Введение

Известный немецкий философ и культуролог О.Шпенглер (1880-1936) считал, что три великих человека – Н.Коперник, К.Колумб и Л.Пачоли – изменили мир. Приятно, что роль бухгалтерского учета в мировой цивилизации отмечена таким образом. Первая книга о двойной бухгалтерии (речь идет о двойной записи) «Трактат о счетах и записях», обобщающая многовековой опыт бухгалтерской практики, написана математиком и преподавателем Л.Пачоли и издана в 1494 г.

Тысячелетие назад на основе хозяйственного учета возникла математика, которая сравнительно быстро поднялась на небывалую высоту как наука, но бухгалтерский учет долго сохранял свою сущность как прикладная математика. В XVII-XVIII вв. бухгалтерский учет рассматривался в основном как юридическая, а в XIX-XX вв. – как экономическая наука. В международных программах бухгалтерского образования XXI века бухгалтерское дело рассматривается как комплекс знаний экономики, права и математики.

Бухгалтерский учет в современном понимании – область знаний, имеющая чрезвычайно важное значение в обществе. Бухгалтерский учет принято определять как процесс получения, обработки и использования экономической информации для принятия обоснованных решений и оценок. Бухгалтерский учет часто отождествляют со счетоводством, однако счетоводство – это рутинная работа клерков по учету хозяйственной деятельности и является механическим процессом, а бухгалтерия – понятие более широкое. Бухгалтеры анализируют и обрабатывают экономическую информацию, готовят финансовую отчетность, раскрывают ее суть, разрабатывают системы бухгалтерского учета, анализируют и планируют производственную и финансовую деятельность, составляют прогнозы и бюджеты, решают вопросы, связанные с налогообложением, наконец, обеспечивают контроль за хозяйственной деятельностью, внутренний и внешний аудит.

Сотня счетоводов, получив одно и то же задание, дает, как правило, один ответ; сотня бухгалтеров, получивших одно и то же задание, дает практически сотню разных ответов в зависимости от умения учесть все обстоятельства хозяйственного события, от знания методов анализа, способности оценить результат анализа и предложить наиболее оптимальное решение.

Процесс, или цикл, бухгалтерского учета можно определить как следующие группы функций:

1) наблюдение, определение и управление событиями, являющимися результатами хозяйственной деятельности;

2) учет хозяйственных событий, классификация их по группам, подведение общих итогов, анализ и оценка их эффективности;

3) подготовка финансовой отчетности для внешних пользователей информации и специальных обзоров, сводок для управленческого персонала.

Недаром бухгалтерский учет определяют как язык бизнеса, и правы те, кто говорит, что бухгалтерский учет – это, прежде всего, анализ. Бухгалтер – древняя профессия, но лишь в последнее время этой профессии придается столь же большое значение, как, например, профессии юриста. Эта оценка характерна не только для профессиональных бухгалтеров и аудиторов, но и для их элитной части – финансовых политиков.

По международным стандартам бухгалтерский учет характеризуется как единство учета и анализа хозяйственной деятельности. Правда, выделяются такие стандарты аудиторской деятельности, как «Аналитические процедуры в аудите», «Анализ (обзор) финансовой отчетности»; такие учебные курсы, как «Финансовый анализ».

«Долгое время на Западе, - пишет известный французский профессор Жак Ришар, - да и теперь еще анализ хозяйственной деятельности предприятия часто ограничивался анализом финансового состояния, т.е. в основном сводился к изучению рентабельности и платежеспособности предприятия. Российский читатель, пожелавший приобрести в США или во Франции книги по экономическому анализу деятельности предприятия, не найдет ее: зато он обнаружит там изобилие заданий по анализу финансовой деятельности, которые все, используя очень похожие схемы, увлеченно трактуют рентабельность и платежеспособность, отводя очень скромное место изучению других показателей оценки результатов хозяйственной деятельности предприятия.

Между тем, такое ограничение анализируемой картины все чаще вызывает оживленную критику со стороны различных западных специалистов… Думаю, что в новом международном контексте по управлению предприятиями необходимо отдать предпочтение всестороннему подходу к обучению, при котором анализ финансовой деятельности не будет отделен от других аспектов экономического анализа и составит с ним гармоничное целое»[1].

