2020-01-14
905
В то же время все вышеуказанные определения правоведов о дефиниции налога во многом отражают экономическую природу этих изъятий (табл. 1), и точно установить, чем налог отличается от иного неналогового платежа, не представляется возможным.
Таблица 1
Первая эволюция доктринального определения понятия «налог» в XX в.
| 1902 | М.И.Слуцкий | Налоги – это принудительные сборы, которые государство взимает с граждан для удовлетворения своих денежных потребностей |
| 1904 | И.И.Янжул | Налоги – односторонне экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные общественные группы в силу того, что они являются представителями общества, взимают легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек. |
| 1909 | А.А.Никитский | Налог – это принудительный сбор с граждан, установленный для покрытия общих расходов государства. |
| 1925 | М.Н.Соболев | Налоги – это принудительные сборы, взимаемые государством или уполномоченными им публично-правовыми организациями в силу права верховенства, без какого-либо эквивалента со стороны государства на основании изданного закона и идущие на покрытие общественных потребностей. |
| А.А.Тривус | Налог представляет собой принудительное изъятие от плательщика некоторого количества материальных благ без соответствующего эквивалента. Конечно, в некотором отношении, эквивалентом являются те услуги, которые оказывает плательщику государственная власть. | |
| 1926 | В.А.Альтшулер | Обложение налогом представляет собой вторжение государственной власти в частно-правовую сферу граждан, из имущества которых в принудительном порядке изымается часть ценностей на сокрытие государственных расходов. |
| 1928 | А. Соколов | Под налогом нужно рассматривать принудительный сбор, взимаемый государственной властью с отдельных хозяйствующих лиц или хозяйств для покрытия его расходов или для достижения каких-либо задач экономической политики, без предоставления плательщикам его специального эквивалента. |
| 1984 | Л.В.Ходский | Налоги – принудительные сборы, которые государство взимает на свои нужды с населения, независимо от каких-либо частных специальных услуг, оказываемых государственными учреждениями данным плательщикам. |
| 1995 | В.И.Гуреев | Налог – это обязательный взнос, взимаемый государством с юридических и физических лиц в бюджет соответствующего уровня. |
| С.Г.Пепеляев | Налог – единственно законная (установленная законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти. | |
| С.В.Покачалова | Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные по юридической форме платежи юридических и физических лиц, установленные органами государственной власти для зачисления в государственную бюджетную систему или в указанных случаях – внебюджетные целевые фонды. | |
| 1996 | И.Г.Денисова | Налоги - это обязательные и индивидуально-безвозмездные денежные платежи в бюджеты и внебюджетные фонды, взимаемые с налогоплательщиков в законно установленном порядке и размерах. |
| А.З.Дадашев | Налог – изъятие государством в пользу общества определенной части ВВП в виде обязательного взноса. | |
| 1997 | Н.И.Химичева | Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные по юридической форме платежи юридических и физических лиц, установленные представительными органами государственной власти или местного самоуправления для зачисления в государственную или местную казну с определением их размеров и сроков уплаты. |
| Г.В.Петрова | Налоги – это обязательный и безвозмездный платеж, установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок. Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня и обезличиваются в нем. | |
| 1998 | Е.Ю.Грачева | Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образования. |
| 2000 | Г.И.Иванова | Налоги – это обязательный, безвозмездный платеж, установленный законодательством и осуществляемый плательщиком в определенном размере и в определенный срок. Налоги зачисляются в бюджет соответствующего уровня и обезличиваются в нем. |
| С.Г.Пепеляев | Налог – единственно законная (установленная законом) форма отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченная государственным принуждением, не носящая характер наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти. | |
| Н.Д.Эриашвили | Налог – это обязательный, индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащего им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления. | |
| 2001 | Ю.А.Ежов | Налог – это установленный государством (в лице уполномоченных органов) в одностороннем порядке и надлежащей правовой форме платеж, производимый налогоплательщиком в определенном порядке и размерах, носящий безвозвратный, безэквивалентный и стабильный характер, уплата которого обеспечивается мерой государственного принуждения. |
| И.И.Кучеров | Налоги – это обязательные и индивидуально-безвозмездные платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведования или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образования. |
Однако, законодательное определение налога, данное в ст.8 ч.1 Налогового кодекса РФ позволяет отделить налоги от сборов и пошлин. При уплате пошлины или сбора всегда присутствуют специальная цель (за что конкретно уплачивается пошлина) и специальные интересы (плательщик в той или иной мере непосредственно ощущает возмездность платежа). Налоги тоже могут иметь специальную цель (целевые налоги), однако они никогда не бывают индивидуально (непосредственно) возмездными.
Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований, (ст.8 ч.1 НК РФ).
В определении понятия "налог" законодателя опередил Конституционный Суд РФ. Он указал, что налоговый платеж - это основанная на законе денежная форма отчуждения собственности с целью обеспечения расходов публичной власти, осуществляемого, в том числе на началах обязательности, безвозвратности, индивидуальной безвозмездности.
Все приведенные определения, хотя и различаются некоторыми деталями, едины в главном: налогообложение является формой отчуждения собственности; право собственности первично по отношению к праву государства требовать отторжения части собственности в виде налога.
Эта позиция является основополагающей для всего налогового законодательства.
Глава 2. Теоретическая концепция современной налоговой реформы.
2.1. Развитие принципов налогообложения.
Несущей концепцией налоговой системы являются принципы налогообложения. Такие принципы были разработаны еще А.Смитом:
1. "Подданные государства должны делать взносы с целью поддержания деятельности правительства, которые как можно точнее пропорциональны экономическим возможностям налогоплательщиков, т.е. пропорциональны доходам, которые они получают благодаря государственному устройству общества». Адам Смит считал, что принципу справедливости соответствует пропорциональное налогообложение, когда лица с разными доходами вносят в бюджет одинаковую долю своих доходов. Пропорциональность соответствовала существовавшим по времена Адама Смита социально-экономическим условиям. В настоящее время принцип справедливости значительно трансформировался под влиянием изменившихся экономических, политических и социальных обстоятельств. Он приобрел два аспекта: «справедливость по горизонтали» и «справедливость по вертикали».
Исходя из более широкого принципа равенства, одинаковые факты должны получать единую оценку, поэтому лица, находящиеся в равном положении и получившие одинаковый налогооблагаемый доход, должны уплачивать налог по единым ставкам. В этом суть «справедливости по горизонтали».
Те же, кто располагает разными материальными возможностями, должны отчуждать в виде налогов разные доли своих доходов. Поэтому к более высоким доходам должны применяться повышенные ставки налога. Это направлено на перераспределение доходов. Так понимается «справедливость по вертикали».
2. "Налог, который обязан уплатить каждый, должен быть точно определен, а не произволен. Размер налога, время и способ его уплаты должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому". Это - принцип определенности.
3. "Каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие наиболее удобны для плательщика". Это - принцип удобства. Удобные и необременительные способы уплаты налога должны обеспечить как можно меньшее влияния налогообложения на экономическое поведение лица и устранить разрушающее воздействие на рынок. В современной науке этот принцип получил название «принципа нейтральности налогообложения».
4. Принцип эффективности налоговой системы означает, что правила взимания налога должны быть таковы, чтобы налог извлекал из кармана налогоплательщика как можно меньше сверх того, что поступает в казну. Иначе говоря, это требование применения дешевых методов администрирования в налоговой системе. Если сбор налогов требует использования труда большого числа чиновников, так что значительная часть собранных налогов расходуется на их оплату, то налоговая система будет неэффективной.
Принцип эффективности нарушается, если правила налогообложения допускают возможность официальным лицам чинить препятствия предпринимательской деятельности, дающей работу и средства существования множеству людей. Комментируя этот принцип, можно сказать, что данное нарушение нередко в нашей системе.
Принципу эффективности не соответствуют некоторые методы налогового контроля, унижающие достоинство налогоплательщика, нарушающие его гражданские права. Моральный ущерб от таких мероприятий соизмерим с суммой, которую налогоплательщик согласился бы заплатить, лишь бы оградить себя от неприятных процедур. Например, исследуя первую историческую форму домового налога - подымную подать, А.Смит замечает: «Для того чтобы удостоверить, сколько очагов в доме, сборщику налогов надо было осматривать комнаты в нем. Это неприятное посещение сделало налог невыносимым. Поэтому вскоре после революции он был отменен как «клеймо рабства» [25, 603].
Обобщенно говоря, правила, выработанные А.Смитом, вводят налоговую практику в определенное русло, ограничивающее произвол правительства, направленное на создание взаимных прав и обязанностей граждан и государства. Таким образом, принципы налогообложения - это направления поиска компромиссов между противоположными интересами налогоплательщиков (сохранить сбережения) и государства (сформировать бюджет). Следовательно, для обеспечения стабильного развития всякая страна должна учитывать и строго соблюдать все вышеназванные базовые принципы налогообложения. На них должна основываться налоговая политика страны, налоговые законы не должны приниматься и проводиться в нарушение этих принципов, суды должны разрешать налоговые споры в духе этих налоговых принципов, даже если они не выражены прямо в форме конкретной нормы закона или иного правового документа (если налоговые правила допускают неоднозначное толкование или намеренно оставляют вопрос на усмотрение исполнительной власти).
