И налоговый контроль

Объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказан­ных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количествен­ную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложе­ния, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.

Под имуществом в Кодексе понимаются виды объ­ектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), от­носящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием тамо­женных платежей, к товарам относится и иное имущество, опреде­ляемое Таможенным кодексом Российской Федерации.

Работой для целей налогообложения признается деятель­ность, результаты которой имеют материальное выражение и мо­гут быть реализованы для удовлетворения потребностей органи­зации и (или) физических лиц.

Услугой для целей налогообложения признается деятель­ность, результаты которой не имеют материального выражения, Реализуются и потребляются в процессе осуществления этой дея­тельности.

Налоговая декларация представляет собой письменное заяв­ление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплатель­щиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогопла­тельщиком, если иное не предусмотрено законодательством о на­логах и сборах.

Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бланке установленной формы.

В случаях, установленных настоящим Кодексом, налоговая дек­ларация может представляться на дискете или ином носителе, до­пускающем компьютерную обработку.

Бланки налоговых деклараций предоставляются налоговыми органами бесплатно.

Налоговая декларация может быть представлена в налоговый орган лично или направлена по почте. Налоговый орган не вправе отказать в принятии декларации и обязан по просьбе налогопла­тельщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. При отправке налоговой декла­рации по почте днем ее представления считается дата отправки заказного письма с описью вложения.

Формы налоговых деклараций, если они не утверждены зако­нодательством о налогах и сборах, разрабатываются и утвержда­ются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. Налоговая декларация представляется с указанием единого по всем налогам идентификационного номера налогоплательщи­ка. Налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщи­ка включения в налоговую декларацию сведений, не связанных с исчислением и уплатой налогов.

Налоговая декларация представляется в установленные за­конодательством о налогах и сборах сроки. Инструкции по заполнению налоговых деклараций по феде­ральным, региональным и местным налогам издаются Министер­ством Российской Федерации по налогам и сборам по согласова­нию с Министерством финансов Российской Федерации, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Правила, предусмотренные настоящей статьей, не распро­страняются на декларирование товаров, перемещаемых через та­моженную границу Российской Федерации. Правила, предусмотренные настоящей главой, распространя­ются также на порядок декларирования данных, связанных с исчис­лением и уплатой налогов и сборов, поступающих в государствен­ные внебюджетные фонды. При этом органы государственных вне­бюджетных фондов, осуществляющие контроль за уплатой нало­гов и сборов, поступающих в эти фонды, разрабатывают формы и порядок заполнения налоговых деклараций.

Статья 80 Налогового кодекса определяет, что основным налого­вым отчетным документом является налоговая декларация и дает оп­ределение данного понятия (п. 1).

П. 2 статьи определяет порядок и срок представления каждым на­логоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган.

П.п. 3-7 определяют правила оформления налоговой декларации.

П. 8 данной статьи разграничивает понятия налоговой и таможен­ной декларации.

Ст. 80 Налогового кодекса устанавливает лишь общие требова­ния, предъявляемые к налоговой декларации как документу налого­вой отчетности. Более подробная детализация в отношении сведений по конкретным видам налогов, отражаемых в налоговой декларации, будет предусмотрена в части второй Кодекса.

Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ в ст. 80 НК до­полнительно включен п. 9, распространяющий правила гл. 13 НК на налоги, уплачиваемые в государственные внебюджетные фонды, предоставляя их органам право самостоятельно разрабатывать фор­мы и порядок заполнения деклараций.

1. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им нало­говой декларации не отражения или неполноты отражения сведе­ний, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, под­лежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

2. Если предусмотренное в пункте 1 настоящей статьи заявле­ние о дополнении и изменении налоговой декларации производит­ся до истечения срока подачи налоговой декларации, она считает­ся поданной в день подачи заявления.

3. Если предусмотренное в пункте 1 настоящей статьи заявле­ние о дополнении и изменении налоговой декларации делается по­сле истечения срока подачи налоговой декларации, но до истече­ния срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление было сделано до мо­мента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки.

4. Если предусмотренное пунктом 1 настоящей статьи заявле­ние о дополнении и изменении налоговой декларации делается по­сле истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым орга­ном обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплатель­щик освобождается от ответственности в соответствии с настоя­щим пунктом при условии, что до подачи такого заявления налого­плательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствую­щие ей пени.

Статья 81 Налогового кодекса обязывает налогоплательщика вне­сти необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию при обнаружении в поданной им декларации отсутствия каких-либо сведений или неполноты их отражения, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Данная статья определяет порядок и сроки внесения подобных из­менений и дополнений, а также основания возникновения ответствен­ности за несвоевременное их внесение.

До введения в действие части первой Налогового кодекса порядок внесения дополнений и изменений в налоговую декларацию четко регламентировался только в п. 63 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", в соответствии с которой налогоплатель­щик имеет право самостоятельно до проверки налоговых органов внести исправления в ранее представленные налоговые расчеты (дек­ларации). По суммам налога, дополнительно подлежащим уплате в бюджет, налогоплательщик представляет в соответствующие налого­вые инспекции дополнительные налоговые расчеты (декларации) от­дельно за каждый налоговый период, в котором производятся уточ­нения. В этих налоговых расчетах по соответствующим строкам ука­зывается только сумма выявленной разницы по сравнению с ранее представленными расчетами.

В соответствии со ст. 81 НК все дополнения и изменения вносятся в налоговую декларацию на основании соответствующего заявления о дополнениях и изменениях, подаваемого в налоговый орган. Важ­ным моментом в этом случае является дата подачи заявления, от кото­рой зависит возможность применения финансовых санкций.

