Учет выданных займов

Типовые проводки и первичные документы

Операция	Дебет	Кредит	Первичные документы
Предоставлены денежные средства взаймы	58 субсчет «Предоставленные займы»		Платежное поручение
Предоставлены взаймы не денежные ценности	58 субсчет «Предоставленные займы»	91 субсчет «Прочие доходы»	Накладная, передаточный акт
Начислен НДС со стоимости не денежных ценностей, переданных взаймы	91 субсчет «Прочие расходы»	68 субсчет «Расчеты по НДС»	Накладная, передаточный акт
Списана стоимость ценностей	91 субсчет «Прочие расходы»	07, 10, 41	Накладная, передаточный акт
Возвращена сумма денежного займа		58 субсчет «Предоставленные займы»	Платежное поручение
Возвращены ценности по договору займа	91 субсчет «Прочие расходы»	58 субсчет «Предоставленные займы»	Накладная, передаточный акт
Отражен НДС со стоимости возвращенных ценностей		91 субсчет «Прочие доходы»	Накладная, передаточный акт
Приняты к учету возвращенные ценности	07, 10, 41	91 субсчет «Прочие доходы»	Накладная, передаточный акт
Получен вексель заемщика в обеспечение выданного ранее займа	58 субсчет «Долговые ценные бумаги»	58 субсчет «Предоставленные займы»	Вексель

2.1. Оформление операции по выдаче займа

Независимо от суммы договора займа заключите его в письменной форме (п. 1 ст. 808 ГК РФ). Заем может быть выдан как в денежной, так и в натуральной форме. В договоре должен быть указан процент по займу. Если такой оговорки нет, заемщик должен выплатить фирме проценты по ставке рефинансирования, действующей на дату возврата займа. Порядок уплаты процентов должен быть предусмотрен в договоре. Если такой порядок не прописан, заемщик должен выплачивать проценты ежемесячно до полного погашения займа. Обо всем этом сказано в статье 809 Гражданского кодекса РФ.

Если фирма предоставит беспроцентный заем, это условие должно быть прямо указано в договоре. Исключение – займы, выданные в натуральной форме. По умолчанию они являются беспроцентными. Но если фирма намерена получить с заемщика проценты, выдавая заем в натуральной форме, их размер и порядок уплаты следует предусмотреть в договоре.

Также в договоре следует указать порядок, сроки получения и возврата самого займа. Фирма может перевести сумму займа на банковский счет заемщика или выдать ее наличными. При этом направлять на выдачу займов наличную денежную выручку запрещено (п. 5 письма ЦБ РФ от 4 декабря 2007 г. № 190-Т). Имейте в виду, что о выдаче беспроцентного займа гражданину или юридическому лицу, а также при получении таких денежных средств в сумме не менее 600 000 руб. в безналичной форме банки должны уведомить службу по финансовому мониторингу (Информационное письмо ЦБ РФ от 1 сентября 2009 г. № 16).

1.3. В договоре не установлен срок возврата займа

Если срок возврата не установлен, заемщик должен вернуть долг не позднее чем через 30 дней после того, как фирма предъявила такое требование. Данный порядок установлен статьей 810 Гражданского кодекса РФ. Но в ней не сказано, о каких днях – календарных или рабочих – идет речь. Из статьи 190 Гражданского кодекса РФ можно сделать вывод, что речь идет о календарных днях. При этом начало срока приходится на следующий день после даты предъявления фирмой требования о возврате займа (ст. 191 Гражданского кодекса РФ). Если последний день срока приходится на нерабочий день, то возвратить деньги можно в ближайший следующий рабочий день (ст. 193 Гражданского кодекса РФ). Беспроцентный заем заемщик вправе вернуть досрочно. Досрочный возврат процентных займов допускается только с согласия заимодавца. Такой порядок установлен статьей 810 Гражданского кодекса РФ.

2.2. Случаи, когда для выдачи займа обязательно требуется разрешение учредителей фирмы

Первый случай: заем выдается из чистой прибыли (подп. 3 п. 3 ст. 91 и подп. 4 п. 1 ст. 103 Гражданского кодекса РФ). Решение о расходовании чистой прибыли оформляется протоколом общего собрания или решением единственного учредителя (ст. 39 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, п. 3 ст. 47 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ).

Второй случай: сделка отвечает критериям заинтересованности. Перечень лиц, которые заинтересованы в совершении сделки, определен пунктом 1 статьи 81 Закона РФ от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пунктом 1 статьи 45 Закона РФ от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ. В частности, при предоставлении займа заинтересованными лицами будут генеральный директор фирмы или сотрудник, доля которого в уставном капитале составляет 20 процентов и более. Сумма займа при этом роли не играет.

Третий случай: выдача крупной суммы займа. Крупной сделкой считается заем, сумма которого превышает 25 процентов от стоимости активов фирмы на последнюю отчетную дату. Об этом сказано в пункте 1 статьи 46 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ и пункте 1 статьи 78 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ.

Решение о предоставлении займа принимается советом директоров (наблюдательным советом), общим собранием или единственным учредителем (п. 3, 7 ст. 45, ст. 39 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ, п. 3 ст. 47, ст. 83 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ). Если заем предоставлен без разрешения учредителей фирмы, такая сделка может быть признана недействительной (п. 5 ст. 45 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ и п. 1 ст. 84 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ).

2.3. Фирма выдает заем наличными

По договорам, которые фирма заключает с другими фирмами (предпринимателями), установлен лимит расчетов наличными в 100 000 руб. (указание ЦБ РФ от 20 июня 2007 г. № 1843-У). Это правило в полной мере относится и к договорам займа. Поэтому если заемщиком является другая фирма, то в качестве займа можно выдать наличную сумму в пределах 100 000 руб. по одному договору займа. Предельный размер наличных расчетов между фирмами и гражданами, которые не занимаются предпринимательской деятельностью, не установлен. Поэтому если в качестве заемщика выступает гражданин (сотрудник фирмы, ее учредитель), то фирма может выдать наличными заем на любую сумму. Единственное условие – расходовать наличные деньги, поступившие за проданные товары (работы, услуги), а также в качестве страховых премий на выдачу займа нельзя (письмо ЦБ РФ от 4 декабря 2007 г. № 190-Т).

При получении или возврате займа наличными деньгами составьте расходный или приходный кассовый ордер (формы № КО-2 и № КО-1, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88). Получение процентов также оформите приходным кассовым ордером.

Применение ККТ является обязательным при наличных расчетах за проданные товары, выполненные работы или оказанные услуги (п. 1 ст. 2 Закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ).