Именно в таком плане экономический анализ предприятия (анализ хозяйственной деятельности) зародился в СССР как самостоятельная область научной деятельности и учебный курс в 30-х гг. XX в., в процессе формирования централизованной плановой системы управления. В середине 30-х гг. методическое руководство бухгалтерским учетом и экономическим анализом было сосредоточено в едином центре – Народном комиссариате финансов (Наркомфине). В 1938 г. Наркомфин опубликовал Методические указания по проверке и анализу финансовыми органами балансов и годовых отчетов предприятий, а в 1940 г. – сборнике «Консультации по вопросам проверки и анализа годовых отчетов балансов хозорганизаций».

В 1940 г. вышла книга профессора С.К.Татура «Анализ хозяйственной деятельности промышленных предприятий». Окончательным становлением курса экономического анализа предприятия как учебной дисциплины, - пишет академик Н.Г.Чумаченко, - следует считать выход в 1981 г. учебника М.И.Баканова и А.Д.Шеремета «Теория экономического анализа», в котором были обобщены достигнутые теоретические разработки и результаты передовой практики»[2].

В российском стандарте высшего образования по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» в части аналитических дисциплин, которые по традиции рассматриваются отдельно от бухгалтерских, но в тесной связи с ними, определены следующие дисциплины: «Теория экономического анализа», «Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности» (понимается как комплексный управленческий анализ), «Анализ финансовой отчетности».

В условиях перехода к рыночной экономике в России радикальным образом изменились роль и задачи бухгалтерской службы организаций.

Это связано, во-первых, с существенным расширением прав предприятий, которые в современных условиях сами могут выбирать учетную политику, в частности определять порядок списания амортизационных отчислений; порядок формирования резервов под разные цели; определять партнеров и виды хозяйственных договоров, которые с ними заключаются; вести совместную деятельность, создавать дочерние и зависимые организации и т.п. При принятии решений по этим вопросам руководству предприятия приходится взвешивать их и сопоставлять последствия: как это скажется на издержках производства; какие налоги и когда следует заплатить; какие начисления сделать. Это предполагает постоянный контакт руководства предприятий со специалистами бухгалтерской службы.

Во-вторых, вступая во взаимоотношения с партнерами, предприятия теперь должны подтвердить свою финансовую устойчивость и платежеспособность, что предполагает необходимость представления бухгалтерской финансовой отчетности, которая становится публичной, т.е. доступной для знакомства всем заинтересованным субъектам хозяйствования. Развитие разных форм собственности и организационно-правовых форм предприятий сформировало новый для России тип отношений - руководителя с собственником. Это наиболее полно реализовалось в акционерных обществах, где интерес акционеров к результатам хозяйственной и особенно финансовой деятельности предприятий становится все более активным. Для тех целей в первую очередь и обеспечивается публичность отчетности путем ее публикаций, распространения буклетов и представления в органы государственной статистики.

Таким образом, бухгалтерская информация все в большей мере превращается из средств учета и контроля в базу обоснования принимаемых решений, а от своевременности ее получения, ее качества и надежности в решающей мере все больше зависит эффективность деятельности организации.

В условиях рыночной экономики на бухгалтерско-финансовую службу все в большей степени переходит вся экономическая работа – экономическое, в том числе финансовое обоснование бизнес-плана как основной формы планирования, выбор форм начисления и выплаты заработной платы, определение форм расчетов с партнерами, отношения со всеми видами инвесторов (собственниками, ссудодателями и кредиторами).

Роль бухгалтера существенно меняется в малых и средних предприятиях, где бухгалтерия в соответствии с распределением должностных обязанностей выполняет по существу всю экономическую работу, а главный бухгалтер все больше превращается в финансового директора. Усиливается влияние бухгалтера в структурах, когда каждое подразделение получает дополнительные права и самостоятельно определяет объем продаж и прибыль, это типично для предприятий с филиальной структурой.

Особые требования предъявляются к бухгалтеру в крупных корпоративных структурах, в частности акционерного типа. В этом случае честность и высокая репутация бухгалтера становится гарантией собственности акционеров, например, вкладчиков в банках, инвестиционных фондах и т.п. Бухгалтер должен гарантировать достоверность отчетности и данных оперативного бухгалтерского учета, что в значительной мере предопределяет его взаимоотношения с руководством предприятия (дирекцией, правлением, советом директоров и т.п.).