В зависимости от даты подачи заявления возможны три ситуации:

- заявление подано до истечения срока подачи декларации. В дан­ном случае декларация считается поданной в срок, и финансовые санкции не применяются;

- заявление подано по истечении срока подачи декларации, но до срока уплаты налога. В данном случае санкции не применяются, если заявление подано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом занижения суммы налога ли­бо о назначении выездной налоговой проверки;

- заявление подано по истечении срока подачи декларации и срока уплаты налога; санкции не применяются, если заявление подано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налого­вым органом занижения суммы налога либо о назначении выезд­ной налоговой проверки, а налог и пеня уплачены. В прежней редакции НК в последнем случае устанавливалось, что санкции не применяются, если заявление подано до момента вруче­ния налогоплательщику акта налоговой проверки, что создавало довольно противоречивую ситуацию, поскольку налогоплательщик по­лучал в данном случае законодательно установленную возможность фактически безнаказанно длительное время не платить налоги, не бо­ясь установленных в Кодексе штрафных санкций. Ведь в случае при­хода налогового инспектора и обнаружения им фактов укрывательст­ва от налогов важно до получения акта проверки уплатить в бюджет лишь те недоплаченные налоги, которые этот инспектор обнаружил, да плюс незначительные пени. Те суммы неуплаты, которые налого­вая проверка не установила, можно продолжать не платить и нару­шать налоговое законодательство дальше, а раньше чем через год, ис­ходя из положений Кодекса, инспектор к данному налогоплательщи­ку больше не придет.

Новая редакция п. 4 ст. 81, введенная Федеральным законом от 9 июля 1999 г., исключила такую возможность.

Следует также обратить внимание на явную небрежность законо­дателя: п.п. 2, 3 и 4 комментируемой статьи содержат фразу: "преду­смотренное в пункте 1 настоящей статьи заявление", в то время как п. 1 не содержит даже упоминания о таком заявлении. Естественно, поскольку представленная налоговая декларация находится в нало­говом органе, лично внести в нее изменения и дополнения налогопла­тельщик не в состоянии, и ему необходимо подать соответствующее заявление, однако при нынешней формулировке статьи следует отра­зить это в п. 1.

Налоговый контроль проводится должностными лицами нало­говых органов в пределах своей компетенции посредством налого­вых проверок, получения объяснений налогоплательщиков налогов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для из­влечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмот­ренных настоящим Кодексом.

Статья 82 Кодекса определяет формы проведения налогового кон­троля и ограничивает круг лиц, имеющих право на проведение нало­гового контроля, должностными лицами налоговых органов, тамо­женных органов и органов государственных внебюджетных фондов в пределах их компетенции. Таможенные органы и органы государст­венных внебюджетных фондов наделяются при проведении налого­вого контроля в отношении "своих" налогов полномочиями налого­вых органов.

Налоговый контроль заключается не только в проверке соблюде­ния законодательства о налогах и сборах, но и в проверке правильно­сти исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сбо­ров, а также в устранении выявленных нарушений.

Главной задачей налогового контроля является обеспечение эко­номической (финансовой) безопасности государства, поэтому его ос­новными методами должны быть прогноз, предупреждение, пресече­ние и восстановление, и уже затем - применение карательных санкций для частной и общей превенции возможных в будущем правонаруше­ний.

В соответствии со ст. 82 Налогового кодекса основной формой на­логового контроля является налоговая проверка. При этом наряду с ней используются и другие формы, перечисленные в п. 1 статьи и дру­гих статьях гл. 14 НК.

В прежней редакции ст. 82 состояла из одной части, практически совпадающей по содержанию с ее нынешним п. 1. Федеральный закон от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ дополнительно ввел в коментируемую ста­тью нормы, содержащиеся в п.п. 2-4.

В целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособ­ленных подразделений, месту жительства физического лица, а так­же по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имуще­ства и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Организация, в состав которой входят обособленные подразде­ления, расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности которой находится подлежащее налогооб­ложению недвижимое имущество, обязана встать на учет в качест­ве налогоплательщика в налоговом органе как по своему месту на­хождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленно­го подразделения и месту нахождения принадлежащего ей недви­жимого имущества и транспортных средств.

Министерство Российской Федерации по налогам и сборам вправе определять особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков.

Особенности учета иностранных организаций устанавливаются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Постановка на учет в налоговом органе в качестве налогопла­тельщика организации и индивидуальных предпринимателей осу­ществляется независимо от наличия обстоятельств, с которыми настоящий Кодекс связывает возникновение обязанности по упла­те того или иного налога.

Заявление о постановке на учет организации или физического лица, осуществляющего деятельность без образования юридиче­ского лица, подается в налоговый орган соответственно по месту нахождения или по месту жительства в течение 10 дней после их государственной регистрации.

При осуществлении деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет организации по месту нахождения обособленного подразде­ления подается в течение одного месяца после создания обособленного подразделения.

Заявление организации о постановке на учет по месту нахож­дения подлежащего налогообложению недвижимого имущества или транспортных средств подается в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регист­рации.

Постановка на учет в налоговых органах физического лица по Месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества, являющегося объектом налогообложения, осуществляется на ос­нове информации, предоставляемой органами, указанными в ста­тье 85 настоящего Кодекса.

Местом нахождения имущества в целях настоящей статьи при­знается:

1) для морских, речных и воздушных транспортных средств - место нахождения (жительства) собственника имущества;

2) для транспортных средств, не указанных в подпункте 1 на­стоящего пункта, - место (порт) приписки или место государствен­ной регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества.

3) для иного недвижимого имущества - место фактического на­хождения имущества;

Заявление о постановке на учет частных нотариусов, частных детективов, частных охранников подается в налоговый орган по месту их жительства в течение 10 дней после выдачи им лицензии, свидетельства или иного документа, на основании которого осуще­ствляется их деятельность. Постановка на учет в налоговых органах физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, осуществля­ется налоговым органом по месту жительства физического лица на основе информации, предоставляемой органами, указанными в статье 85 настоящего Кодекса. В случаях, предусмотренных абзацем вторым пункта 5 и пунк­том 7 настоящей статьи, налоговый орган обязан незамедлительно уведомить физическое лицо о постановке его на учет.

В случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе пред­ставленных ими данных принимается налоговым органом. Налоговые органы обязаны на основе имеющихся данных и сведений, сообщаемых им органами, осуществляющими государ­ственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качест­ве индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим ли­цам лицензий направо занятия частной практикой, учет и регистра­цию, недвижимого имущества и сделок с ним, самостоятельно (до подачи заявления налогоплательщиком) принимать меры к поста­новке на учет налогоплательщиков в налоговых органах.

Статья 83 Налогового кодекса определяет место постановки налогоплательщика на учет в налоговых органах, а также возникающие при этом обязанности налогоплательщиков и налоговых органов.