На российскую почву учение о принципах налогообложения было привнесено благодаря Николаю Ивановичу Тургеневу, автору вышедшей в 1818 году книги «Опыт теории налогов» [13]. Н.И. Тургенев обобщил распространенные в то время взгляды на роль налогов и принципы их взимания, способствовал их популяризации в России.
В настоящее время вопрос о принципах налогообложения по-прежнему актуален. В различных странах ученые и специалисты государственных органов обращаются к исследованию этой проблемы, ключевой в процессе совершенствования налогового законодательства.
Развитие принципа справедливости идет в направлении наиболее точного определения понятий «доход», «накопления», «платежеспособность», изучения и разрешения таких проблем налогообложения, как проблема эффективных налоговых ставок, переложения налогов, влияния инфляционных процессов на налогообложение, избежания налогов и уклонения от налогообложения и др.
Так, использование различных налоговых лазеек приводит к необходимости повышения ставок налогов, чтобы компенсировать недополучение доходов бюджетом. В результате добросовестные налогоплательщики вынуждены нести дополнительные обязательства. Реализация принципа справедливости в данном случае - это внесение изменений в налоговое законодательство, предотвращающих использование так называемых налоговых схем с целью уклонения от уплаты налогов.
В условиях инфляции номинальные доходы налогоплательщиков возрастают, хотя покупательская способность остается прежней или даже уменьшается. Тем не менее, такие доходы облагаются подоходным налогом по более высоким ставкам, налогоплательщик вынужден уплачивать «инфляционный налог». Принцип справедливости требует, чтобы законодатель налоговой индексацией или другими методами учитывал «эрозию доходов».
Акцизы - фискальные надбавки к цене товаров - уплачивают в бюджет производители подакцизных товаров. Однако всю тяжесть налогообложения несут потребители этих товаров, которые оплачивают акцизы в составе цены товаров. Это пример экономического переложения налогов. Принцип справедливости был бы нарушен, если бы акцизами облагались товары первой необходимости, одинаково востребованные как состоятельными, так и малообеспеченными гражданами. Это верно, поскольку уплата одинаковой суммы налога означает изъятие большей доли из дохода бедняка и меньшей доли из дохода богача.
Отклонение от принципа справедливости, выдвинутого А. Смитом, наблюдается в налогообложении физических лиц, а именно в налоге на доходы. А. Смит придерживался пропорционального налогообложения в этом налоге. Принципиальное отличие состоит в том, что с 2001г. введена плоская шкала налога (ранее, до 2000г. существовала прогрессивная шкала налоговых ставок). Однако необходимо выявить недостатки прогрессивного налогообложения, которые состоят в том, что шкалы налогообложения были внесены в отечественную налоговую систему из зарубежной практики, где доходы граждан по уровню среднего заработка относительно уравновешены, а высокие доходы улавливаются фискальной системой с помощью хорошо отлаженных способов. Доходы граждан РФ все более дифференцируются, высокие доходы отдельных граждан минуют фискальную систему, а технические возможности МНС РФ еще недостаточны для их отслеживания в целях налогообложения. Такая шкала облегчала налоговую нагрузку на лиц с достаточно высокими доходами. Эта тенденция приобрела характер устойчивой закономерности и с введением плоской шкалы налога не изменила своего направления, опять таки основную нагрузку несут граждане с низким (средним) доходом.
Принцип справедливости никогда не утратит своей актуальности и не будет полностью исследован, поскольку он имеет чрезвычайно подвижное содержание, изменяющееся вслед за условиями жизни общества. Пожалуй, справедливость можно назвать «синей птицей» юриспруденции: она так же желанна и так же неуловима. Справедливость давно уже признана основным принципом законодательства, но вряд ли сейчас можно найти страну, где могут, не кривя душой, признать, что у них этот принцип нигде не остается затушеванным. В полной мере это относится и к налоговому праву.
Принцип определенности современные исследователи тесно связывают с проблемой стабильности налогового законодательства. Налогоплательщик должен точно знать не только условия взимания того или иного налога, но и быть уверенным в том, что эти условия останутся неизменными в течение определенного периода. Глобальная неопределенность воспитывает недоверие к государству и является серьезным препятствием развития производства и повышения благосостояния граждан.
