Код и название счета | Информация, необходимая для проведения трансформации | |
основная | дополнительная | |
10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 1 1 «Животные на выращивании и откорме» | Информация о проведенных переоценках материалов. Расшифровка начальных и конечных остатков по счету по основным категориям по видам материалов; метод оценки их стоимости; метод оценки стоимости материалов, списанных в производство | Информация об устаревших и неиспользуемых материалах, а также о материалах, переданных в залог; сведения о договорах на приобретение материалов, не отраженных в финансовой отчетности (расчеты и поставка еще не произошли, но ожидаются в будущем); информация об операциях с материалами, своевременно не отраженных в отчетности. Сальдо по счетам 15 и 16 подлежит распределению по видам материалов |
41 «Товары», 42 «Торговая наценка» | Расшифровка сумм начальных и конечных остатков по видам товаров; применяемые методы оценки товарных групп и методы списания стоимости реализованных товаров; информация о проведенных переоценках товаров | И нформация отоварах, непригодных к реализации, а также переданных в залог; сведения о договорах на приобретение товаров, не отраженных в финансовой отчетности; информация о несвоевременно отраженных в отчетности операциях с товарами, сведения о величине торговой наценки, включенной в стоимость товаров |
19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» | Информация об оборотах по счету | Сведения о движении НДС в связи с осуществлением финансовой или инвестиционной деятельности. Детализация НДС, уплаченного в связи с приобретением основных средств (ОС), нематериальных активов (НМА), приобретением материалов, потреблением услуг и т.д. |
07 «Оборудование к установке 08 «Вложения во внеоборотные активы | Сведения об объектах капитального строительства, введенных в эксплуатацию | Для каждого объекта капитального строительства устанавливают его сметную стоимость, год ввода в эксплуатацию по плану капитального строительства, фактические понесенные затраты, степень готовности объекта; остатки по субсчетам «Приобретение земельных участков», «Приобретение объектов природопользования», «Приобретение отдельных объектов основных средств» разбивают на соответствующие группы ОС; остатки по субсчету «Вложения в НМА» разбивают на соответствующие виды НМА |
01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности | Расшифровка сумм остатков по счетам на начало и конец отчетного периода (первоначальная, остаточная стоимость, накопленная амортизация) по группам ОС (здания, транспорт, оборудование и т.д.); - суммы всех проведенных переоценок; выделение в особую группу ОС, которые можно классифицировать как инвестиционную собственность и соответствующие суммы начисленной амортизации; выделение в особую группу биологических активов и амортизации по ним; поступление ОС в отчетном периоде по каждой группе; выбытие ОС в отчетном периоде по каждой группе; начисленная амортизация по группам ОС | Временно не используемые ОС, включая находящиеся -на консервации и в мобилизационном резерве; ОС, сданные в аренду и находящиеся в залоге (условия договора, общая сумма обязательств, срок аренды, величина арендных платежей); сведения о переоценке ОС в отчетном периоде (кто был переоценщиком, примененные способы оценки, наличие лицензии,, дата переоценки по видам ОС); наличие ОС со 100%-ным износом; методы начисления амортизации по группам ОС и др. |
04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» | Расшифровка сумм остатков по счету на начало и конец отчетного периода (первоначальная, остаточная стоимость НМА, накопленная амортизация); классификация НМА по видам с указанием суммы всех проведенных переоценок; поступление, выбытие и начисление амортизации НМА в отчетном периоде по каждому виду | Наличие договоров на приобретение НМЛ, не отраженных в финансовой отчетности компании; объекты НМА, арендованные или переданные в залог другим организациям; обязательства, связанные с использованием НМА (договоры о предоставлении во временное пользование, залог и т.д.) |
20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 43 «Готовая продукция» | Порядок начисления и списания себестоимости отдельных видов готовой и реализованной продукции. Детализация начальных и конечных остатков по видам продукции в соответствии с внутренней классификацией компании | Информация о готовой продукции, переданной в залог; договорах на реализацию готовой продукции, не отраженных в финансовой отчетности: сведения о величине общих управленческих расходов, отраженных в составе счетов 20 «Основное производство» и 44 «Расходы на продажу» |
25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» | Расшифровка по элементам затрат | Устанавливается, включаются ли прямые производственные расходы, а также общепроизводственные расходы в стоимость остатков незавершенного производства (НЗП) и готовой продукции; выполняется переклассификация статей расходов: общие и административные расходы исключаются из остатков НЗП и готовой продукции |