При предоставлении или возврате денежных займов и процентов по ним реализации товаров (работ, услуг) не происходит. Поэтому ни при выдаче наличного денежного займа, ни при его возврате, ни при получении процентов по займу применять ККТ не нужно.

2.4. Заемщик возвратит заем, внеся деньги в кассу (на банковский счет) другой компании в счет погашения задолженности заимодавца за поставленные товары (работы, услуги)

Этот вариант не противоречит гражданскому законодательству. При этом суть договорных отношений между организацией и поставщиком товаров (работ, услуг) не меняется.

Такой вывод следует из статьи 313 Гражданского кодекса РФ. В данном случае перевода долга не происходит, так как заемщик перечисляет деньги согласно своим обязательствам перед организацией.

Если руководитель организации принял решение о том, чтобы заемщик заплатил по обязательствам организации, то оформите на имя заемщика письмо-поручение. В нем укажите:
– наименование организации-поставщика, которой нужно перечислить деньги, и ее реквизиты (в том числе расчетный счет);
– номер и дату договора, по которому организация должна заплатить, либо номер и дату счета на оплату;
– сумму, которую необходимо заплатить.

Например, письмо-поручение на имя сотрудника может быть оформлено так, как показано ниже.

Открытое акционерное общество «ОРИОН» Рабочему производственного цеха А.П. Васильеву ПИСЬМО-ПОРУЧЕНИЕ № 1 г. Пермь 6 декабря 2011 г. В счет частичного погашения Вашего долга перед ОАО «ОРИОН» по договору займа от 01.07.2011 № 5/07-10 на сумму 200 руб. просим Вас перечислить 150 руб. на счет ООО «Альфа». Реквизиты получателя: Наименование: ООО «Альфа» ИНН 5908123446, КПП 590801001 р/с 4070281040000001111 Банк получателя АКБ «Дружный» БИК 044583222, к/с 30101810400000000222 В графе «Назначение платежа» платежного поручения следует написать: Оплата за поставленный товар по договору от 5.08.2010 № 622 за ОАО «ОРИОН» «Мастер» на основании письма от 6.12.2010 № 1. Сумма платежа – 150 руб. (в т. ч. НДС – 22 881,36 руб.). После перечисления денежных средств просим Вас передать копию платежного поручения в бухгалтерию ОАО «ОРИОН». Генеральный директор Липин Р.П. Липин

При таком способе погашения займа в отношении организации одновременно происходит уменьшение кредиторской задолженности перед поставщиком и дебиторской задолженности заемщика. Поэтому от заемщика потребуйте копию квитанции к приходному кассовому ордеру или платежного поручения, в которых должна быть ссылка на договор с поставщиком и номер письма-поручения, а также выделена отдельной строкой сумма «входного» НДС (если поставщик является плательщиком НДС).

2.5. Бухгалтерский учет операции по выдаче займа

Предоставленные организацией займы являются для нее финансовым вложением и учитываются в бухгалтерском учете по правилам, установленным ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденным приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н. Учетной политикой организации устанавливается единица бухгалтерского учета финансовых вложений. Учет может вестись по каждой организации-заемщику, но может предусматриваться ведение учета по каждому договору займа.

В расходы, формирующие первоначальную стоимость финансовых вложений, включаются не только сумма займа по договору, но и расходы, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Например, суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением финансовых активов, или вознаграждения, уплачиваемые посредникам, через которых приобретены активы.

При погашении заемщиком займа выбытие актива отражается по первоначальной стоимости каждой выбывающей единицы бухгалтерского учета финансовых вложений (п. 27 ПБУ 19/02). Доходы по финансовым вложениям признаются доходами от обычных видов деятельности либо прочими поступлениями в соответствии с ПБУ 9/99 (п. 34 ПБУ 19/02). Организация самостоятельно определяет, каким способом отражать проценты по финансовым вложениям, и закрепляет принятый вариант в учетной политике (п. 4 ПБУ 9/99).

Если для организации-заимодавца предоставление займов не является основным видом деятельности, то в соответствии с пунктом 16 ПБУ 9/99 проценты, получаемые за предоставление заемных средств, являются операционными доходами и отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы». Датой признания таких доходов в бухгалтерском учете организации-заимодавца является каждый истекший отчетный период. Согласно пунктам 4 и 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, отчетным периодом является месяц. Расходы, связанные с предоставлением организацией другим организациям займов, признаются прочими расходами организации (п. 35 ПБУ 19/02).

Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с предоставлением процентных займов другим организациям, производится на счете 58 «Финансовые вложения». Беспроцентные займы, предоставленные организацией в рублях, не являются для нее финансовыми вложениями и могут учитываться с применением счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Займы, выданные работникам организации, отражаются по дебету счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет «Расчеты по предоставленным займам».

2.6. Выдан заем в денежной форме под проценты. Налоговый учет

На расчет налога на прибыль деньги или имущество, выданные заемщику по договору займа и полученные обратно, не влияют. Их не нужно включать ни в состав расходов (п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ), ни в состав доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). А вот сумму процентов, заплаченную заемщиком, необходимо включить в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Операции по предоставлению денежных займов освобождены от НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ). Поэтому ни на суммы денежного займа, ни на начисленные по нему проценты этот налог не начисляйте. Однако составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж фирма, выдавшая денежный заем, обязана (подп. 1 п. 3 ст. 169 Налогового кодекса РФ, п. 16 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).

В счете-фактуре укажите сумму займа (начисленных процентов) и сделайте отметку «без НДС» (п. 5 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

2.7. Налоговый учет процентов

При налогообложении прибыли проценты, полученные от заемщика, включите в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Если фирма применяет кассовый метод, доходы отразите в день фактического поступления процентов (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ). Если фирма применяет метод начисления, налоговую базу нужно увеличить в день начисления процентов по условиям договора. При этом необходимо соблюсти следующие условия:
– если по договору заемщик платит проценты более чем за один отчетный период, начисляйте их ежемесячно в течение всего срока действия договора (начисленные проценты включите в налоговую базу того отчетного периода, к которому они относятся);
– если договор займа прекращен до окончания отчетного периода, проценты нужно начислить и включить в состав доходов в последний день действия договора (п. 6 ст. 271 и п. 4 ст. 328 Налогового кодекса РФ).

2.8. Выдан заем в натуральной форме. Налоговый учет

По договору займа в натуральной форме имущество фирмы переходит в собственность заемщика. Следовательно, такая передача считается реализацией (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Реализация товаров облагается НДС (п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). Поэтому фирма в момент передачи имущества должна начислить налог к уплате в бюджет (подп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ). НДС можно начислить с договорной стоимости передаваемого имущества, если она не отклоняется от рыночной цены более чем на 20 процентов (п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ). В обратном случае рассчитайте НДС с рыночной стоимости имущества.

