение термина «продажа (реализация)»	Примечание
Гражданское законодательство	Продажа (реализация) - сделки, предполагающие факт перехода права собственности на вещное имущество от одной стороны договора к другой	Специального определения понятия «продажа (реализация)» гражданское законодательство не содержит. Представленное определение обусловлено общими нормами гражданского законодательства
Бухгалтерское законодательство	Под продажей понимаются направленные на получение доходов факты предпринимательской деятельности (момент отчуждения продукта основной деятельности с передачей прав собственности на него)	Специального определения понятия «продажа» бухгалтерское законодательство не содержит. Его можно косвенно вывести из пояснений Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций
Налоговое законодательство	Реализацией товаров, работ или услугорганизацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе	Статья 39 Налогового кодекса Российской Федерации

В представленных определениях ключевыми моментами являются понятия «право собственности» и «момент перехода права собственности».

Собственность - экономическая категория, представляющая собой действия по владению, пользованию и распоряжению имуществом.

Право собственности принято рассматривать в двух аспектах:

¾ в объективном смысле право собственности понимается как совокупность норм, регулирующих данный вид общественных отношений, которые закреплены в различных нормативных актах. То есть право собственности в объективном смысле - это установленные законодательством правовые нормы, определяющие рамки (границы) возможных действий лиц по присвоению, владению и пользованию всей совокупностью вещей, которые не исключены из гражданского оборота;

¾ в субъективном смысле право собственности понимается как совокупность правомочий конкретного собственника по владению, пользованию и распоряжению собственностью по своему усмотрению в тех рамках, которые установлены законодательством.

Исходя из представленных подходов к определению права собственности можно сказать, что право собственности – это совокупность правовых норм, закрепляющих и охраняющих принадлежность имущества отдельным лицам или коллективам, и основанные на этом правомочия собственника по владению, пользованию и распоряжению имуществом.

Таким образом, право собственности сводится к трем правомочиям:

¾ право владения – возможность фактического владения вещью;

¾ право пользования – возможность эксплуатации имущества, извлечения из него полезных свойств и получения от него дохода;

¾ право распоряжения – возможность по своему усмотрению и в своих интересах совершать действия, определяющие дальнейшую судьбу имущества.

Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие действующему законодательству, и не нарушающие права и охраняемые законодательно интересы других лиц, в том числе:

¾ отчуждать свое имущество в собственность другим лицам;

¾ передавать другим лицам, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения своим имуществом;

¾ отдавать имущество в залог;

¾ обременять имущество другими способами;

¾ распоряжаться имуществом иным образом.

Основными направлениями выбытия имущества хозяйствующего субъекта являются:

¾ вклад в уставный капитал;

¾ списание в связи с полным погашением стоимости внеоборотных активовили выбытием объекта;

¾ ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных обстоятельствах;

¾ продажа, передача по договору мены;

¾ безвозмездная передача (или по договору дарения);

¾ передача основных средств по договору лизинга.

Выбытие имущества хозяйствующего субъекта можно классифицировать по двум направлениям:

¾ выбытие, связанное с основными (обычными) видами деятельности – как правило, представляет собой продажу продукции (работ, услуг) по основным видам деятельности и отражается с использованием счета 90 «Продажи»;

¾ выбытие, обусловленное прочими видами деятельности – представляет собой основные направления выбытия имущества по прочим видами деятельности и учитывается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Как правило, право собственности на имущество может быть передано собственником другим лицам (факт перехода права собственности) на основании:

¾ договора купли-продажи - согласно которому одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену);

¾ договора мены – предполагающего, что каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой;

¾ договора дарения – в соответствии с которым одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом;

¾ иной сделки об отчуждении имущества.

Согласно действующему законодательству факт перехода права собственности должен быть зарегистрирован на момент перехода права собственности. Следовательно, установление момента перехода права собственности на предмет сделки является ключевым условием в процессе продажи (реализации).

Порядок определения момента перехода права собственности на предмет сделки, влияющий на организацию учета процесса продажи (реализации), представлен на рис. 6.

Рис. 6. Порядок определения момента перехода права собственности на предмет сделки

Общее правило, распространяющееся на все сделки, которые предполагают передачу права собственности на имущество: право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

Если условиями договора предусмотрен особый порядок перехода права собственности от продавца к покупателю, то право собственности считается перешедшим от продавца к покупателю в момент выполнения сторонами всех условий, предусмотренных договором.

