2020-01-15
269
В дополнение к стандарту 500 «Аудиторские доказательства» был разработан стандарт 501 «Аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение особых статей», в котором указаны рекомендации по раскрытию информации в отношении отдельных особых сумм финансовой отчетности и других сведений. Настоящий стандарт определяет порядок проведения следующих процедур:
¨ присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов;
¨ подтверждение дебиторской задолженности;
¨ запрос о судебных делах и претензиях;
¨ проведение стоимостной оценки и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях;
¨ сбор и оценка информации по сегментам.
Обычно руководство субъекта устанавливает порядок, в соответствии с которым не реже одного раза в год производится инвентаризация товарно-материальных запасов, на основе которой составляется финансовая отчетность или проверяется надежность системы непрерывного учета товарно-материальных запасов.
В случае, если величина товарно-материальных запасов существенна для финансовой отчетности, аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно существования и состояния товарно-материальных запасов, по возможности, присутствуя при инвентаризации. Такое присутствие позволит аудитору провести инспектирование товарно-материальных запасов, проследить за соблюдением установленного руководством порядка по отражению в учете и контролю результатов подсчета, а также получить доказательства надежности утвержденного руководством порядка проведения инвентаризации.
Если в силу непредвиденных обстоятельств запланированное присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов не представляется возможным, аудитор должен провести инвентарный подсчет или наблюдать за проведением инвентарного подсчета в другой день и, в случае необходимости, проверить промежуточные операции.
Если присутствие неосуществимо в силу таких факторов, как характер и местонахождение товарно-материальных запасов, аудитор должен определить, можно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно существования и состояния таких товарно-материальных запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для приведения оговорки об ограничении объема аудита.
Если величина дебиторской задолженности существенна для финансовой отчетности и если есть основания рассчитывать на получение ответа от дебиторов, аудитор должен запланировать получение прямого подтверждения дебиторской задолженности или отдельных записей по счетам.
Прямое подтверждение дебиторской задолженности предоставляет надежные аудиторские доказательства относительно существования дебиторов и точности отражения в бухгалтерском учете сальдо расчетов. Тем не менее, прямое подтверждение, как правило, не может предоставить доказательств относительно возможности погашения остатка задолженности или существования не отраженных в учете остатков дебиторской задолженности.
Если есть основания предположить, что дебиторы не ответят на запрос, аудитор должен запланировать выполнение альтернативных процедур. Примером таких альтернативных процедур является изучение последующих поступлений денежных средств, имеющих отношение к конкретным сальдо счетов или отдельным записям по счетам на конец периода.
Письма с запросами о подтверждении дебиторской задолженности аудитор должен направлять дебиторам от своего имени. Такие письма содержат также разрешение, данное руководством субъекта дебиторам, на раскрытие ими информации аудитору.
Запрос о подтверждении сальдо счетов может быть составлен либо в положительной форме, когда от дебитора требуется подтвердить или выразить несогласие с отраженным в учете сальдо счета, либо в отрицательной форме, когда ответ требуется только в случае несогласия с отраженным в учете сальдо счета.
Положительные подтверждения предоставляют более надежные аудиторские доказательства, чем отрицательные. Выбор между положительной и отрицательной формами будет зависеть от конкретных обстоятельств, в том числе и от оценки неотъемлемого риска и риска системы контроля. Положительная форма более предпочтительна в случае высокой оценки неотъемлемого риска или риска системы контроля, поскольку при использовании отрицательной формы ответ может быть не получен не только по причине несогласия с отраженным сальдо счетов. Аудитором может быть использована комбинация положительной и отрицательной форм подтверждений. Например, по счетам, содержащим крупные остатки, может быть составлен положительный запрос, а по счетам, имеющим не столь крупные остатки, могут быть составлены запросы в отрицательной форме.
Если ответ на запрос о подтверждении в положительной форме не получен, необходимо осуществить альтернативные процедуры или рассматривать проверяемую статью как ошибку.