Рыночную стоимость товаров (собственной продукции) определите исходя из цены, по которой их обычно продают сторонним покупателям. При передаче заемщику другого имущества используйте цены на аналогичную продукцию на рынке. Для документального подтверждения в этом случае можно использовать прайс-листы фирм, продающих подобную продукцию.

Обратите внимание: если заемщик – гражданин (сотрудник фирмы, ее учредитель), который не является плательщиком НДС, при возврате займа права на налоговый вычет у фирмы не будет (п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Для того чтобы избежать расходов в виде уплаты НДС, фирмам, которые выдают займы физическим лицам, лучше предоставить их в денежной форме. В этом случае обязанности платить этот налог не возникнет (подп. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ).

1.11 Погашение займа взаимозачетом

Взаимозачет задолженностей по денежному займу и по оплате товаров (работ, услуг) провести можно. Никаких ограничений на этот счет законодательство не содержит. Для зачета достаточно заявления одной стороны. При этом в пункте 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29 декабря 2001 г. № 65 указано, что законодательство не настаивает, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида.

Требование кредитора по денежному займу однородно денежному требованию исполнителя об оплате товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Такие выводы подтверждает и арбитражная практика (см., например, определение ВАС РФ от 13 декабря 2007 г. № 14983/07, постановление ФАС Поволжского округа от 11 мая 2010 г. № А55-12458/2009).

1.12 Долг за полученные взаймы товары (работы, услуги) погашается наличными

По договору товарного кредита или неденежного займа возвращают равное количество полученных вещей того же рода и качества (ст. 822, п. 2 ст. 819, п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ). А значит, в рамках этого договора нельзя взять взаймы товары, а вернуть деньги.

1.13 Должник вовремя не вернул заем, выданный фирмой

За нарушение условий договора займа фирма может потребовать от заемщика уплаты неустойки или процентов за просрочку (ст. 330 и 395 Гражданского кодекса РФ). Условия о неустойке должны быть прописаны в договоре займа. На практике применяют два вида неустоек:
– штрафы (устанавливаются в твердой сумме либо как процент от суммы договора);
– проценты или пени (начисляются за дни, когда обязательства по договору не выполнялись или выполнялись с нарушениями; конкретный размер пеней определяется договором).

Если в договоре займа не предусмотрена уплата неустойки, то фирма вправе взыскать проценты по ставке рефинансирования, действующей на день погашения долга или его части за каждый день просрочки. Если долг взыскивается через суд, ставку рефинансирования возьмите на день предъявления иска (день вынесения судебного решения). В отличие от неустойки проценты можно взыскать только за нарушение денежного обязательства. Если договором не предусмотрен более короткий срок, проценты нужно начислить за весь период просрочки. То есть со дня, следующего за последним сроком возврата долга, по день фактического погашения займа. Эти правила установлены пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса РФ и разъяснены в пункте 51 постановления пленумов Верховного суда РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8.

При расчете процентов за нарушение условий договора займа, выданного в натуральной форме, нужно учитывать сумму НДС, начисленную при передаче ценностей. Такой позиции придерживаются судебные инстанции (постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2010 г. № 17АП-604/2010-ГК). Отметим, что ранее судьи придерживались противоположной позиции (постановление Президиума ВАС РФ от 21 марта 2000 г. № 3287/98).

В бухгалтерском учете санкции за просрочку начислите на дату признания их должником или в день вступления в законную силу решения суда (п. 16 ПБУ 9/99). В налоговом учете санкции за просрочку включите в состав внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 Налогового кодекса РФ). При методе начисления дату признания доходов в виде неустоек и процентов за просрочку определите на дату признания их должником или в день вступления в силу решения суда (подп. 4 п. 4 ст. 271 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 16 августа 2010 г. № 03-07-11/356).

1.14 Компания безвозмездно прощает долг по займу. Налоговый и бухгалтерский учет

В налоговом учете сумму прощенного долга при расчете налога на прибыль не учитывайте (письмо Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 03-03-06/1/728). При этом не имеет значения, в какой форме предоставлен заем: в натуральной или денежной. Об этом сказано в пункте 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ.

Несмотря на то что дата прощения долга приравнивается для целей расчета НДС к оплате обязательства (подп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ), на дату подписания соглашения о прощении долга оснований для возникновения объекта обложения НДС не возникает. Поскольку обязанность уплатить НДС возникает раньше прощения долга. А именно: при предоставлении займа в натуральной форме объект налогообложения возникает в момент передачи имущества по договору займа. Это следует из пункта 1 статьи 39 и пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ. При предоставлении денежных займов НДС не начисляется вообще. Это следует из подпункта 1 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса РФ, в которых сказано, что операции, связанные с обращением российской валюты, не признаются реализацией товаров (работ, услуг).

Если заемщиком является гражданин, то в результате прощения долга у него возникает доход, с которого нужно удержать НДФЛ по ставке 13 процентов, если он является резидентом, или по ставке 30 процентов, если заемщик не является налоговым резидентом (п. 1 ст. 210, п. 1, 3 ст. 224 Налогового кодекса РФ). Кроме того, на доход, полученный сотрудником в результате прощения долга, чиновники Минздравсоцразвития требуют начислить взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование (письмо от 17 мая 2010 г. № 1212-19). Дескать, невозвращенный заем – это уже выплаты, связанные с выполнением трудового договора. Такую же логику ревизоры могут применить, доначисляя компании взносы на травматизм.

В бухгалтерском учете сумма прощенного долга будет признана в составе прочих расходов. Поэтому в период, когда подписано соглашение о прощении долга, между данными бухгалтерского и налогового учета возникает постоянная разница. Ей соответствует постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

3. Учет полученных займов и кредитов

Типовые проводки и первичные документы

Операция	Дебет	Кредит	Первичные документы
Получены заемные денежные средства в кассу, на расчетный, валютный и специальные счета	50, 51, 52, 55	66, 67	Приходно-расходный ордер, платежное поручение
Начислены проценты по заемным средствам, полученным для приобретения и (или) строительства инвестиционных активов, до принятия к учету		66, 67 «Проценты к уплате»	Бухгалтерская справка-расчет
Начислены проценты по заемным средствам, полученным для выдачи аванса поставщикам, подрядчикам, до оприходования МПЗ, других ценностей, выполнения работ, оказания услуг		66, 67 «Проценты к уплате»	Бухгалтерская справка-расчет
Начислены проценты во всех остальных случаях	91 субсчет «Прочие расходы»	66, 67 «Проценты к уплате»	Бухгалтерская справка-расчет
Отражены курсовые разницы по заемным средствам и причитающимся к оплате процентам	66, 67 (91)	91 (66, 67)	Бухгалтерская справка-расчет
Возвращена основная сумма кредита (займа)	66, 67	51, 52	Платежное поручение
Уплачены проценты по кредиту (займу)	66, 67 «Проценты к уплате»	51, 52	Платежное поручение
Начислены штрафные санкции за нарушение условий договора кредита (займа)	91 субсчет «Прочие расходы»		Договор займа, бухгалтерская справка-расчет
Краткосрочный кредит пролонгирован в долгосрочный			Дополнение к договору займа
Переведена долгосрочная задолженность в краткосрочную			Договор займа