50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Переводы в пути» | Детализация и расшифровка сумм начальных и конечных остатков по анализируемым счетам | Уточняется курс, по которому проводилась оценка валютных счетов на дату составления баланса; собирается информация о платежных документах, не отраженных в выписках банка на конец отчетного периода. Устанавливается, все ли операции по счетам, указанные в выписках банка, нашли отражение в представленной бухгалтерской отчетности, а также имеются ли остатки денежных средств на счетах в банках-банкротах. При наличии сальдо по счету 57 «Переводы в пути» выясняется причина его возникновения, и возникшие суммы признаются активами или расходами |
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» | Детализируется информация о состоянии дебиторской и кредиторской задолженности: она представляется по причинам ее возникновения (в связи с арендными операциями, за оказанные или полученные услуги, проданные или приобретенные основные средства и НМА и т.д.). Расшифровывается информация о безнадежной дебиторской и, кредиторской задолженности по счету на на начало и конец отчетного периода | Представляется информация о движении дебиторской (кредиторской) задолженности, связанной с выбытием (поступлением) разного вида активов: ОС, НМА и т.д. Устанавливаются суммы безнадежной и сомнительной дебиторской задолженности. Выделяется текущая часть долгосрочной дебиторской задолженности; устанавливаются характер обеспечения, выданного или полученного то долгосрочной задолженности, планируемый порядок расчетов |
с выделением долгосрочной и краткосрочной задолженности; в отдельную категорию выделяются авансы полученные и авансы выданные | ||
80 «Уставный капитал», 81 «Собственные акции (доли)», 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» | Расшифровка и детализация начальных и конечных остатков, а также дебетовых и кредитовых оборотов по анализируемым счетам | Формируется детальная информация обо всех произведенных расходах за счет чистой прибыли. Устанавливаются номинальная стоимость и количество акций, число эмиссий. Анализируется информация об учредителях (сумма взноса, процент участия); об акциях, выкупленных компанией, о доле оплаченного уставного капитала. Выделяются суммы переоценки, относящиеся к выбывшим ОС в отчетном периоде |
68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | Расшифровываются начальные и конечные остатки на счетах по видам платежей, налогов и сборов | Анализируется информация о ведении судебных разбирательств по налогам и сборам и прогнозируются их возможные последствия; информация о штрафных санкциях, не отраженных в финансовой отчетности компании. Из сумм начисленной задолженности по налогам и сборам выделяются суммы штрафов и пеней; формируется информация о начислении и уплате налога на прибыль |
66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» | Расшифровка начальных и конечных остатков по анализируемым счетам; анализ движения денежных средств (погашения основной суммы долга, процентов) в рамках полученных кредитов и займов с их подразделением на долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы | Устанавливаются порядок обеспечения полученных кредитов, правильность начисления процентов в отчетном периоде (за все ли месяцы начислены проценты), общая сумма расходов по процентам. По каждому кредитному договору устанавливаются вид кредита, наименование кредитора, сумма задолженности, ва- люта кредита, условия и сроки погашения кредита, процентная ставка, особые условия. Выделяются текущая часть долгосрочной задолженности по кредитам и займам и общая сумма задолженности на начало и конец отчетного периода по процентам за кредиты |
90 «Продажи» | Расшифровка и детализация информации о дебетовых и кредитовых оборотах с разбивкой по видам продукции | Устанавливается соответствие состава доходов и расходов от обычной деятельности основным видам деятельности компании |
91 «Прочие доходы и расходы» | Расшифровка информации о видах доходов и расходов компании | В особую группу выделяются доходы и расходы по процентам, курсовые разницы, доходы и расходы от инвестиционной деятельности, доходы и расходы прошлых лет; проводится переклассификация доходов и расходов, прочие расходы и доходы подразделяются на соответствующие категории |
99 «Прибыли и убытки» | Затраты детализируются в разрезе элементов, доходы — по видам, анализируются прочие доходы и расходы, а также начисленный налог на прибыль | Выявляются чрезвычайные обстоятельства. Начисленный налог на прибыль сверяется с данными счета 68 «Расчеты по налогам |
Видно, что в табл. 14.3 представлены далеко не все счета, используемые в практике российского учета. В большинстве своем это «универсальные» счета, применяемые любыми компаниями независимо от их отраслевой принадлежности. Вместе с тем практическое наполнение рассмотренных бухгалтерских счетов во многом зависит от конкретных условий деятельности хозяйствующего субъекта. В связи с этим разработать универсальные рекомендации по проведению анализа аккумулированной на них информации не представляется возможным. Выполняя такой анализ, необходимо учитывать индивидуальныеособенности той или иной компании.
На втором этапе трансформации отчетности остатки по счетам детализируются, при этом используются разные способы.
Детализация по классам применяется для разделения неоднородных по экономическому содержанию объектов, учитываемых на одном синтетическом счете, или в случае, когда в сводном учете нет данных, необходимых для раскрытия информации в международной отчетности, и их приходится выводить из данных аналитического учета. Детализация по классам возможна в сочетании с методом переоценки остатков.
