Нематериальные активы в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности

Учет нематериальных активов регулируется Международным стандартом финансовой отчетности (IAS)38 «Нематериальные активы», который устанавливает правила учета и раскрытия информации для всех нематериальных активов, кроме тех, которые специально рассматриваются в иных международных стандартах финансовой отчетности. То есть если другой стандарт устанавливает учетные процедуры по отдельным видам нематериальных активов, то компания применяет соответствующий стандарт вместо МСФО 38.

При определении того, как должен учитываться актив, сочетающий нематериальные и материальные элементы необходимо вынести суждение о том, какой элемент более важен. Например, программное обеспечение для станка с программным управлением, являющееся его неотъемлемой частью, рассматривается как основное средство. Аналогичной является ситуация с операционной системой компьютера. А когда программное обеспечение не является неотъемлемой частью соответствующих активов, то оно рассматривается как нематериальный актив.

В соответствии с МСФО (IAS) 38 нематериальный актив — это идентифицируемый неденежный актив, не имеющий физической формы. Причем под активом понимается ресурс, контролируемый компанией в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление в компанию экономических выгод в будущем.

Таким образом, в стандарте выделяются три определяющих признака нематериального актива: идентифицируемость, контроль, способность приносить экономические выгоды. Кроме того, должна существовать возможность надежного определения стоимости актива.

Идентифицируемость

Особое внимание при определении нематериального актива уделяется требованию его идентифицируемости, которая необходима для того, чтобы нематериальный актив можно было отличить от гудвилла. (Гудвилл, возникающий при объединении компаний представляет собой платеж, производимый покупателем в ожидании будущих экономических выгод). Причем идентифицируемость применительно к нематериальным активам понимается не только как возможность физически отделить данный актив от иных активов компании.[10]

Контроль

Считается, что компания контролирует нематериальный актив, если она в состоянии обеспечить поступление именно к ней будущих экономических выгод, которые будут проистекать от использования данного актива. Такой контроль может быть продемонстрирован через ограничение доступа третьих лиц к указанным выгодам.

Будущие экономические выгоды

Оценка способности актива приносить экономические выгоды производится на основе профессионального суждения руководства компании. Будущие экономические выгоды, поступающие от нематериального актива могут включать выручку от продажи товаров или услуг, экономию затрат или другие выгоды, являющиеся результатом использования актива компанией.

Отдельное приобретение нематериального актива

Чаще всего, цена, которую платит компания за приобретенный нематериальный актив, отражает вероятность того, что ожидаемые будущие экономические выгоды, заключенные в активе, будут поступать в компанию.

Стоимость отдельно приобретенного актива включает: покупную цену (любые торговые скидки вычитаются при определении покупной цены), импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, любые прямые затраты (например, затраты на оплату труда, стоимость профессиональных услуг, затраты на проверку работоспособности актива).

Приобретение как часть объединения компаний

В соответствии с МСФО/IFRS 3 "Объединение компаний", если нематериальный актив приобретается при объединении компаний, то стоимостью такого актива является его справедливая стоимость на дату приобретения. Наиболее надежную оценку справедливой стоимости дают котируемые рыночные цены приобретения аналогичных активов. Если такая информация отсутствует, допустимо принять за основу оценки цену, по которой последний раз продавался подобный актив, если между датой совершения этой операции и датой оценки справедливой стоимости актива не произошло существенных изменений экономических условий.

Приобретение за счет государственной субсидии

В некоторых случаях нематериальный актив может поступить в компанию бесплатно или по номинальной стоимости за счет государственной субсидии. Это может иметь место, когда государство передает или предоставляет компании такие нематериальные активы, как права посадки в аэропорту, лицензии на радио- и телевещание, лицензии на импорт или квоты либо права на другие ограниченные ресурсы. Согласно МСФО (/AS) 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» компания может на свое усмотрение выбрать один из двух допустимых методов отражения данной операции:

- признать как нематериальный актив, так и субсидию по справедливой стоимости актива;

- признать нематериальный актив по номинальной стоимости плюс любые затраты, непосредственно связанные с доведением актива до состояния, пригодного к использованию.

Обмены активами

Один или несколько нематериальных активов могут быть приобретены в обмен на неденежный актив (активы) или на комбинацию денежных и неденежных активов. Стоимость такого нематериального актива оценивается по справедливой стоимости за исключением случаев:

- обменная сделка не имеет коммерческого смысла;

- справедливая стоимость как полученного так и переданного актива не может быть надежно измерена.

Создание нематериального актива внутри компании

Иногда трудно оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, установленным МСФО 38, то есть:

- установить момент времени появления идентифицируемого актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды;

- надежно определить стоимость актива.

Для того чтобы оценить, соответствует ли внутренне созданный нематериальный актив критериям признания, компания должна классифицировать создание актива на стадию исследования и стадию разработок.

Себестоимость внутренне созданного НМА представляет собой сумму затрат, осуществленных с даты когда НМА впервые становится отвечающим критериям признания.

К прямым затратам относятся: затраты на материалы и услуги, использованные или потребленные при создании актива; расходы по оплате труда работников, занятых при создании актива; любые затраты, непосредственно относящиеся к создаваемому активу, такие, как пошлины за регистрацию прав, амортизация патентов и лицензий, использованных при создании актива, и т.п.; накладные расходы, которые необходимы для создания актива и могут быть непосредственно с ним связаны (например, распределение амортизационных отчислений по основным средствам, страховых взносов, арендной платы).

Не включаются в себестоимость внутренне созданного НМА:

- коммерческие, административные и прочие общие накладные расходы;

- идентифицируемые убытки от неэффективности использования и первоначальные операционные убытки, которые возникли до того, когда актив достиг запланированного уровня использования;

- затраты на обучение персонала по эксплуатации актива.