3.1. Оформление операции по получению займа

Независимо от суммы займа договор заключите в письменной форме (п. 1 ст. 808 Гражданского кодекса РФ). Заем, который предоставляют фирме, может быть выдан как в денежной, так и в натуральной форме. Размер процентов по займу можно указать в договоре. Если такой оговорки нет, фирма должна выплатить заемщику проценты по ставке рефинансирования, действующей на дату возврата займа (или его части). Кроме того, в договоре нужно предусмотреть порядок уплаты процентов. В противном случае считается, что заемщик должен выплачивать проценты ежемесячно до полного погашения займа. Если предоставлен беспроцентный заем, это условие должно быть прямо указано в договоре. Исключение – заем, выданный в натуральной форме. По умолчанию он является беспроцентным (ст. 809 Гражданского кодекса РФ).

Фирма обязана вернуть полученный заем в срок и в порядке, предусмотренном договором. Если срок возврата не установлен, заем нужно вернуть не позднее чем через 30 дней после того, как заимодатель предъявит такое требование. Беспроцентный заем фирма вправе вернуть досрочно. Досрочный возврат процентных займов допускается только с согласия заимодавца (ст. 810 Гражданского кодекса РФ). Порядок предоставления и возврата займа укажите в договоре. Сумма займа может быть внесена в кассу или переведена на банковский счет фирмы. В таком же порядке фирма может возвратить полученный заем.

2.2. Компания берет заем наличными деньгами. Лимит расчетов наличными

Предельный размер наличных расчетов между фирмами и гражданами, которые не занимаются предпринимательской деятельностью, не установлен. Поэтому, если заимодавцем является гражданин (сотрудник фирмы, ее учредитель), в качестве займа фирма может принять от него любую наличную сумму.

При получении или возврате займа наличными деньгами составьте расходный или приходный кассовый ордер (формы № КО-2 и № КО-1, утвержденные постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88). Выдачу процентов также оформите расходным кассовым ордером.

3.2. Компания получила заем наличными. Лимит кассы

3.3.

Лимит кассы определяется банком на основании данных о средней выручке предприятия. На первый взгляд данный лимит распространяется только на те суммы, которые поступили в кассу за проданные товары и оказанные услуги. Но это не так.

Лимит кассы распространяется абсолютно на все суммы средств, которые приходует предприятие. Об этом сказано в пункте 6 Порядка ведения кассовых операций в РФ (утвержден письмом Центрального банка РФ от 4 октября 1993 г. № 18). Если компания не сдает сверхлимитную наличность в банк, то налоговики на основании банковской справки по форме № 0408026 вправе привлечь ее к ответственности на основании статьи 15.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Штрафы, предусмотренные этой статьей, составляют от 4000 до 5000 руб. для должностных лиц и от 40 000 до 50 000 руб. для компаний. Поэтому, если фирма получила заем наличными и лимит кассы, установленный банком для фирмы, превышен, не забудьте сдать денежные средства в банк.

2.4. Расчет процентов по договорам займа (кредита)

Размер и периодичность уплаты процентов полностью зависят от условий договора. Проценты можно взимать как в денежной, так и в натуральной форме. Чтобы рассчитать проценты, определите:
– сумму займа (кредита), на которую начисляются проценты;
– ставку процентов (годовую или месячную);
– количество календарных дней в периоде, за который начисляются проценты.

Как правило, в расчете нужно учесть действительное число календарных дней в году – 365 или 366 и соответственно в месяце – 30, 31, 28 или 29 дней. Проценты нужно начислить со дня, следующего за днем предоставления займа (кредита), по день его возврата включительно. Такой порядок прописан в пункте 3.14 Положения ЦБ РФ от 4 августа 2003 г. № 236-П. Если речь идет не о банковском кредите, то указанный порядок не является обязательным, поэтому в договоре займа можно предусмотреть и другой порядок (например, установить фиксированную сумму процентов).

3.4. Компания получила заем (кредит). Бухгалтерский учет

3.5.

Учет операций, связанных с получением займов и кредитов, у заемщика установлен ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н. Согласно пункту 2 ПБУ 15/2008, основная сумма долга отражается в бухгалтерском учете в составе кредиторской задолженности в сумме, указанной в договоре.

Пример

ООО «Смена» в октябре 2011 года подписало договор займа сроком на 6 месяцев на сумму 1 000 000 руб. Однако к ноябрю 2011 года до компании дошло только 600 000 руб. Бухгалтер компании сделал в учете следующие проводки.

В момент подписания договора:

Дебет 76 субсчет «Расчеты с заимодавцем» Кредит 66
– 1 000 000 руб. – подписан договор займа.

После получения денег:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с заимодавцем»
– 600 000 руб. – получены деньги.

Если деньги получены в тот же день, в который заключен договор займа, то можно обойтись и без счета 76. То есть сумма долга будет сразу в полной сумме отражена по дебету счета 51.

ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» больше не требует разделять задолженность по срокам. Но компания такое разделение может сохранять, предусмотрев в учетной политике. Отражение в бухгалтерском учете информации о состоянии кредитов и займов, полученных заемщиком, производится на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам ведется по видам займов и кредитов, по кредитным организациям или другим заимодавцам, по отдельным видам заемных обязательств.

Список затрат на привлечение займов и кредитов и пользование ими является открытым. Начисление процентов производится в сроки, предусмотренные условиями договора, независимо от времени их фактической уплаты. Задолженность на счетах 66 и 67 показывается без учета причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров. Проценты отражаются на отдельных субсчетах счетов 66 и 67. Уплата процентов по кредиту производится в сроки, предусмотренные кредитным договором. Если срок выплаты процентов кредитным договором не установлен, то проценты выплачиваются ежемесячно (п. 2 ст. 809 Гражданского кодекса РФ). Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее прочими расходами (п. 14 ПБУ 15/2008), то есть отражаются по дебету счета 91. Затраты по заемным средствам (проценты), использованным для приобретения инвестиционных активов, включаются в стоимость этих активов.