Возможны случаи, когда руководство обращается к аудитору с просьбой не направлять запросов о подтверждении определенных сальдо дебиторской задолженности, в этом случае аудитор должен проанализировать, имеются ли веские причины для подобной просьбы. Например, если по определенному счету имеются разногласия с дебитором, то любые обращения со стороны аудитора могут усугубить напряженные отношения между субъектом и дебитором. Перед тем, как отказаться от направления запросов о подтверждении, аудитор должен проверить любые имеющиеся доказательства в поддержку объяснений руководства. В таких случаях аудитору следует выполнить альтернативные процедуры в отношении счетов дебиторской задолженности, которую не предполагается подтверждать.
Судебные дела или претензионные разбирательства, в которые вовлечен субъект, могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность, и поэтому они должны быть раскрыты или отмечены в финансовой отчетности.
Аудитор должен выполнить ряд процедур, направленных на получение сведений о любых судебных делах и претензионных разбирательствах, в которые вовлечен субъект и которые могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность. К числу таких процедур относятся:
¨ направление необходимых запросов руководству, включая получение заявлений руководства;
¨ ознакомление с протоколами заседаний совета директоров и с перепиской с юристами субъекта;
¨ проверка счетов судебных издержек;
¨ использование любых сведений относительно деятельности субъекта, включая информацию, полученную в ходе бесед с юридической службой субъекта.
Если аудитор выявил наличие судебных дел или претензий или считает, что таковые могли иметь место, он должен обратиться непосредственно к юристам субъекта с письменным запросом. Аудитор анализирует статус юридических процедур вплоть до составления аудиторского заключения. В некоторых случаях аудитору может потребоваться получить от юристов информацию, отражающую последнюю информацию. При определенных обстоятельствах, например, в случае сложности дела или разногласий между руководством и юристом, может возникнуть необходимость встречи аудитора с юристом с целью обсуждения вероятного исхода судебного дела или претензии. Такие встречи должны происходить с разрешения руководства или в присутствии лица, представляющего руководство.
Если руководство отказывается дать разрешение аудитору на обращение к юристам субъекта, то такой отказ следует рассматривать как ограничение объема аудита, что обычно приводит к выражению условно-положительного мнения или к отказу от выражения мнения.
Также немаловажное значение для финансового состояния предприятия имеет наличие или отсутствие долгосрочных инвестиций, и если величина таковых существенна, то аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно стоимостной оценки таких инвестиций и раскрытия информации о них. Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных инвестиций, обычно включают рассмотрение доказательств способности субъекта продолжать отражать данные инвестиции в составе долгосрочных активов, обсуждение с руководством вопроса о намерении субъекта продолжать держать инвестиции в виде долгосрочных инвестиций, а также получение письменных заявлений по данному вопросу.
Другие процедуры обычно включают рассмотрение соответствующей финансовой отчетности и другой информации, например, биржевых котировок, которые служат показателем стоимостной оценки, а также сопоставление данных стоимостных оценок с балансовой стоимостью инвестиций вплоть до даты составления аудиторского заключения. Если такие стоимостные оценки не превышают балансовую стоимость, то аудитор должен рассмотреть вопрос о необходимости уценки.
В ходе проведения аудиторской проверки аудитор должен оценить необходимость сбора информации по сегментам и то, насколько эта информация существенна для составления финансовой отчетности. Аудитор рассматривает информацию по сегментам как неотъемлемую часть финансовой отчетности, поэтому обычно он не проводит аудиторских процедур, которые следовало бы проводить с целью выражения мнения относительно информации по сегментам, рассматриваемой обособленно. Тем не менее, концепция существенности включает в себя как количественные, так и качественные факторы, и аудиторские процедуры учитывают и это. Аудитору необходимо сопоставление со сметами и другими ожидаемыми резуль
татами, например, прибыль от операционной деятельности, представленной в виде процентного отношения к выручке от реализации, распределение активов и расходов между сегментами, в том числе на предмет соответствия данным прошлых периодов и адекватности раскрытия информации о несоответствиях.