Налогоплательщики - организации и физические лица - подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту на­хождения организации и месту нахождения ее обособленных подраз­делений, месту жительства физического лица, а также по месту нахо­ждения принадлежащего им недвижимого имущества и транспорт­ных средств, подлежащих налогообложению. При этом Налоговый кодекс под местом нахождения имущества в целях осуществления на­логового учета налогоплательщиков признает:

- для недвижимого имущества (за исключением транспортных средств, являющихся объектами недвижимости в соответствии со ст. 130 Гражданского кодекса РФ) - место фактического нахожде­ния имущества;

- для морских, речных и воздушных транспортных средств - место нахождения организации или место жительства физического лица - собственника имущества;

- для остальных транспортных средств - место (порт) приписки или место государственной регистрации этих средств, а при отсутствии таковых - место нахождения организации или место жительства физического лица - собственника имущества.

В соответствии с положениями Налогового кодекса приказом Гос­налогслужбы РФ (Министерства РФ по налогам и сборам) от 7 сен­тября 1998 г. № БФ-3-19/231 были утверждены Положение об Управ­лении организации учета налогоплательщиков Государственной на­логовой службы РФ и Типовое положение о структурном подразделе­нии организации учета налогоплательщиков государственной нало­говой инспекции по субъекту Российской Федерации.

Следует отметить, что постановка налогоплательщиков на учет в налоговых органах является обязательной и не зависит от наличия обстоятельств, с которыми Налоговый кодекс связывает возникнове­ние обязанности по уплате того или иного налога (согласно п. 1 ст. 38 НК таким обстоятельством является наличие у лица объекта налого­обложения).

Таким образом, независимо от того, возникнут ли у вновь образо­ванной организации (в т.ч. некоммерческой) или у лица, зарегистри­ровавшегося в качестве индивидуального предпринимателя или по­лучившего документ, подтверждающий право осуществления дея­тельности, объекты налогообложения, они обязаны встать на учет в налоговом органе.

В соответствии с абз. 2 п. 1 данной статьи иностранные организа­ции подлежат постановке на учет в российских налоговых органах только при наличии в России обособленных подразделений - филиа­лов, постоянных представительств (см. ст. 55 Гражданского кодекса РФ), недвижимого имущества или транспортных средств. В вопросах постановки на учет в налоговых органах иностранных организаций в части, не противоречащей НК, следует руководствоваться Инструк­цией Госналогслужбы РФ от 16 июня 1995 г. № 34 "О налогообложе­нии прибыли и доходов иностранных юридических лиц" и Инструк­цией Госналогслужбы РФ от 15 сентября 1995 г. № 38 "О порядке исчисления и уплаты налога на имущество иностранных юридических лиц в РФ".

Данное положение закрепляется дополнительно включенным в п. 1 ст. 83 абз. 4, предоставляющим Министерству РФ по налогам и сборам право устанавливать особенности учета иностранных органи­заций.

Российские же организации обязаны вставать на учет не только по месту своего нахождения, но и по месту обособленных подразделений (при их наличии).

Данное правило согласовывается с положением ст. 19 Налогового кодекса, согласно которому филиалы и иные обособленные подраз­деления российских организаций выполняют обязанности этих орга­низаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения таких фи­лиалов и обособленных подразделений (см. статью и комментарий к ней). При этом в соответствии с п. 2 ст. 23 Кодекса организации обяза­ны письменно сообщать в налоговый орган по месту учета обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Россий­ской Федерации, в срок не позднее 1 месяца со дня их создания, реор­ганизации или ликвидации (см. статью и комментарий к ней).

За нарушение срока и уклонение от постановки на учет в налого­вом органе предусмотрена налоговая ответственность (см. коммента­рии к ст.ст. 116 и 117 НК).

Также Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ в п. 1 ст. 83 дополнительно включен абз. 4, предоставляющий Министерст­ву РФ по налогам и сборам право устанавливать особенности поста­новки на учет крупнейших налогоплательщиков. Следует отметить, что ни налоговое, ни иное законодательство не содержит понятия "крупнейшие налогоплательщики", что может породить массу во­просов и трудностей.

Форма заявления о постановке на учет устанавливается Ми­нистерством Российской Федерации по налогам и сборам. При по­даче заявления организация одновременно с заявлением о поста­новке на учет представляет в одном экземпляре копии заверенных в установленном порядке: свидетельства о регистрации, учреди­тельных и иных документов, необходимых при государственной ре­гистрации, других документов, подтверждающих в соответствии с законодательством Российской Федерации создание организации.

При подаче заявления индивидуальный предприниматель одно­временно с заявлением о постановке на учет представляет свиде­тельство о государственной регистрации в качестве индивидуаль­ного предпринимателя или представляет копию лицензии на право занятия частной практикой, а также документы, удостоверяющие личность налогоплательщика и подтверждающие регистрацию по месту жительства.

При постановке на учет в состав сведений о налогоплательщи­ках - физических лицах включаются также их персональные дан­ные:

фамилия, имя, отчество;

дата и место рождения;

пол;

адрес места жительства;

данные паспорта или иного документа, удостоверяющего лич­ность налогоплательщика; гражданство.

Новые формы заявлений о постановке на учет утверждаются до начала года, с которого они начинают применяться.

Особенности порядка постановки на учет иностранных органи­заций в зависимости от видов получения доходов определяются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Налоговый орган обязан осуществить постановку налогопла­тельщика на учет в течение пяти дней со дня подачи им всех необ­ходимых документов и в тот же срок выдать соответствующее сви­детельство, форма которого устанавливается Министерством Рос­сийской Федерации по налогам и сборам.

Об изменениях в уставных и других учредительных докумен­тах организаций, в том числе связанных с образованием новых фи­лиалов и представительств, изменением места нахождения, а так­же о разрешении заниматься лицензируемыми видами деятельно­сти организации обязаны уведомлять налоговый орган, в котором они состоят на учете, в 10-дневный срок с момента регистрации из­менений в учредительных документах. Об изменении места жи­тельства индивидуальные предприниматели обязаны уведомлять налоговый орган, в котором они состоят на учете, в 10-дневный срок с момента такого изменения.

Если состоящий на учете налогоплательщик сменил место своего нахождения или место жительства, то снятие с учета нало­гоплательщика производится налоговым органом, в котором нало­гоплательщик состоял на учете, в течение пяти дней после подачи налогоплательщиком заявления об изменении места своего нахо­ждения или места жительства. Налогоплательщик обязан заявить в налоговый орган об изменении места своего нахождения или места жительства в 10-дневный срок с момента такого изменения.