2.6. Налоговый учет операции по получению займа (кредита)

На расчет налога на прибыль деньги (имущество), полученные от заимодавца (кредитора) по договору займа и возвращенные обратно, не влияют. Их не нужно включать ни в состав доходов (подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ), ни в состав расходов (п. 12 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Если заем (кредит) предоставлен под проценты, сумму процентов, выплаченную заимодавцу (кредитору), включите в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: затраты по выплате процентов за пользование заемными средствами относятся к нормируемым расходам. Налогоплательщик вправе выбрать один из двух способов расчета предельной суммы процентов, признаваемых расходом, и указать это в своей учетной политике (п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ).

Первый способ: предельная сумма процентов определяется как средний уровень процентов по сопоставимым кредитам. Второй способ: в качестве ориентира берется ставка рефинансирования Банка России.

Норматив по рублевым обязательствам – ставка рефинансирования, увеличенная в 1,8 раза. Лимит по валютным кредитам и займам – 15 процентов годовых. Если до 1 ноября 2009 года компания получила рублевые кредиты, в первом полугодии 2010 года лимит сохранялся на уровне удвоенной ставки рефинансирования.

При получении беспроцентного займа (кредита) у фирмы не возникает никакого дохода от экономии на процентах. Возврат займа, а также уплата процентов в натуральной форме признаются реализацией (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Поэтому фирма – плательщик НДС должна начислить этот налог со стоимости имущества, передаваемого заимодавцу (подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ). НДС можно начислить с договорной стоимости передаваемого имущества, если она не отклоняется от рыночной цены более чем на 20 процентов (п. 1 ст. 154 Налогового кодекса РФ). В обратном случае рассчитайте налог с рыночной стоимости имущества.

3.6. Расчет предельного уровня процентов исходя из ставки рефинансирования

Выбрать этот способ компания может даже в том случае, если сопоставимые кредиты у нее были (ст. 5 Федерального закона от 19 июля 2009 г. № 202-ФЗ).

Если кредит был получен в иностранной валюте, предельная величина процентов, которые можно признать в налоговом учете, – 15 процентов годовых. Если же кредит получен в рублях, предельную величину процентов рассчитывают по следующей формуле:

Пв = Ст Ч К,

где Пв – предельная величина процентов, учитываемых при налогообложении;

Ст – ставка рефинансирования;

К – специальный коэффициент, определяемый в зависимости от периода, в котором получен заем.

Коэффициент 1,8 применяют для процентов, начисленных:
– с 1 января 2010 года по всем займам, привлеченным после 1 ноября 2009 года;
– с 1 июля 2010 года по всем займам, привлеченным до 1 ноября 2009 года.

Коэффициент 2 используют для процентов, начисленных с 1 января по 30 июня 2010 года по займам, привлеченным до 1 ноября 2009 года.

Еще один вопрос, который часто задают бухгалтеры: какую ставку рефинансирования использовать, ведь в течение года она может меняться? Здесь действует следующее правило. Если кредитор вправе изменить проценты, при расчете лимита берут ставку рефинансирования на дату, когда признается расход. Если же процент в кредитном договоре жестко зафиксирован, учитывают соответствующий показатель на день, когда был получен кредит.

О том, сколько процентов вы можете списать в расходе, смотрите на схеме ниже.

Нормируем проценты за пользование займом в налоговом учете

2.8. Расчет предельного уровня процентов по сопоставимым займам (кредитам) для целей налогообложения

Предельную величину процентов, которую можно учесть при налогообложении, определите по следующей формуле:

Предельная величина процентов = Средний уровень процентов по сопоставимым займам (кредитам) Ч 1,2

Если процентная ставка по предоставленному займу (кредиту) не превышает предельной величины процентов, при расчете налога на прибыль включите в расходы всю начисленную сумму процентов. В противном случае учесть можно только ту сумму процентов, которая рассчитана исходя из предельной величины. Это следует из абзаца 3 пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ.

2.9.Сопоставимые займы (кредиты) в налоговом учете

В статье 269 Налогового кодекса РФ перечислены критерии сопоставимости займов и кредитов: по виду валюты, объемам, срокам, способам обеспечения. Конкретные характеристики сопоставимых объемов и аналогичных обеспечений не установлены. Поэтому фирма вправе самостоятельно определить эти критерии и закрепить их приказом об учетной политике (ст. 313 Налогового кодекса РФ).

Например, в учетной политике может быть сказано, что займы (кредиты) являются сопоставимыми по объемам, если их размеры не отличаются друг от друга более чем на 10 процентов.

Порядок определения сопоставимости определяют исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота (письмо Минфина России от 19 июня 2009 г. № 03-03-06/1/414). Предельные отличия по срокам компании также могут установить самостоятельно.

Для чиновников вполне приемлемо, когда займы организации поделены на группы с такими диапазонами: от одного до трех месяцев, от трех до шести месяцев, от шести месяцев до года и т. д. Слишком большую разницу в сроках инспекторы, конечно, не приветствуют. Так, популярно делить долги лишь на краткосрочные (до года) и долгосрочные (свыше года). И уж тут велика вероятность претензий. Причем рассчитывать на поддержку судей в данном случае не приходится. Свидетельство тому – определение ВАС РФ от 7 мая 2008 г. № 5913/08.

Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов (физических или юридических лиц), чиновники сопоставимыми не считают (письмо Минфина России от 5 мая 2010 г. № 03-03-06/2/83). Так же как и кредитные обязательства, выданные в разных формах (кредиты, кредитная линия с лимитом выдачи и кредитная линия с лимитом задолженности). Об этом сказано в письме Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-03-06/2/154.

2.10. Кредит (заем) использован не по целевому назначению

Фактическое использование кредита на цели, направленные на получение дохода, является приоритетным. Так, если цель выдачи кредита не совпадает с фактическим расходованием заемных средств, то для признания расходов для целей исчисления налога на прибыль значение имеет фактическая цель расходования денежных средств, а не цель выдачи кредита. Данная позиция отражена, например, в письме Минфина России от 18 августа 2006 г. № 03-03-04/1/633, в котором указано, что в целях налогообложения прибыли расходом признаются проценты по полученным кредитам (займам) независимо от целевого назначения таких заимствований.

Арбитражная практика по вопросу признания расходов для целей налогообложения прибыли в случаях нецелевого использования кредита, но фактически используемого для цели получения дохода, тоже складывается в пользу налогоплательщика. Так, например, данная точка зрения содержится в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 28 января 2009 г. № А32-9519/2008-4/213.

2.11. Часть процентов по кредиту возмещается из бюджета

В такой ситуации нормировать в налоговых целях нужно только ту часть процентов, которую вы платите банку за счет собственных средств. При условии, что сумма субсидии из бюджета, которая направлена на уплату второй части процентов, при расчете налога на прибыль не учтена в доходах. Виды таких субсидий перечислены в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. В частности, к ним относятся инвестиции, полученные по результатам государственных инвестиционных конкурсов.