Если в договоре отсутствует условие о моменте перехода права собственности, то право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи. При этом передачей вещи признаются ее вручение приобретателю, сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю. Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, она считается переданной ему с этого момента.

Специальные нормы устанавливаются относительно операций по договору мены: право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.

Вместе с тем данные предписания действуют по отношению к условиям конкретной сделки только в том случае, когда иное условие о моменте перехода права собственности на товар не определено в договоре.

В случаях, когда переход права собственности на имущество подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.

Таким образом:

¾ под проданной (реализованной) продукцией (работами, услугами) понимать объем продукции (работ, услуг) в денежном выражении, на который право собственности перешло от поставщика к покупателю, за определенный период времени;

¾ под отгруженной продукцией считать готовые изделия, отгруженные поставщиком в адрес покупателя.

Задачами бухгалтерского учета процесса продажи (реализации) являются:

¾ определение фактического объема продажи (реализации);

¾ обеспечение контроля за исполнением договорных обязательств перед покупателями;

¾ своевременное и полное оформление документами отгруженной продукции, выполненных на сторону работ и оказанных услуг;

¾ контроль за правильностью применения цен и использования надбавок к цене за качество продукции, а также за поступлением выручки от продажи (реализации) продукции (работ, услуг);

¾ обоснованное начисление налогов с выручки и точное определение финансовых результатов от продажи (реализации) продукции (работ, услуг).

Процесс продажи (реализации) состоит из следующих хозяйственных операций:

¾ отгрузка продукции (выполнение работ, оказание услуг) по договорной стоимости (с учетом НДС), указанной в соответствующих документах;

¾ списание фактической производственной себестоимости отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг);

¾ списание расходов на продажу;

¾ корректировка результата от продажи (реализации) на сумму НДС;

¾ определение и списание суммы финансового результата.

На основе данных об объеме продаж (реализации) формируют информацию о величине финансового результата – прибыли или убытка.

Правильность определения финансового результата от продажи (реализации) продукции (работ, услуг) зависит от обоснованности формирования цены продажи (реализации), которая называется выручкой, и себестоимости проданной (реализованной) продукции (работ, услуг).

21.11.2012 Выручка - общая сумма денежных средств, полученных хозяйствующим субъектом от продажи (реализации) продукции (выполнения работ, оказания услуг). В соответствии с действующим законодательством в выручку (продажную стоимость) включаются налоги – НДС и акцизы, а также аналогичные обязательные платежи. Таким образом, продажная стоимость представляет собой брутто-выручку.

В бухгалтерском учете существует следующие методы признания выручки от продажи продукции (работ, услуг):

¾ кассовый метод – продукция считается проданной по мере поступления денежных средств, другими словами, выручка признается в бухгалтерском учете в момент поступления в оплату денежных средств;

¾ метод начислений – продукция считается проданной в момент ее отгрузки покупателям независимо от фактической оплаты, то есть выручка отражается независимо от того, поступили ли к этому моменту в оплату денежные средства.

Цена - важнейший фактор, характеризующий финансовые результаты деятельности хозяйствующего субъекта и означающий количество денег, за которое покупатель готов купить, а продавец согласен продать единицу продукции (работ, услуг).

Цена определенного количества продукции (работ, услуг) составляет ее стоимость, поэтому правомерно говорить о цене как стоимости продукции (работ, услуг) в денежном выражении (меновой стоимости).

Отклонение цены от стоимости продукции (работ, услуг) обусловлено:

¾ учетом факторов стоимости продукции (работ, услуг);

¾ дифференциацией качества продукции (работ, услуг);

¾ сегментацией рынка;

¾ контингента обслуживаемых потребителей;

¾ учетом условий продажи (реализации) и поставки продукции (работ, услуг) потребителю.

Именно этим обусловлено многообразие видов цен и их разновидностей, например цена оптовая, розничная, рыночная, закупочная, отпускная.

Цена должна обеспечивать хозяйствующему субъекту:

¾ покрытие текущих издержек производства;

¾ возмещение произведенных капитальных затрат;

¾ получение прибыли, обеспечивающей процесс расширенного воспроизводства.

Структура цены в общем случае представлена на рис. 7.