В случае ликвидации или реорганизации организации, приня­тия организацией решения о закрытии своего филиала или иного обособленного подразделения, прекращения деятельности через постоянное представительство, прекращения деятельности инди­видуального предпринимателя снятие с учета производится нало­говым органом по заявлению налогоплательщика в течение 14 дней со дня подачи такого заявления. Постановка на учет, снятие с учета осуществляются бесплат­но. Каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и на всей территории Российской Федерации иденти­фикационный номер налогоплательщика.

Налоговый орган указывает идентификационный номер налого­плательщика во всех направляемых ему уведомлениях.

Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заяв­лении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотрен­ных законодательством.

Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика определяются Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. На основе данных учета Министерство Российской Федера­ции по налогам и сборам ведет Единый государственный реестр налогоплательщиков в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Сведения о налогоплательщике с момента постановки на учет являются налоговой тайной, если иное не предусмотрено настоя­щим Кодексом. Организации - налоговые агенты, не учтенные в качестве на­логоплательщиков, встают на учет в налоговых органах по месту своего нахождения в порядке, предусмотренном настоящей главой для организаций-налогоплательщиков.

Постановка на учет в органах государственных внебюджет­ных фондов производится в порядке, предусмотренном настоящей статьей. При этом форма заявления о постановке на учет разраба­тывается органами государственных внебюджетных фондов по со­гласованию с Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Статья 84 Налогового кодекса определяет порядок и сроки постановки налогоплательщика на учет в налоговых органах, перечень не­обходимой для этого документации, а также возникающие при этом обязанности налогоплательщиков и налоговых органов.

В целях унификации учета и повышения эффективности налогово­го контроля над деятельностью налогоплательщиков при первичной постановке на налоговый учет каждому из них присваивается единый по всем видам налогов и сборов (в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Россий­ской Федерации) и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика (ИНН). Порядок и усло­вия присвоения, применения, а также изменения идентификационно­го номера налогоплательщика определяются Министерством Рос­сийской Федерации по налогам и сборам.

Приказом Госналогслужбы РФ от 27 ноября 1998 г. № ГБ-3-12/309 "Об утверждении Порядка и условий присвоения, применения, а так­же изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при учете в налоговом органе юри­дических и физических лиц" установлена форма заявления о поста­новке на учет.

Новые формы заявлений о постановке на учет утверждаются до на­чала года, с которого они начинают применяться.

В соответствии с п. 2 комментируемой статьи налоговый орган обязан в течение пяти дней с момента подачи заявления и всех необхо­димых документов, перечень которых приведен в п. 1 данной статьи, осуществить постановку на учет, а также выдать соответствующее свидетельство о постановке на учет по форме, установленной Мини­стерством Российской Федерации по налогам и сборам (в настоящее время - приказом от 27 ноября 1998 г. № ГБ-3-12/309).

Если после постановки на учет в учредительные документы нало­гоплательщика в установленном порядке вносятся изменения, у нало­гоплательщика появляется разрешение заниматься лицензируемыми видами деятельности, изменяется его место нахождения или место жительства и вообще изменяются обстоятельства, которые имеют или могут иметь определенное значение для налогообложения, нало­гоплательщик обязан информировать налоговые органы о появле­нии новых данных или об изменении существующего положения.

При изменении места нахождения (места жительства) налогопла­тельщика в прежней редакции п. 4 ст. 84 НК предусматривалась про­цедура переучета, т.е. снятия с учета в прежнем налоговом органе и постановки на учет в другом налоговом органе, по месту нового мес­та нахождения налогоплательщика. При этом обязанность не только по снятию налогоплательщика с учета, но и по постановке его на учет в другом налоговом органе возлагалась на налоговый орган, где он стоял на учете. В связи с внесением изменений в НК Федеральным за­коном от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ теперь эта обязанность налогового органа отсутствует, он обязан лишь бесплатно снять налогоплательщика с учета в течение 5 дней, а постановку на учет в другом налого­вом органе налогоплательщик осуществляет самостоятельно.

Также новой в ст. 84 является обязанность налогоплательщика ин­формировать налоговый орган об изменениях в уставных и учреди­тельных документах, и о разрешении заниматься лицензируемыми видами деятельности в десятидневный срок с момента регистрации из­менений в учредительных документах (!). Данная формулировка не­корректна, поскольку получение лицензии никак не связано с измене­ниями в учредительных документах и, соответственно, о разрешении заниматься лицензируемыми видами деятельности информировать налоговый орган налогоплательщик может по своему усмотрению. В следующей редакции Налогового кодекса законодателю следует ис­править эту техническую недоработку.

Формы заявлений об изменении места нахождения (места житель­ства) и о снятии с учета установлены приказом Госналогслужбы РФ от 27 ноября 1998 г. № ГБ-3-12/309.

Процедура постановки на учет налогоплательщика завершается присвоением идентификационного номера налогоплательщика (ИНН) (при этом в случае постановки на учет по месту нахождения филиалов, представительств, недвижимого имущества и транспорт­ных средств ИНН повторно не присваивается).

В соответствии с п. 8 ст. 84 Налогового кодекса Министерство Рос­сийской Федерации по налогам и сборам ведет Единый государствен­ный реестр налогоплательщиков в порядке, который должно устано­вить Правительство РФ. Кроме того, сведения о налогоплательщиках и присвоенных им идентификационных номерах включаются в еди­ную автоматизированную информационную систему обработки дан­ных налоговой службы.

В соответствии с приказом Госналогслужбы РФ от 27 ноября 1998 г. № ГБ-3-12/309 с 1 января 1999 г. считается утратившим силу приказ Госналогслужбы РФ от 13 июня 1996 г. № ВА-3-12/49 "Об ут­верждении Инструкции о порядке учета налогоплательщиков". Этим же приказом установлено, что информационные письма о постановке на учет организации, физических лиц, занимающихся предпринима­тельской деятельностью, физических лиц, занимающихся частной практикой, выданные налоговыми органами в соответствии с поло­жениями Инструкции о порядке учета налогоплательщиков, сохраня­ют свое действие в течение 1999 г. В течение 1999 г. все ранее выданные информационные письма о постановке на учет налогоплатель­щиков должны быть замены на соответствующие свидетельства, оформленные как документы строгой отчетности.

Пункт 9 комментируемой статьи обязывает налоговые органы со­хранять залоговую тайну с момента постановки налогоплательщика на учет.