Расходы, которые компания производит за счет таких целевых поступлений, при расчете налога на прибыль не учитываются (п. 17 ст. 270 Налогового кодекса РФ). Поэтому в данном случае применять нормирование, согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ, нужно лишь к той части процентов, которую вы относите на расходы.

2.12. Банковская комиссия по кредитному договору. Налоговый учет

Комиссию за банковские услуги фирма может учесть полностью при расчете налога на прибыль как в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ), так и в составе внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Порядок отнесения расходов на оплату услуг банков должен быть закреплен организацией в учетной политике (п. 4 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Но когда заемщик под видом комиссии платит не фиксированную сумму, а определенный процент, например, от остатка задолженности по ссудному счету, то, по мнению чиновников Минфина России, такая комиссия является скрытым процентом за пользование кредитом. Стало быть, и учитывать ее в расходах надо не как комиссию, а как банковский процент. То есть в пределах лимита, установленного статьей 269 Налогового кодекса РФ. Такая позиция отражена в письме Минфина России от 27 ноября 2009 г. № 03-03-06/1/776.

2.13. Компания заключила договор займа в условных единицах. Налоговый учет

Если привлекаются заемные средства в рублях, а обязательство по условиям договора пересчитывается в валюте, то при отклонении курса возникают суммовые разницы. Если курс валюты повышается, то возникают отрицательные суммовые разницы; если курс валюты понижается, возникают положительные суммовые разницы.

Суммовая разница может возникать как по основной сумме долга, так и в части процентов по долговому обязательству. Порядок пересчета обязательств по договорам займа и кредита Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. Правила учета суммовых разниц зависят от причины их возникновения.

Если суммовая разница возникает в процессе пересчета основной суммы долга, то положительная разница признается внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли. Отрицательную суммовую разницу следует рассматривать как плату за пользование займом и учитывать для целей налогообложения в соответствии со статьей 269 Налогового кодекса РФ. То есть сумма разницы прибавляется к сумме процентов и сравнивается с суммой предельных процентов, рассчитанных согласно учетной политике организации.

Если суммовая разница возникает при уплате процентов по договорам займа, то возникающие в этом случае суммовые разницы между рублевой оценкой сумм процентов на дату их начисления и рублевой оценкой сумм процентов на дату их оплаты учитываются у заемщика в составе внереализационных доходов и расходов соответственно. Этот вывод подтверждают и сотрудники Минфина России (в частности, письмо от 14 октября 2009 г. № 03-03-06/1/662).

2.14. Компания получила заем в валюте

Если заимодавец – иностранное юридическое лицо, не являющееся резидентом РФ, предоставил фирме заем в иностранной валюте, то помните о следующих налоговых последствиях.

Во-первых, фирма обязана производить пересчет кредиторской задолженности. Возникшие положительные и отрицательные курсовые разницы являются доходом и расходом для целей исчисления налога на прибыль в соответствии со статьями 250 и 265 Налогового кодекса РФ.

Во-вторых, проценты по займу принимайте для целей исчисления налога на прибыль также в сумме, не превышающей предельный размер процентов. В-третьих, действуют правила тонкой капитализации, то есть если задолженность признается контролируемой, то проценты, превышающие предельный размер, признаются для целей налогообложения прибыли дивидендами и не принимаются в качестве расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли. В-четвертых, при перечислении заимодавцу доходов в виде процентов, комиссий и других аналогичных доходов, предусмотренных договором займа, фирма обязана выполнить функции налогового агента. Данные доходы облагаются налогом по ставке 20 процентов (ст. 310 Налогового кодекса РФ).

Если заимодавец – физическое лицо, не являющееся резидентом РФ, то такие доходы облагаются НДФЛ по ставке 30 процентов. В случае если по правилам тонкой капитализации часть процентов приравнена к дивидендам, то налогообложение этой части дохода производится по ставке 15 процентов. И наконец, если между странами, резидентами которых являются участники сделки, подписано соглашение об устранении двойного налогообложения, то полученные доходы в виде процентов и дивидендов будут облагаться налогом в соответствии с данным соглашением.

2.15. Заимодавец простил долг. Налоговый учет

Сумму прощенного долга включите в налоговую базу по налогу на прибыль. Доход признавайте на дату подписания соглашения о прощении долга (п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Особый порядок предусмотрен, если заимодавцем является учредитель фирмы. Если доля, внесенная учредителем в уставный капитал фирмы, составляет более чем 50 процентов, то деньги или имущество, полученные фирмой в результате прощения долга по договору займа с этим учредителем, не облагаются налогом на прибыль. При этом если заем был получен в натуральной форме, то стоимость имущества не учитывайте в доходах при условии, что в течение года со дня его получения оно не передавалось третьим лицам. Об этом сказано в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. Если доля, внесенная учредителем, составляет 50 процентов или менее, то сумма прощенного долга учитывается в общем порядке.

Сумму задолженности по процентам, списанную в связи с прощением долга, включите в состав внереализационных доходов (п. 18 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Особый порядок предусмотрен, если заимодавцем является учредитель фирмы. Если его доля в уставном капитале организации составляет 50 и менее процентов, то сумму задолженности по процентам учитывайте по общему правилу. А если учредитель владеет более 50 процентами уставного капитала, то вопрос о включении в состав доходов задолженности по процентам перед этим учредителем является спорным.

С одной стороны, если доля учредителя в уставном капитале фирмы составляет более 50 процентов, то имущество, полученное от него в результате прощения долга, не относится к доходам фирмы. Об этом сказано в подпункте 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ. С другой стороны, по своей сути процент – это плата, которую заемщик должен внести за пользование заемными средствами согласно договору займа (ст. 809 Гражданского кодекса РФ). Напрямую проценты к имуществу не относятся (п. 2 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Поэтому безвозмездно полученным имуществом проценты, списанные в результате прощения долга, не являются.

Таким образом, сумму задолженности по процентам, списанную прощением долга учредителем, при расчете налога на прибыль следует учитывать в составе внереализационных доходов как сумму кредиторской задолженности, списанной по иным основаниям. Об этом сказано в пункте 18 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 4 июля 2008 г. № 03-03-06/1/385 и от 23 августа 2007 г. № 03-03-06/1/589.

2.16. По условиям договора займа оплата долга производится в рублях по курсу условной единицы на дату оплаты

При возникновении положительной разницы между суммой полученного и возвращенного займа учитывайте ее в составе внереализационных доходов (п. 11 ст. 250 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 6 октября 2005 г. № 03-03-04/1/251).