Вместе с созданием множества мелких и мельчайших предприятий приводит к отсутствию высококвалифицированных бухгалтеров; постоянно в штате такого предприятия имеются лишь счетоводы. Однако и малому предприятию в условиях рыночной экономики приходится решать сложный комплекс экономических задач. Квалифицированно сделать это могут лишь опытные бухгалтеры, которых приглашают в качестве консультантов из специализированных бухгалтерских организаций. Не только в индустриально развитых странах, но и в России все более привычной становится ситуация, когда специализированная бухгалтерская или аудиторская фирма принимает на консультационное обслуживание малое предприятие.

Рост числа предприятий определил устойчивую потребность в бухгалтерах, подтвердив массовость этой профессии. По последним данным, в настоящее время в России насчитывается 3,5 млн. бухгалтеров.

Изменение отношения к профессии бухгалтера, резкое повышение ее престижности – прямое следствие изменения содержания работы бухгалтерской службы и роли бухгалтера в организации. Активное участие бухгалтера в процессе обоснования и выбора управленческих решений, в первую очередь стратегических, крупномасштабных, переводит его из разряда служащих в состав управленческого персонала, превращает в менеджера, основной смысл деятельности которого – не просто фиксация результата работы, а его оценка и осмысление; это становится базой диагностики и прогноза, т.е. сопоставления возможных вариантов и условий развития, подготовки мер по сохранению и упрочению финансового и экономического благополучия предприятия на перспективу. При таком подходе к работе бухгалтера значительно возрастает его роль в организации анализа производственной и финансовой деятельности предприятий. Анализ, во-первых, позволяет сформировать всю необходимую деловую информацию: маркетинговый анализ – о рынках; производственный – о состоянии производства и имущества; финансовый – о расходах и доходах по основным подразделениям, о финансовых обязательствах, доходности и движении капитала и т.п. Связь бухгалтерского учета и финансового менеджмента определяется тем, что деловая финансовая информация должна быть адекватна направлениям деятельности и целям предпринимательской деятельности организации.

В последние годы требования к кругу знаний, которыми должен владеть бухгалтер, существенно расширились. Это, с одной стороны, связано с внешними условиями: значительно повысились динамизм и разнообразие экономической жизни, усилились интеграционные процессы, изменились законодательные основы и учетные стандарты, в рамках которых должен работать бухгалтер, меняется система налогообложения; с другой стороны, существенно изменились техника и технология бухгалтерского дела, в частности, расширились использование экономико-математического моделирования, новейших программных продуктов, компьютерной техники, информационных баз данных, поиск информационных систем и т.п. Сама база учета стала ориентировать бухгалтера на сопоставление (просчет) разных вариантов и выбор того из них, который в большей мере адекватен задачам и состоянию производства.

Такое положение бухгалтера как бухгалтера-аналитика становится все более привычным. Оно полностью соответствует профессиональным стандартам, принятым в международной практике, и подкреплено опытом работы многих стран.

Корпоративный бухгалтерский учет еще недостаточно удовлетворяет требованиям современного развития экономики. На международных конгрессах бухгалтеров западные специалисты высказывали следующие мнения: плохой учет вытесняет хороший; бухгалтерская отчетность должна быть фотографией фактов хозяйственной жизни, однако на деле скорее является саркофагом, скрывающим истинное положение бизнеса; выявленные аудитом финансовые махинации – это только надводная часть айсберга, представляющего реальную угрозу мировой экономике, могущей с легкостью повторить печальную судьбу «Титаника». Такая угроза наступила в связи с глобальным финансово-экономическим кризисом, к причинам которого можно частично отнести несовершенство бухгалтерского учета, отсутствие должного экономического анализа и узость требований к аудиторской деятельности. Аудит не должен ограничиваться только констатацией формального соответствия отчетности правилам ведения бухгалтерского учета – он должен анализировать данные учета в целях оценки эффективности бизнеса. Это путь к повышению доверия общества к профессии аудитора и вместе с тем важное средство предотвращения очередного кризиса в экономике.