Пункт 10 устанавливает для организаций - налоговых агентов, не учтенных в качестве налогоплательщиков, те же правила постановки на учет налоговых органах по месту своего нахождения, которые предусмотрены настоящей главой для организаций-налогоплатель­щиков.

Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ в ст. 84 дополнительно включен п. 11, распространяющий общий порядок поста­новки на/чет в налоговых органах на постановку на учет в органах государственных внебюджетных фондов.

Стати 85. Обязанности органов, осуществляющих регистрацию организаций и индивидуальных предпринимателей, места жительства физических лиц, актов гражданского состояния, учет и регистрацию имушества и сделок с ним.

Органы, осуществляющие регистрацию организаций, обяза­ны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения о зарегистрированных (перерегистрированных) или ликвидированных (реорганизованных) организациях в течение 10 дней после регист­рации (перерегистрации) или ликвидации (реорганизации) органи­зации.

Органы, регистрирующие физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридиче­ского лиц, обязаны сообщить в налоговый орган по месту своего нахождения о физических лицах, которые зарегистрировались или прекратим свою деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, в течение 10 дней после выдачи свидетельства о регистрами, его изъятия либо истечения срока действия.

В такси же порядке органы, выдающие лицензии, свидетельст­ва или иые подобные документы частным нотариусам, частным детективу и частным охранникам, обязаны сообщать налоговым

органам о физических лицах, которым выданы либо у которых ото­званы или прекратили действие указанные документы.

Органы, осуществляющие регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния физических лиц, обязаны сообщать соответственно о фактах реги­страции либо о фактах рождения и смерти физических лиц в нало­говые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации указанных лиц или фактов.

Органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию недвижи­мого имущества, являющегося объектом налогообложения, обяза­ны сообщать о расположенном на подведомственной им террито­рии недвижимом имуществе или о транспортных средствах, заре­гистрированных в этих органах, и их владельцах в налоговые орга­ны по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистра­ции имущества.

Органы опеки и попечительства, воспитательные, лечебные учреждения, учреждения социальной защиты населения и иные аналогичные учреждения, которые в соответствии с федеральным законодательством осуществляют опеку, попечительство или управление имуществом подопечного, обязаны сообщать об уста­новлении опеки над физическими лицами, признанными судом не­дееспособными, об опеке, попечительстве и управлении имущест­вом малолетних, иных несовершеннолетних физических лиц, фи­зических лиц, ограниченных судом в дееспособности, дееспособ­ных физических лиц, над которыми установлено попечительство в форме патронажа, физических лиц, признанных судом безвестно отсутствующими, а также о последующих изменениях, связанных с указанной опекой, попечительством или управлением имущест­вом, в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее пяти дней со дня принятия соответствующего решения.

Органы (учреждения), уполномоченные совершать нотари­альные действия, и нотариусы, осуществляющие частную практи­ку, обязаны сообщать о нотариальном удостоверении права на на­следство и договоров дарения в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее пяти дней со дня соответствующего нота­риального удостоверения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Органы, осуществляющие учет и (или) регистрацию пользова­телей природными ресурсами, а также лицензирование деятельно­сти, связанной с пользованием этими ресурсами, обязаны сооб­щать о предоставлении прав на такое пользование, являющихся объектом налогообложения, в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней после регистрации (выдачи соответ­ствующей лицензии, разрешения) природопользователя.

В целях эффективного осуществления налогового контроля поста­новка на учет в налоговых органах физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям и не являющихся частными но­тариусами, детективами или охранниками (обязанными осуществ­лять постановку на налоговый учет самостоятельно), осуществляется налоговым органом по месту жительства этих физических лиц на ос­нове информации, предоставляемой органами, указанными в ст. 85 Налогового кодекса и осуществляющими регистрацию организаций и индивидуальных предпринимателей, физических лиц, актов граж­данского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним. Подробно порядок и сроки постановки налогоплательщика на нало­говый учет и снятия с учета определены в ст.ст. 83 и 84 Кодекса.

Банки открывают счета организациям, индивидуальным пред­принимателям только при предъявлении свидетельства о поста­новке на учет в налоговом органе.

Банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета органи­зации, индивидуального предпринимателя в налоговый орган по месту их учета в пятидневный срок со дня соответствующего от­крытия или закрытия такого счета.

Банки обязаны выдавать налоговым органам справки по опе­рациям и счетам организаций и граждан, осуществляющих пред­принимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством Российской Федерации, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа.

Статья 86 устанавливает обязанности банков, связанные с учетом налогоплательщиков. В частности, банки не могут открывать счета организациям, индивидуальным предпринимателям, а также част­ным нотариусам, детективам или охранникам без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. При этом банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета указанных субъектов в налоговый орган по месту их учета в пятидневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета.

Ранее указанные обязанности банков, связанные с учетом налого­плательщиков, были предусмотрены ст. 4 Закона "Об основах нало­говой системы в Российской Федерации".

В соответствии с п. 1 Указа Президента РФ от 23 мая 1994 г. № 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей" банки обязаны открывать иные, кроме расчетных и текущих, счета (валют­ные, ссудные, депозитные и другие) только при предъявлении налого­плательщиками документа (справки), удостоверяющего уведомление налогового органа о намерении открыть в банке соответствующие (кроме расчетного и текущего) счета. Однако в соответствии с ч. 2 ст. 7 Вводного закона нормативные правовые акты, действовавшие на территории Российской Федерации до 1 января 1999 г., действуют в части, не противоречащей части первой Кодекса, и подлежат приве­дению в соответствие с ней. Поэтому п. 1 Указа Президента РФ, кото­рый в данной части противоречит Налоговому кодексу, с 1 января 1999 г. применяться не должен.

Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ в ст. 86 НК дополнительно включен п. 2, устанавливающий обязанность банков выдать налоговому органу по мотивированному запросу в течение 5 дней после его получения справку по операциям и счетам организа­ций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятель­ность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством РФ. Таким образом, банк не обязан предостав­лять такую информацию в отношении иных физических лиц.

Более того, банки могут свободно открывать счета физическим ли­цам и, как правило, не заинтересованы в выяснении вопроса, являют­ся ли их новые клиенты индивидуальными предпринимателями в понимании ст. 11 НК. Таким образом, появляется возможность обойти требования ст.86.

Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику влечет налоговую ответственность, предусмотренную ст. 132 Кодек­са, - штраф в размере 10000 руб.

Нарушение налогоплательщиком порядка открытия счета (без своевременного информирования налогового органа) влечет налого­вую ответственность, предусмотренную ст. 118 Кодекса, - штраф в размере 5000 руб.

Нарушение банком обязанности, предусмотренной п. 2 ст. 86, вле­чет налоговую ответственность, предусмотренную ст. 134 Кодекса, -штраф в размере 20000 руб.

Следует отметить, что в соответствии с п. 2 ст. 11 НК (см. статью и комментарий к ней) нормы п. 1 ст. 86 не распространяются на откры­тие депозитных и ссудных счетов.

Налоговому контролю подлежат расходы физического лица, являющегося налоговым резидентом Российской Федерации, при­обретающего в собственность имущество, указанное в настоящей статье (далее - налоговый контроль за расходами физического ли­ца). Целью налогового контроля за расходами физического лица является установление соответствия крупных расходов физиче­ского лица его доходам.

К имуществу, расходы на приобретение которого контролиру­ют налоговые органы, относятся следующие объекты:

1) недвижимое имущество, за исключением многолетних насаж­дений;

2) механические транспортные средства, не относящиеся к не­движимому имуществу;

3) акции открытых акционерных обществ, государственные и му­ниципальные ценные бумаги, а также сберегательные сертифика­ты;

4) культурные ценности; 5)золото в слитках.

Налоговый контроль за расходами физического лица произво­дится должностными лицами налогового органа посредством полу­чения информации от организаций или уполномоченных лиц, осу­ществляющих регистрацию имущества, указанного в настоящей статье, регистрацию сделок с этим имуществом, а также регистра­цию прав на это имущество.

Статья 861 дополнительно включена в НК Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ и вводится в действие с 1 января 2000 г.

Данная статья, как и ст.ст. 862 и 863 НК, фактически дублирует ос­новные положения утратившего силу Федерального закона "О госу­дарственном контроле за соответствием крупных расходов на по­требление фактически получаемым физическими лицами доходам".

Направлены эти статьи на создание системы контроля соответст­вия крупных расходов физических лиц продекларированным ими до­ходам.

При этом, однако, возможности налоговых органов по определе­нию доходов (и, соответственно, подлежащих уплате налогов) на ос­новании косвенных признаков ограничены положениями подп. 7 п. 1 ст. 31 НК, позволяющего осуществлять подобные действия только в случаях: отказа налогоплательщика допустить должностных лиц на­логового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содер­жанием объектов налогообложения; непредставления налоговому органу в течение более двух месяцев необходимых для расчета нало­гов документов; отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка (при этом следует учитывать, что физические лица ведут учет в произвольной форме), приведшего к невозможности исчислить налоги.

П. 2 ст. 861 устанавливает исчерпывающий перечень видов имущества, расходы на приобретение которого физическими лицами могут контролироваться налоговыми органами.

П. 3 данной статьи предусматривает механизм осуществления налогового контроля за расходами физического лица посредством по­тения информации от организаций или уполномоченных лиц осуществляющих регистрацию имущества, указанного в статье, регист­рацию сделок с этим имуществом, а также регистрацию прав на это имущество. Следует отметить, что не все виды имущества (сделки с ними), перечисленные в п. 2 статьи, подлежат регистрации или нота­риальному удостоверению (в частности, это относится к определен­ным ценным бумагам, сделкам с культурными ценностями), а также существуют не попавшие в список ценные бумаги, которые можно ис­пользовать для капиталовложений.

Орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязан не позднее 15 дней после регистрации сделок купли - продажи недвижимости на­править в налоговый орган по месту своего нахождения информа­цию о зарегистрированных сделках. Орган, осуществляющий регистрацию механических транс­портных средств, обязан не позднее 15 дней после регистрации на­править в налоговый орган по месту своего нахождения информа­цию о зарегистрированных транспортных средствах, не относя­щихся к недвижимому имуществу.

Лица, регистрирующие сделки с ценными бумагами, обязаны не позднее 15 дней после регистрации сделок купли-продажи цен­ных бумаг, указанных в статье 2 настоящего Кодекса, направить в налоговый орган по месту своего нахождения информацию о заре­гистрированных сделках по купле-продаже ценных бумаг. Нотариус обязан не позднее 15 дней после удостоверения сделки купли-продажи культурных ценностей направить в налого­вый орган по месту своего нахождения информацию об этой сдел­ке.

Уполномоченные лица и организации, регистрирующие сдел­ки с золотом в слитках, обязаны не позднее 15 дней после регист­рации сделки купли-продажи золота в слитках направить в налого­вый орган по месту своего нахождения информацию о зарегистри­рованной сделке.

Форма извещения, которым организации или уполномочен­ные лица, указанные в пунктах 1-5 настоящей статьи, сообщают налоговым органам о совершенных сделках, а также перечень до­кументов, прилагаемых к такому извещению, утверждаются Мини­стерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Непредставление организацией или уполномоченным лицом информации, указанной в настоящей статье, признается налого­вым правонарушением и влечет ответственность, предусмотрен­ную статьей 126 настоящего Кодекса.

Статья 862 дополнительно включена в НК Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ и вводится в действие с 1 января 2000 г.

Данная статья возлагает на лиц, регистрирующих перечисленное в п. 2 ст. 861 НК имущество или сделки с ним либо удостоверяющих та­кие сделки, в течение 15 дней после совершения ими соответствующих действий направить в налоговый орган по месту своего нахождения информацию о зарегистрированной сделке.

П. 7 статьи рассматривает непредставление указанной информа­ции как налоговое правонарушение и предусматривает ответствен­ность за него в соответствии с п. 1 ст. 126 НК - штраф в размере 50 руб. - смешно, правда?

В случае, если произведенные расходы превышают доходы, заявленные физическим лицом в его декларации за предыдущий налоговый период, или налоговые органы не располагают инфор­мацией о доходах физического лица за предыдущий налоговый пе­риод, налоговые органы обязаны составить акт об обнаруженном несоответствии и в месячный срок направить физическому лицу письменное требование о даче пояснений об источниках и разме­рах средств, которые были использованы на приобретение имуще­ства. Физические лица при получении письменного требования на­логового органа, основанного на имеющихся у него сведениях, обя­заны представить в течение 60 календарных дней специальную декларацию с указанием всех источников и размеров средств, из­расходованных на приобретение имущества, указанного в требо­вании налогового органа.