Если, возвращая заем, выраженный в условных единицах, компания передает сумму в рублях большую, чем она фактически получила, возникающую отрицательную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом, предусмотренную договором. Поэтому такую отрицательную разницу можно учесть для целей налогообложения прибыли в соответствии со статьей 269 Налогового кодекса РФ. Этот вывод компаниям подтвердили и сотрудники финансового ведомства (письмо Минфина России от 14 октября 2009 г. № 03-03-06/1/662).

2.17. Компания вовремя не вернула заем

За нарушение условий договора займа заимодавец может потребовать от фирмы уплаты неустойки или процентов за просрочку (ст. 330 и 395 Гражданского кодекса РФ). Условие о неустойке должно быть прописано в договоре займа (ст. 331 Гражданского кодекса РФ).

На практике применяют два вида неустоек: штрафы или пени. Если фирма вернула долг несвоевременно, а в договоре займа уплата неустойки не предусмотрена, то заимодавец вправе взыскать с нее проценты за каждый день просрочки. Размер процентов в таком случае определите по ставке рефинансирования, которая действует на день погашения долга или его части.

Если долг взыскивается через суд, ставку рефинансирования возьмите на день предъявления иска или на день вынесения судебного решения. В отличие от неустойки проценты можно взыскать только за нарушение денежного обязательства.

Проценты нужно заплатить за весь период просрочки, если договором не предусмотрен более короткий срок. То есть со дня, следующего за последним сроком возврата долга, по день фактического погашения займа. Такие правила установлены пунктом 1 статьи 395 Гражданского кодекса РФ и разъяснены в пункте 51 постановления пленумов Верховного суда РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. № 6/8.

В бухгалтерском учете санкции за просрочку включите в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99) на дату их признания или в день вступления в законную силу решения суда (п. 16 ПБУ 10/99). В налоговом учете санкции за просрочку включите в состав внереализационных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).

При методе начисления дату признания расходов в виде неустоек и процентов за просрочку определите так же, как и в бухучете (подп. 8 п. 7 ст. 272 Налогового кодекса РФ, письмо ФНС России от 26 июня 2009 г. № 3-2-09/121). При кассовом методе неустойку и проценты за просрочку включите в состав расходов в тот момент, когда они фактически уплачены (п. 3 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: если заимодавцем является гражданин (сотрудник фирмы, ее учредитель), то для него неустойки (проценты) являются доходом, полученным от деятельности в России (подп. 10 п. 1 ст. 208 Налогового кодекса РФ). Поэтому с суммы штрафных санкций фирма-заемщик как налоговый агент обязана рассчитать и удержать НДФЛ по ставке 13 процентов (п. 2 ст. 226, п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ).

На сумму штрафов не нужно начислять страховые взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.

2.18. Стоимостные разницы при возврате товарного кредита. Налоговый учет

При выдаче товарного кредита или займа в натуральной форме заимодавец передает заемщику вещи, определенные родовыми признаками. В целях погашения кредита или займа заемщик приобретает аналогичное количество вещей с такими же родовыми признаками и возвращает их организации-заимодавцу.

Договором может быть предусмотрено условие по оплате процентов или условие о том, что заем предоставляется беспроцентный. Если договор не содержит указанных условий, то проценты начисляются исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Стоимость вещей не является у заемщика доходом для целей исчисления налога на прибыль (подп. 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Начисленные проценты у заемщика признаются внереализационным расходом (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Эти проценты заемщик учитывает при налогообложении прибыли, нормируя по правилам, предусмотренным статьей 269 Налогового кодекса РФ.

Стоимость вещей, приобретенных заемщиком в целях погашения долгового обязательства, может отличаться от стоимости вещей, полученных по договорам заимствования. Возникающие положительные или отрицательные стоимостные (ценовые) разницы при возврате товарного кредита не учитываются в целях налогообложения прибыли организаций.

Порядок признания доходов и расходов по товарным кредитам разъяснен в письме Минфина России от 13 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/82.

2.19. Различия между договором займа в натуральной форме и договором товарного кредита

Для целей бухучета и налогообложения между договором займа в натуральной форме и договором товарного кредита нет никаких различий.

Существуют лишь некоторые правовые особенности их заключения и регулирования.

Например, договор займа вступит в силу в момент передачи вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ). Договор товарного кредита – в день подписания (абз. 1 ст. 822 Гражданского кодекса РФ). В отличие от договора займа в договоре товарного кредита нужно более четко указать признаки передаваемых ценностей (абз. 2 ст. 822 Гражданского кодекса РФ).

Кроме того, договор товарного кредита признается беспроцентным лишь в том случае, если об этом прямо сказано в его тексте (п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ). Договор займа в натуральной форме является таковым по умолчанию (п. 3 ст. 809 Гражданского кодекса РФ).

3. Прочие финансовые вложения

Типовые операции и первичные документы

Операция	Дебет	Кредит	Первичные документы
Принятие к учету финансовых вложений, приобретенных за плату		60, 76	Договор на покупку финансового вложения
Принятие к учету финансовых вложений, поступивших в качестве вклада в уставный капитал		75 субсчет «Расчет по вкладам в уставный (складочный) капитал»	Уставный договор
Финансовые вложения поступили безвозмездно		98 субсчет «Безвозмездные поступления»	Договор, бухгалтерская справка-расчет
Финансовые вложения поступили в счет вклада по договору простого товарищества		50 субсчет «Касса организации»	Договор простого товарищества
Отражена курсовая разница при переоценке финансовых вложений, стоимость которых выражена в валюте	58 (91)	91 (58)	Бухгалтерская справка-расчет
Произведена корректировка учетной стоимости финансовых вложений в случае превышения текущей рыночной (учетной) стоимости над учетной (текущей рыночной)	58 (91)	91 (58)	Бухгалтерская справка-расчет
Создан резерв под обесценение финансовых вложений	91 субсчет «Прочие расходы»		Приказ о создании резерва
Проданы финансовые вложения	91 субсчет «Прочие расходы»		Договор купли-продажи ценных бумаг, доли в уставах и т. д.

3.1. Дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования. Бухгалтерский учет

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденным приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, учитывается в составе финансовых вложений организации.

Это подтвердил и Минфин России (письмо от 17 декабря 2007 г. № 07-05-06/317).

3.2. Определение рыночной стоимости ценных бумаг, которые не обращались на организованном рынке ценных бумаг

По ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке, фактическая цена сделки признается рыночной, если находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, исчисленными исходя из расчетной цены и 20-процентного отклонения. Об этом сказано в пункте 6 статьи 280 Налогового кодекса РФ.

