Ситуация: в каком периоде признаются расходы на приобретение права заключения договора аренды, требующего государственной регистрации

Напомним, что списывать расходы на приобретение права заключения долгосрочного договора аренды земельного участка организация может только при условии подачи документов на государственную регистрацию (п. 2, пп. 2 п. 3, п. 4 ст. 264.1 НК РФ, ст. 164, п. 2 ст. 609 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ, п. 2 ст. 26 ЗК РФ). В связи с этим возникает вопрос: начиная с какого отчетного периода следует признавать такие расходы?

На практике проверяющие могут посчитать, что признавать расходы можно только начиная с месяца, в котором документы были поданы на регистрацию, или даже только с отчетного периода, следующего за этой датой.

Отметим, что такой подход обоснован, ведь, если в том отчетном периоде, в котором поданы документы на регистрацию, списать расходы в размере, рассчитанном на полный квартал, расходы будут списаны быстрее чем за пять лет. А это, в свою очередь, нарушает требования п. п. 2 - 4 ст. 264.1 НК РФ.

Например, организация "Альфа" по результатам торгов приобрела право на заключение договора аренды за 100 000 руб. Документы на государственную регистрацию договора поданы 21 марта 2012 г., что документально подтверждено распиской территориального органа Росреестра.

Согласно учетной политике организации расходы на приобретение государственных и муниципальных земельных участков, а также на приобретение прав заключения долгосрочных договоров аренды таких участков признаются равномерно в течение пяти лет. Следовательно, полностью списать расходы организация должна не ранее 21 марта 2017 г. (п. 3 ст. 6.1 НК РФ).

Таким образом, расходы организация будет учитывать равными частями в течение 20 кварталов (5 лет x 4 кв.). Ежеквартальная сумма расходов, учитываемых для целей налога на прибыль, составит 5000 руб. (100 000 руб. / 20 кв.).

Если налогоплательщик начнет признавать расходы в таком размере начиная с I квартала 2012 г. (т.е. с периода, когда были поданы документы на регистрацию), в 2012 г. он спишет одну пятую часть расходов (1 / 20 x 4). В этом же размере расходы организация признает и 2013, 2014, 2015, 2016 гг. Таким образом, налогоплательщик полностью спишет затраты концу 2016 г., т.е. ранее установленного учетной политикой срока.

В то же время, если организация начнет признавать расходы во II квартале 2012 г., она спишет их полностью только по итогам I квартала 2017 г. То есть в данном случае налогоплательщик не нарушит требований ст. 264.1 НК РФ.

Отметим, что подобную ситуацию рассмотрел ФАС Московского округа в Постановлении от 24.06.2011 N КА-А40/6393-11. Налогоплательщик принял решение списывать расходы равномерно в течение пяти лет и признал первую часть расходов в квартале, в котором были поданы документы на государственную регистрацию. Судьи поддержали организацию, аргументируя это следующим:

- ст. 264.1 НК РФ не определяет суммы расходов, которые подлежат списанию в момент подачи документов на регистрацию;

- все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Тем не менее наличие споров с налоговыми органами подтверждает, что правомерность такой позиции налогоплательщику придется доказывать в суде. Поэтому полагаем, что расходы необходимо признавать начиная с отчетного периода, следующего за кварталом, в котором вы подали документы на государственную регистрацию договора аренды.