Лицо, представляющее специальную декларацию, вправе приложить к ней копии документов, заверенные в установленном законом порядке, подтверждающих указанные в ней сведения. По требованию налоговых органов составителем специальной декларации или его представителем должны быть представлены для ознакомления подлинники документов, копии которых были приложены к указанной декларации. Форма специальной декларации разрабатывается Министер­ством Российской Федерации по налогам и сборам по согласова­нию с Министерством финансов Российской Федерации.

Статья 863 дополнительно включена в НК Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ и вводится в действие с 1 января 2000 г.

Данная статья устанавливает конкретный порядок осуществления налогового контроля за расходами физического лица.

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с п. 1 данной статьи при обнаружении превышения произведенных физическим ли­цом расходов, подлежащих контролю в соответствии со ст. 863 НК, над его доходами, продекларированными в предыдущем налоговом периоде, либо при отсутствии информации о доходах этого лица за предыдущий налоговый период, налоговые органы обязаны соста­вить акт об обнаруженном несоответствии и в месячный срок напра­вить этому лицу письменное требование о даче пояснений об источ­никах и размерах средств, которые были использованы на приобрете­ние имущества..

При этом остается открытым вопрос о том, каким образом налого­вые органы будут определять несоответствие расходов доходам. Так, например, в соответствии с буквой ст. 863, налоговые органы не могут учитывать доходы нескольких предыдущих налоговых периодов.

Налоговые органы проводят камеральные и выездные налого­вые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, платель­щика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовав­шие году проведения проверки.

Если при проведении камеральных и выездных налоговых про­верок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встреч­ная проверка).

Запрещается проведение налоговыми органами повторных вы­ездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежа­щим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизаци­ей или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщи­ка сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводив­шего проверку.

Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим нало­говым органом на основании мотивированного постановления это­го органа с соблюдением требований настоящей статьи.

Статья 87 Налогового кодекса устанавливает виды проверок, про­водимых налоговыми органами. Также устанавливается максималь­ный временной период (три календарных года) деятельности налого­плательщика, который может быть охвачен налоговой проверкой.

В статье дается исчерпывающий перечень условий, при наличии которых возможно проведение повторных выездных налоговых про­верок.

В отличие от прежней редакции ст. 87 НК, предусматривавшей возможность проведения выездных налоговых проверок только в от­ношении организаций и индивидуальных предпринимателей, новая Редакция, введенная Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ, предоставляет налоговым (а ст. 871 - и таможенным) органам право проводить любые налоговые проверки в отношении лю­бых налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых аген­тов.(Данное положение нашло подтверждение и в п. 8 ст. 101 Кодекса

При встречных проверках первичные документы и учетные дан­ные проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) сопос­тавляются с соответствующими документами и данными, находящи­мися в тех организациях, от которых получены или которым выданы средства и материальные ценности, причем данные, указанные в ак­тах встречных проверок, должны быть подтверждены подписями ру­ководителя и главного бухгалтера организации, в которой произво­дится встречная проверка.

Следует иметь в виду, что при проведении встречной проверки должны запрашиваться только те документы, которые имеют непо­средственное отнощение к проверке налогоплательщика (плательщи­ка сбора). Параллельная проверка самой организации, в которой проводится встречная проверка, допустима только с соблюдением требований ст. 89 Налогового кодекса.

Необходимо подчеркнуть, что в соответствии с ч. 1 ст. 87 и ст. 87' НК право на проведение налоговых проверок принадлежит исключи­тельно налоговым и таможенным органам. Таким образом, органы налоговой полиции не вправе осуществлять проверки налогоплатель­щиков даже "при наличии достаточных оснований", как это было предусмотрено п. 3 ст. 11 Закона РФ "О федеральных органах налого­вой полиции". В соответствии с подп. 4 п. 3 ст. 36 НК налоговая поли­ция полномочна участвовать в налоговых проверках только по за­просу налоговых органов.

Таможенные органы проводят камеральные и выездные про­верки в отношении налогов, подлежащих уплате в связи с переме­щением товаров через таможенную границу Российской Федера­ции, в соответствии с правилами, предусмотренными статьями 87-89 настоящего Кодекса.

Новая статья 87' НК, введенная Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ, предоставляет таможенным органом право в преде­лах своей компетенции проводить любые налоговые проверки в отно­шении любых налогоплательщиков, плательщиков сборов и налого­вых агентов по налогам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации в соот­ветствии с правилами, предусмотренными ст.ст. 87 - 89 Налогового кодекса.

Таким образом, посвященные этому вопросу нормы Таможенного кодекса РФ применяются лишь в части, не противоречащей указан­ным статьям.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахож­дения налогового органа на основе налоговых деклараций и доку­ментов, представленных налогоплательщиком, служащих основа­нием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового орга­на.

Камеральная проверка проводится уполномоченными должно­стными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководи­теля налогового органа в течение трех месяцев со дня представле­ния налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если зако­нодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представлен­ных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с тре­бованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

При проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, по­лучить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

На суммы доплат по налогам, выявленные по результатам каме­ральной проверки, налоговый орган направляет требование об уп­лате соответствующей суммы налога и пени.

Статья 88 Налогового кодекса устанавливает порядок, место и срок проведения камеральной налоговой проверки. Камеральная проверка проводится по месту нахождения налогового органа на ос­нове налоговых деклараций и документов, представленных налого­плательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты нало­га, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, в течение трех (в прежней редакции было "двух") месяцев со дня представления налогоплательщиком на­логовой декларации, если законодательством РФ о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Проверке в основном подвергаются правильность заполнения со­ответствующих граф и строк деклараций и отчетов, правомерность использования тех или иных льгот, а также осуществляется арифме­тическая сверка отчетных показателей. При проведении проверок на­логовый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополни­тельные сведения, получить объяснения и документы, подтверждаю­щие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Однако следует подчеркнуть, что истребование и изучение первич­ных документов должно осуществляться только в рамках выездной проверки.

При учете налогов по результатам проведения камеральных про­верок налоговые органы должны руководствоваться Инструкцией № 26 "О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей" (утв. приказом Госналогслужбы РФ от 15 апреля 1994 г.).