3.3.Компания до приобретения акций проводит исследование рынка ценных бумаг. НДС

Принять НДС к вычету по маркетинговым услугам нельзя. Поскольку операции по реализации ценных бумаг НДС не облагаются. Такова норма подпункта 12 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Поэтому сумму НДС необходимо включить в стоимость услуги. А стоимость услуги полностью учитывается в первоначальной стоимости ценных бумаг.

Согласно пункту 9 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», ценные бумаги, приобретенные за плату, принимаются к учету по фактическим затратам. Это означает, что помимо сумм, уплаченных продавцу, в первоначальную стоимость включаются все расходы, непосредственно связанные с покупкой ценных бумаг.

Например, расходы на консультационные, информационные услуги, услуги реестродержателя, депозитария. В аналогичном порядке определяется цена приобретения ценных бумаг в налоговом учете. Расходы на покупку ценной бумаги, в том числе и на оплату консультационных услуг, можно признать в момент ее реализации. Основание – пункт 2 статьи 280 Налогового кодекса РФ.

3.4. Определение первоначальной стоимости, по которой финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету

По объектам, приобретенным за плату, первоначальная стоимость определяется по сумме фактических затрат организации на их приобретение (за исключением НДС и других возмещаемых налогов). Для объектов, поступивших безвозмездно (ценных бумаг), – по текущей рыночной стоимости на дату их принятия к учету. Если ее невозможно определить, то по сумме денежных средств, которая может быть получена в результате продажи ценных бумаг на дату их принятия к учету.

Для объектов, вносимых учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал, – по денежной оценке, согласованной учредителями (участниками). Для объектов, вносимых в счет вклада по договору простого товарищества, – по денежной оценке, согласованной товарищами. Для объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, – по стоимости переданных или подлежащих передаче активов исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость финансовых вложений, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные финансовые вложения.

3..5. Корректировка финансовых вложений в бухгалтерском учете

Корректировка финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, производится ежеквартально или ежемесячно. Сумма корректировки (переоценки) относится на финансовые результаты – как прочие расходы или доходы компании. Если на отчетную дату текущая рыночная стоимость финансовых вложений не определяется, то данный актив отражается в бухгалтерской отчетности по стоимости его последней оценки. Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, корректировке не подлежат, за исключением финансовых вложений, которые обесценены.

3.6. Обесценение финансовых вложений

Под обесценением финансовых вложений понимается устойчивое существенное снижение их стоимости, то есть снижение ниже величины экономических выгод, которые организация рассчитывает получить от них в обычных условиях ее деятельности. Разницу между учетной стоимостью финансовых вложений (стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете) и суммой данного снижения называют расчетной стоимостью финансовых вложений. Устойчивое снижение стоимости может быть признано при одновременном выполнении следующих условий:
– на отчетную дату и предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше расчетной стоимости;
– в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась, причем исключительно уменьшалась;
– на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости финансовых вложений.

Если устойчивое снижение будет подтверждено, то организация должна образовать резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между их учетной и расчетной стоимостью (см. схему ниже). Проверка на устойчивое снижение может проводиться по решению организации и при составлении отчетности за 2010 год – на 1 января 2011 года. Резерв образуется за счет финансовых результатов (в составе прочих расходов).

Стоимость акций изменилась: бухгалтерский и налоговый учет

Обратите внимание: в бухгалтерской отчетности финансовые вложения, по которым создан резерв, отражаются по учетной стоимости за вычетом суммы резерва.

3.7. Выбытие финансовых вложений

Согласно ПБУ 19/02, при выбытии финансовых вложений, по которым определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость считают исходя из последней оценки.

При выбытии финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их стоимость считают одним из способов, который утверждается в учетной политике организации: по первоначальной стоимости каждой единицы, по средней первоначальной стоимости или по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО). По каждому виду финансовых вложений в течение отчетного года применяется один способ оценки.

4. Расчеты векселями

4.1. Оформление выдачи собственного векселя

Чтобы расплатиться собственным векселем, компания должна оформить его правильно. Для этого необходимо указать все обязательные реквизиты, которые перечислены в постановлении ЦИК и СНК СССР «О введении в действие положения о переводном и простом векселе» от 7 августа 1937 г. № 104/1341. Формат бланка векселя унифицирован постановлением Правительства РФ от 26 сентября 1994 г. № 1094.

В качестве первичного бухгалтерского документа используют акт приема-передачи векселей. Его составляют в свободной форме. Акт приема-передачи составляют в двух экземплярах.

Если компания планирует активно использовать векселя в своей работе, для их учета стоит завести журнал учета актов приема-передачи векселей (реестр векселей). Форму журнала компания разрабатывает и утверждает самостоятельно, специальных требований в этом случае законодательством не предусмотрено. Если фирма ведет книгу учета ценных бумаг, операции с векселями можно отражать в ней.

4.2. Компания выдала собственный вексель. Налоговый учет дисконта по векселю

Проценты по векселю (дисконт) включают в состав внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Но с учетом особенностей, определенных в статье 269 Налогового кодекса РФ. Допустим, срок обращения векселя известен заранее (на векселе есть фраза «на определенную дату» или «во столько-то времени от даты составления»). Тогда сумму процентов (дисконта) списывают равномерно в течение отчетных периодов, которые приходятся на срок обращения ценной бумаги (п. 8 ст. 272 Налогового кодекса РФ).

Если же срок обращения векселя неизвестен (на векселе есть фраза «по предъявлении» или «по предъявлении, но не ранее»), то расходы по нему распределяют также равномерно по отчетным периодам, но в течение предполагаемого срока обращения. Этот срок устанавливается на основании пункта 34 Положения о переводном и простом векселе (утвержден постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 7 августа 1937 г. № 104/1341) и равен периоду до минимальной даты предъявления плюс 365 (366) дней. К аналогичному выводу пришли и сотрудники главного финансового ведомства страны (письмо Минфина России от 7 ноября 2008 г. № 03-03-06/3/14).

При этом сумму дисконта (если векселедатель не учитывает сопоставимость долговых обязательств) нужно сравнить со ставкой рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,8 раза (п. 1.1 ст. 269 Налогового кодекса РФ). Если вексель выдан до 1 ноября 2009 года, в первом полугодии 2010 года ставку рефинансирования умножают на 2, с 1 июля 2010 года – на 1,8. По векселям, номинированным в валюте, следует ориентироваться на ставку 15 процентов годовых. Когда сумма дисконта не превышает лимита, ее можно отнести на расходы целиком.

4.3. Вексель пога

Понравилась статья? Добавь ее в закладку (CTRL+D) и не забудь поделиться с друзьями: