Особенности взимания налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров

Основными документами, регулирующими вопросы взимания НДС и акцизов при перемещении товаров между государствами-членами Таможенного союза, являются Соглашение " О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (25.01.2008), Протокол " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" (11.12.2009) и Протокол " О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" (11.12.2009).

Согласно статье 2 Соглашения " О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" при перемещении товаров между странами-участницами применяется нулевая ставка НДС и (или) освобождение от уплаты (возмещение уплаченной суммы) акцизов при условии документального подтверждения факта перемещения.

Союзное законодательство особое внимание уделяет вопросам взимания налогов при перемещении товаров между странами-участницами. Установлено, что налоги подлежат уплате на территории страны-импортера (в которой товар будет находиться в свободном обращении). Налоги в этом случае взимаются налоговыми органами по месту постановки налогоплательщика, приобретающего право собственности на товары, на учет (пункт 1 статьи 2 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе"). Правило взимания налогов в стране-импортере применяется для всех случаев перемещения товаров между странами-участницами Таможенного союза. Например, согласно пункта 1.4 статьи 2 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе", если налогоплательщик одного государства Таможенного союза члена Таможенного союза приобретает товары, ранее импортированные на территорию этого государства-члена Таможенного союза налогоплательщиком другого государства-члена Таможенного союза, косвенные налоги по которым не были уплачены, уплата этих налогов осуществляется налогоплательщиком государства, на территорию которого импортированы товары,-собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства-члена Таможенного союза, комиссионером, поверенным, агентом (если товары будут реализованы через комиссионера, поверенного, агента). Согласно п. 7 ст. 2 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" при ввозе товаров налоги, за исключением акцизов по маркируемым подакцизным товарам, уплачиваются не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (либо срока платежа, предусмотренного договором (контрактом) лизинга).

При этом в силу п. 5 ст. 2 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" суммы налогов исчисляются налогоплательщиком по налоговым ставкам, установленным законодательством государства-члена Таможенного союза, на территорию которого импортированы товары.

Например, согласно Налогового кодекса государств-членов Таможенного союза, ставки НДС составляют:

статья 268 Налогового кодекса Республики Казахстан-ставка НДС может составлять 0 или 13%;
статья 102 Налогового кодекса Республики Беларусь в зависимости от характера коммерческой операции предусматривает следующие ставки НДС: 0; 0,5; 9,09; 10; 16,67; 20; 24% (при реализации на территории Республики Беларусь и при ввозе на ее таможенную территорию сахара белого).
статья 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает ставки НДС в размере 0, 10, 18%.

Вопрос о возмещении НДС при экспорте товаров между странами-участницами Таможенного союза решается следующим образом.

Пунктом 1 статьи 1 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" при экспорте товаров с территории одной из стран-участниц на территорию другой страны-участницы предусмотрено применение ставки НДС в размере 0%, освобождение от уплаты акцизов, а также право на налоговые вычеты (зачеты). При этом налоговые вычеты (зачеты) производятся в порядке, аналогичном предусмотренному законодательством государства-члена Таможенного союза, применяемому в отношении товаров, экспортированных с территории этого государства за пределы Таможенного союза.

Пункт 2 статьи 1 Протокола " О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе" устанавливает перечень документов, представляемых в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, в частности:

договоры (контракты), в соответствии с которыми осуществляется экспорт товаров;
документы, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет налогоплательщика-экспортера (если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации);
транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие факт перемещения товаров на территорию другого государства-члена Таможенного союза (пп. 4 п. 2 ст. 1 Протокола от 11.12.2009);
заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа того государства, на чью территорию импортированы товары;
иные документы, предусмотренные законодательством РФ. Например, документы, необходимые при продаже товара через посредника (п.2 ст.165 НКРФ).

Если в течение 180 календарных дней с момента отгрузки товара российский поставщик не соберет необходимые документы, он обязан исчислить НДС с выручки по ставке 10 или 18 % (п. 3 ст. 1 Протокола от 11.12.2009). Сумма НДС отражается в разделе " б" декларации по НДС за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товара.

Если налогоплательщик не сумел уложиться в отведенные сроки и, следовательно, уплатил НДС по ставке 10 или 18 % и пени сверху, часть суммы в дальнейшем можно вернуть. Для этого нужно собрать необходимые документы и представить в налоговую вместе с декларацией по НДС. На подготовку документов отводится три года. НДС возмещается в порядке, предусмотренном ст.176 НК РФ. Пени возврату не подлежат.