В соответствии с ч. 2 ст. 88 НК камеральная налоговая проверка производится в двухмесячный срок со дня представления налогопла­тельщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов. По истечении этого срока на­логовые органы не вправе осуществлять камеральную проверку. На­логовый контроль после этого может осуществляться только в рам­ках выездной проверки с соблюдением правил и требований, установленных ст. 89 Налогового кодекса и иными законодательными акта­ми.

При этом ч. 2 комментируемой статьи допускает установление за­конодательством о налогах и сборах и иных сроков проведения каме­ральных проверок.

Выездная налоговая проверка проводится на основании реше­ния руководителя (его заместителя) налогового органа. Выездная налоговая проверка в отношении одного налогопла­тельщика (плательщика сбора, налогового агента) может прово­диться по одному или нескольким налогам. Налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две выезд­ные налоговые проверки и более по одним и тем же налогам за один и тот же период. Выездная налоговая проверка не может про­должаться более двух месяцев, если иное не установлено настоя­щей статьей. В исключительных случаях вышестоящий налоговый орган может увеличить продолжительность выездной налоговой проверки до трех месяцев. При проведении выездных проверок ор­ганизаций, имеющих филиалы и представительства, срок проведе­ния проверки увеличивается на один месяц на проведение провер­ки каждого филиала и представительства. Налоговые органы впра­ве проверять филиалы и представительства налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) независимо от проведе­ния проверок самого налогоплательщика (налогового агента, пла­тельщика сбора). Срок проведения проверки включает в себя вре­мя фактического нахождения проверяющих на территории прове­ряемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитываются периоды между вру­чением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов в соответствии со статьей 93 настоя­щего Кодекса и представлением им запрашиваемых при проведе­нии проверки документов.

Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реор­ганизацией или ликвидацией организации - налогоплательщика, плательщика сбора - организации, а также вышестоящим налого­вым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

При необходимости уполномоченные должностные лица нало­говых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используе­мых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установлен­ном статьей 92 настоящего Кодекса.

При наличии у осуществляющих проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствую­щие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скры­ты, изменены или заменены, производится выемка этих докумен­тов в порядке, предусмотренном статьей 94 настоящего Кодекса, по акту, составленному этими должностными лицами. В акте о вы­емке документов должна быть обоснована необходимость выемки и приведен перечень изымаемых документов. Налогоплательщик имеет право при выемке документов делать замечания, которые должны быть по его требованию внесены в акт. Изъятые докумен­ты должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены пе­чатью или подписью налогоплательщика (налогового агента, пла­тельщика сбора). В случае отказа налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) скрепить печатью или подписью изы­маемые документы об этом делается специальная отметка. Копия акта о выемке документов передается налогоплательщику (налого­вому агенту, плательщику сбора).

Форма решения руководителя (заместителя руководителя) на­логового органа о проведении выездной налоговой проверки раз­рабатывается и утверждается Министерством Российской Федера­ции по налогам и сборам.

По окончании выездной налоговой проверки проверяющий со­ставляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения.

Выездная налоговая проверка, в отличие от камеральной, прово­дится только на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя.

Решение о проведении выездной налоговой проверки в соответст­вии с Порядком назначения выездных налоговых проверок (утв. при­казом Министерства РФ по налогам и сборам от 31.03.99 № ГБ-3-16/67 выносится в форме постановления. Тем же приказом утверждены его форма и обязательные реквизиты.

Федеральный закон от 9 июля 1999 г. № 154-ФЗ внес существенные изменения в правила проведения выездных налоговых проверок. Первоначальной редакцией ст. 89 НК было установлено, что выезд­ная проверка одного и того же налогоплательщика:

- могла проводиться не чаще одного раза в год;

- не могла продолжаться более двух месяцев (в исключительных слу­чаях по решению вышестоящего налогового органа -до трех меся­цев);

- сроки проведения выездной налоговой проверки не зависели от наличия у проверяемой организации филиалов и представи­тельств.

Новая редакция ст. 89 предоставила налоговым (и таможенным - см. ст. 87') органам значительно более широкие права в отношении проведения выездной налоговой проверки:

- выездная налоговая проверка одного и того же налогоплательщи­ка может проводиться несколько раз в течение одного календарно­го года, причем даже по одним и тем же налогам (но только не за один и тот же налоговый период - см. ст. 87 НК и комментарий к ней);

- для организаций, имеющих обособленные подразделения, продол­жительность налоговой проверки увеличивается на один месяц на проведение проверки каждого обособленного подразделения. Бо­лее того, обособленные подразделения теперь могут проверяться независимо от проверки центральной организации, и такие про­верки не являются проверками центральной организации. Также новая формулировка ч. 2 ст. 89 НК разъяснила, что срок проведения выездной налоговой проверки включает в себя только время фактического нахождения проверяющих на территории прове­ряемого.

Статья 89 определяет права и обязанности налоговых органов и налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) при проведении выездной налоговой проверки.

Проведению документальной проверки предшествует соответст­вующая подготовка, т.е. изучение имеющихся материалов предыду­щей проверки, поступивших сигналов о нарушении налогового зако­нодательства и другой информации, характеризующей работу и фи­нансовое состояние плательщика. На основании этой информации, как правило, разрабатывается программа проведения проверки, пре­дусматривающая перечень основных вопросов, на которых следует сосредоточить внимание, а также конкретный период, за который должна быть проведена проверка. Программа выездной налоговой проверки утверждается руководителем налогового органа или его за­местителем.

Должностные лица налоговых органов осуществляют выездные на­логовые проверки и обследования на основании письменного поруче­ния руководителя Госналогинспекции на право проведения проверки конкретного налогоплательщика при предъявлении служебного удо­стоверения и, при необходимости, соответствующей формы допуска.

В соответствии со ст. 11 Закона о Государственной налоговой службе налоговые инспекции производят выездные налоговые про­верки предприятий и организаций не реже одного раза в два года.

В ходе проверки должностные лица налоговых органов могут про­водить инвентаризацию имущества налогоплательщика (см. коммен­тарий к ст. 31 Кодекса), производить осмотр (обследование) помеще­ний, производить выемку документов, назначать экспертизу, привле­кать специалистов, переводчиков, вызывать понятых, а также осуще­ствлять иные действия в порядке, предусмотренном в гл. 14 НК.

Осуществляющие проверку должностные лица вп