Детализация по видам учитываемых операций используется для более полного раскрытия информации, содержащейся на счетах бухгалтерского учета. По некоторым объектам учета существуют требования к раскрытию информации об их движении за отчетный период в разрезе основных, экономически значимых видов операций.
Необходимость проведения реклассификации статей российской отчетности объясняется следующим. Виды активов, обязательств или элементы собственного капитала компании, признанные в отчетности в соответствии с РПБУ, по правилам МСФО могут представлять собой другой вид активов, обязательств или элементов собственного капитала. Кроме того, отдельные объекты учета, формирующие статьи международной отчетности, согласно РПБУ и учетной политике российской организации не отражаются на счетах бухгалтерского учета. Таким образом, реклассификация остатков позволяет устранить формальные различия в структуре и составе показателей российской отчетности и отчетности, составляемой по международным стандартам.
В результате реклассификации закрываются счета в российском Плане счетов и открываются счета в Плане счетов МСФО. Для каждой организации разрабатывается индивидуальный план счетов с учетом ее специфики. При этом количество открываемых аналитических счетов определяется особенностями данной организации и количеством предоставленной аналитической информации.
В МСФО, согласно которым каждый экономический субъект исходя их своих особенностей самостоятельно конструирует систему бухгалтерских счетов, бухгалтер-разработчик, как правило, учетные объекты классифицирует по основным элементам бухгалтерской отчетности (первый уровень классификации): 1 — активы; 2 — долговые обязательства; 3 — капитал собственника; 4 — доходы; 5 — расходы. Внутри каждого классификационного раздела объекты учета располагаются по определенным критериям, например, активы — в порядке убывания ликвидности; пассивы — в порядке первоочередности погашения. Однородные объекты объединяются в группы (1 — текущие активы... 4 — недвижимость, здания и оборудование, 5 — другие активы) — второй уровень классификации. На третьем уровне классификации каждому объекту внутри группы присваивается порядковый номер, например III— наличные средства (квалификационный раздел 1 — актив, раздел актива I — денежные средства, подраздел 1 — наличные средства).
Деление может идти и далее, например, 1111 — наличные денежные средства в рублях, 1112 — наличные денежные средства в валюте.
При дроблении разделов на более мелкие разнообразие между планами счетов разных компаний усиливается, ибо по мере углубления детализации в большей мере проявляется специфика их деятельности. Как правило, в зависимости от размеров компании степень дробления достигает уровня, характеризующегося наличием трех-четырех знаков в кодовом номере. Однако при необходимости компании могут использовать и большую степень детализации своих счетов.
Третий этап трансформации отчетности предполагает составление трансформационных записей (трансформационных поправок, или корректировочных проводок). Они позволяют устранить выявленные различия между МСФО и действующими РПБУ. Можно выделить два типа корректировочных проводок:
1) корректировочные проводки, относящиеся к отчетному пе-
риоду, — они необходимы для отражения несоответствий осущест-
вленных компанией хозяйственных операций отчетного периода
применительно к МСФО. Корректировочные проводки заносятся в
пробный баланс на конец отчетного периода и относятся на счет не
распределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного периода;
2) корректировочные проводки, относящиеся к прошлому пе-
риоду, — они необходимы для отражения несоответствий в учете
операций, относящихся к прошлым периодам, применительно к
МСФО. Данные корректировочные проводки заносятся в пробные
балансы на начало и на конец отчетного периода и относятся на счет
нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет.
Формируя корректирующие проводки, удается решить основные задачи трансформации российской отчетности в отчетность, составленную по МСФО:
1)признать активы и обязательства, признание которых требу
ется в соответствии с МСФО;
2)исключить элементы, признанные в российской отчетно
сти активами и обязательствами, если МСФО не разрешает такого
признания (например, стоимость материалов, принадлежностей,
инвентаря, предназначенных для снабжения офиса, остающаяся в
наличии на отчетную дату, по российским стандартам находит от
ражение в бухгалтерском балансе в качестве актива, тогда как по
международным стандартам конкретный объект должен включать
ся в расходы данного отчетного периода);
3)включить в финансовую отчетность все статьи в оценке, со
ответствующей правилам МСФО.
Статьи отчетности переоцениваются, если:
• критерии признания активов или обязательств в российском
учете и для целей составления отчетности по международным
стандартам различаются;
• необходимо исключить расходы (убытки), возникшие в ре
зультате движения активов, не признанные таковыми для
целей подготовки отчетности по международным стандар
там;
• начисляются или доначисляются оценочные резервы;
• нужно учесть фактор гиперинфляции.