Нормы статьи 2 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11 декабря 2009 года не распространяются в отношении товаров Таможенного союза, помещаемых (помещенных) под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

Для подтверждения обоснованности применения ставки НДС в размере 0% в порядке, установленном статьей 1 Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе от 11 декабря 2009 года, в случае реализации товаров с территории одного государства-члена Таможенного союза на территорию другого государства-члена Таможенного союза и помещения их под таможенную процедуру свободной таможенной зоны на территории другого государства-члена Таможенного союза, вместо заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов в налоговый орган представляется заверенная таможенным органом копия таможенной декларации, в соответствии с которой такие товары помещены под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

в изменении классификационного кода товара по ТН ВЭД ТС на уровне любого из первых четырех знаков;
в выполнении необходимых условий, производственных и технологических операций, достаточных для признания товара товаром Таможенного союза;
в изменении стоимости товаров, когда процентная доля стоимости используемых материалов или добавленная стоимость достигают фиксированной доли в цене конечной продукции (правило адвалорной доли).

В целях идентификации иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, в товарах, изготовленных (полученных) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, могут использоваться следующие способы:

проставление резидентом или должностными лицами таможенных органов печатей, штампов, цифровой и другой маркировки на иностранные товары, помещенные под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
подробное описание, фотографирование, изображение в масштабе иностранных товаров;
сопоставление предварительно отобранных проб, образцов иностранных товаров и товаров, изготовленных (полученных) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
использование имеющейся маркировки товаров, в том числе в виде серийных номеров;
иные способы, которые могут быть применены исходя из характера товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, и совершаемых операций по переработке (обработке) товаров, в результате проведения которых товары теряют свои индивидуальные характеристики, и (или) по изготовлению и ремонту товаров (включая сборку, разборку, монтаж, подгонку), в том числе путем исследования представленных подробных сведений об использовании иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, в технологическом процессе совершения данных операций, а также о технологии их производства или путем осуществления таможенного контроля во время совершения данных операций.

Порядок проведения идентификации иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, в товарах, изготовленных (полученных) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, определяется законодательством государств-членов Таможенного союза.

Товар, изготовленный (полученный) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, признается товаром Таможенного союза, если в результате осуществления операций по изготовлению (получению) товара выполняется одно из следующих условий:

произошло изменение классификационного кода товара по ТН ВЭД ТС на уровне любого из первых четырех знаков, за исключением случаев, указанных в частях второй и третьей настоящего пункта;
процентная доля стоимости иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, не превышает фиксированной доли в цене конечной продукции, или добавленная стоимость достигает фиксированной доли в цене конечной продукции, за исключением случая, указанного в части второй настоящего пункта;
в отношении товара выполнены условия, производственные и технологические операции, достаточные для признания товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, товаром Таможенного союза, за исключением случая, указанного в части второй настоящего пункта.

Товар, изготовленный (полученный) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, не признается товаром Таможенного союза, если в отношении товара осуществлены только те операции, которые не отвечают критериям достаточной переработки, независимо от выполнения иных условий.

Изменение классификационного кода товара по ТН ВЭД ТС на уровне любого из первых четырех знаков не применяется в качестве критерия достаточной переработки товаров, изготовленных (полученных) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, в случае если в отношении товаров установлен перечень условий, производственных и технологических операций, достаточных для признания товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, товаром Таможенного союза.

Перечень условий, производственных и технологических операций, достаточных для признания товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, товаром Таможенного союза, а также перечень операций, осуществление которых не отвечает критериям достаточной переработки при определении статуса товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, для таможенных целей при завершении таможенной процедуры свободной таможенной зоны определяются Комиссией Таможенного союза.

Комиссия Таможенного союза определяет порядок использования правила адвалорной доли в качестве критерия достаточной переработки товаров, изготовленных (полученных) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

Правило адвалорной доли не применяется в качестве критерия достаточной переработки при совершении операций по ремонту товаров Таможенного союза.

Определение статуса товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, для таможенных целей при завершении таможенной процедуры свободной таможенной зоны осуществляется в порядке, установленном статьей 19 Соглашения, уполномоченным органом Российской Федерации, определяемым в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В качестве документа, подтверждающего статус товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, для таможенных целей при завершении таможенной процедуры свободной таможенной зоны, уполномоченным органом Российской Федерации выдается заключение о признании товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, товаром Таможенного союза или заключение о признании товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, не являющимся товаром Таможенного союза.

Форма, порядок заполнения заключений о признании товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, товаром Таможенного союза и о признании товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, не являющимся товаром Таможенного союза, а также порядок их выдачи и применения определяются Коллегии Евразийской экономической комиссии.

Коллегия Евразийской экономической комиссии может устанавливать требования к электронному виду указанных заключений.

При отсутствии, аннулировании или признании недействительным документа, подтверждающего статус товара, изготовленного (полученного) с использованием иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, такой товар при завершении таможенной процедуры свободной таможенной зоны рассматривается как товар Таможенного союза для целей его вывоза с таможенной территории Таможенного союза, а в иных целях-как иностранный товар.