В то же время необходимо учитывать, что стабильность налогового законодательства важна не сама по себе, а как средство достижения общей экономической стабильности. Это требует периодически внесения поправок в налоговое законодательство для устранения обнаружившихся неточностей, пробелов, применения новых мер регулирующего воздействия, перераспределения тяжести налогообложения и т.п.
Поэтому налоговая система должна быть гибкой, способной использовать меры налоговой политики в целях стабилизации и экономического роста. Непростая задача ученых, политиков, правоприменителей состоит в том, чтобы вырабатывать и совершенствовать такие методы проведения налоговой реформы, которые бы не в ущерб возможностям налогоплательщиков «предвидеть свое экономическое будущее» позволяли бы эффективно влиять на налоговую систему в целях реализации экономической политики.
Современные исследователи выделяют ряд новых аспектов принципа эффективности. Признано, что сопутствующие уплате налогов затраты плательщиков не должны быть велики. Однако на практике такие затраты могут даже превышать административные расходы, связанные со сбором налогов, контролем за их уплатой. Так, предприятия для выполнения возложенных на них законом функций по удержанию подоходного налога из заработной платы рабочих и служащих вынуждены нести расходы по содержанию соответствующих работников бухгалтерии. Нечеткое, непонятное налоговое законодательство вынуждает налогоплательщиков нести расходы на оплату консультантов, а при возникновении споров с налоговыми органами — на оплату адвокатов. Изменения налогового законодательства помимо указанных затрат вынуждают плательщиков нести расходы по адаптированию их учетных систем к новым условиям.
В результате возникают новые специальности, складываются целые отрасли экономики, основными занятиями которых является обслуживание налогоплательщиков: аудиторы, консультанты, налоговые адвокаты и др.
Такие расходы, увеличивающие налоговый гнет, редко когда подсчитываются в масштабах национальной экономики. По данным английских исследователей они составляют приблизительно от 2,5 до 4,4% от собираемых сумм налогов.
Дальнейшее развитие получил и принцип нейтральности налогообложения. Признано, что налогообложение из-за высоких размеров может приводить к «эффекту замещения», когда налогоплательщики исключительно из-за налоговых факторов реструктуризируют свою деятельность с целью снижения расходов по уплате налогов. Это выражается, например, в том, что работники стараются сократить объем своего рабочего времени, так как из-за налогообложения нет стимулов увеличивать заработки; посильную домашнюю работу человек старается сделать сам, а не с помощью привлеченных мастеров, поскольку с зарабатываемых для их оплаты средств надо уплачивать налог, так что экономичнее потратить время не на зарабатывание средств, а на самостоятельное выполнение работы; предприниматели отказываются от перехода к более выгодному бизнесу, если остающаяся после налогообложения сумма не может покрыть издержек, понесенных в связи с изменением рода деятельности.
Помимо «эффекта замещения» высокое налогообложение заставляет компании искать формы оплаты труда, не связанные с выплатой денег и трудноуловимые для налогообложения. Используются формы предоставления работникам различных благ и привилегий, которые трудно оценить в денежном выражении, например, предоставление служебного автомобиля, бесплатных ссуд и т.п.
Подрыв стимулов к труду в результате высокого налогового гнета оборачивается, таким образом, недополучением доходов бюджетом. Зависимость поступлений в бюджет от величины налоговых ставок была в схематичном виде представлена экономистом из Южно-Калифорнийского университета (г. Лос-Анджелес) Артуром Лаффером. Составленный им график зависимости доходов бюджета от прогрессивности налогообложения получил название «кривая Лаффера».
В
Т1 Т
0
D
Концепция, отраженная на графике, подразумевает, что до определенного предела (Т')
Рис. 1. Зависимость доходов бюджета от прогрессивности налогообложения [15,61]:
В — налоговая база; заинтересованность в легальном заработке;
D — доходы бюджета;
Т— прогрессивность налогообложения (ставка налога, %).
Повышение ставки налога увеличивает, хотя и замедляющимися темпами, сумму доходов бюджета. Побудительные мотивы участников экономического процесса при этом серьезно не затрагиваются, поэтому заинтересованность в легальном заработке, общий объем производства (верхняя кривая) сокращаются медленнее, чем возрастает норма налогообложения.
За пределами Т' налог начинает подавлять экономическую активность, налоговая база сужается. Следовательно, несмотря на рост ставок, доходы бюджета сокращаются. Принимая во внимание психологию людей — никто не будет работать только для того, чтобы платить налоги, легко сделать вывод, что, чем выше налоговые ставки, тем сильнее побудительные мотивы для уклонения от налогов, тем большую долю в валовом национальном продукте составляют доходы теневой экономики.
Сокращение же налогов, снижение налоговой ставки оказывают стимулирующий эффект. Во-первых, поскольку чистая доходность труда и капитала возрастает, повышается их рыночное предложение, расширяется объем производства и, как следствие, увеличивается налоговая база. Во-вторых, улучшается распределение капитала по сферам хозяйственной деятельности, так как сужается разрыв между низко- и высокооблагаемыми отраслями. В-третьих, сокращается уклонение от налогов.
Таблица 2
Признаки нарушений принципов налогообложения
| Несправедливость | Неопределенность | Неудобство | Неэффективность |
| 1. Нарушение «справедливости по горизонтали»; 2. Нарушение «справедливости по вертикали»; 3. Широкие возможности принять налоговые схемы; 4. инфляционные налоги; 5. Высокое качественное налогообложение товаров первой необходимости; 6. Неспособность налоговой системы учитывать экономические и социальные перемены | 1. Неясные, неконкретные нормы законов; 2. Нестабильное налоговое законодательство. | 1. Обременительные способы уплаты; 2. Несоблюдение принципа нейтральности налогообложения; 3. «Эффект замещения». | 1. Большие затраты на налоговое администрирование; 2. Возможности для бюрократического произвола; 3. Разорительные взыскания; 4. Неадекватные методы контроля; 5. Большие сопутствующие расходы налогоплательщиков; 6. Сверхвысокие ставки налога. |
Обобщая сказанное, необходимо отметить, что принципы налогообложения и сборов способствуют достижению наиболее общих задач, стоящих перед обществом. Именно с учетом того, насколько налоговая система ориентирована на достижение этих задач, оценивают эту систему и определяют направления ее совершенствования.
Можно выделить четыре фундаментальные задачи, четыре стратегических направления развития общества:
• увеличение объема продукции и услуг, необходимых населению;
• обеспечение справедливого распределения произведенных товаров и услуг среди индивидов и групп населения;
• защита прав и свобод граждан при наличии представительной системы, ответственного правительства и правления закона;
• сохранение и укрепление федерации.
Принципы налогообложения и сборов должны быть направлены на создание такой налоговой системы, которая бы способствовала наиболее полному достижению всех четырех фундаментальных задач в совокупности.
Будучи закрепленными в конституциях и законах, принципы налогообложения оказывают непосредственное влияние на практику налогообложения.
С формальной точки зрения почти все основные принципы налогообложения отражены и в Налоговом законодательстве РФ. Так, в Налоговом кодексе РФ (ст.3 «Основные начала законодательства о налогах и сборах») вышеуказанные принципы отражены следующим образом:
• «определенность» налога - налог считается установленным лишь с том случае, когда определены налогоплательщики и основные элементы налогообложения (ст.3 п.6 и ст. 17 НК РФ);
• под «справедливостью» налогообложения в НК РФ понимается необходимость для налогов иметь экономическое обоснование и недопустимость применения налогов и сборов, препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав (ст.3 п.3 НК РФ);
• запрет на применение налогов, не основанных на законе, содержится в ст.3 п.5 и в ст. 12 НК РФ, согласно которым не допускается введение налогов, не предусмотренных Налоговым кодексом РФ;
• запрет налоговой дискриминации установлен ст.3 п.2 НК РФ, согласно которой не допускается дискриминация при налогообложении исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных подобных критериев; Запрещается также дифференциация налогообложения в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (последнее не распространяется на ставки ввозных таможенных пошлин).
Однако если обратиться к сути вопроса, то на деле, соблюдению этих принципов не уделяется должного внимания - как при формировании налогового законодательства, так и при проведении конкретной налоговой политики. Так, принцип «справедливости» декларируется в Налоговой кодексе РФ как «всеобщность и равенство налогообложения» (ст.3 п.1 НК РФ), однако, конкретные определения этих понятий отсутствуют. Предполагается, что любой налог, введенный в соответствии с НК РФ, как по ставкам, так и по режимам вложения, является экономически и социально обоснованным, справедливым и приемлемым для налогоплательщиков. Аналогичным образом Налоговым кодексом не определены минимальные финансовые обстоятельства (минимальный прожиточный доход), при которых для налогоплательщика не возникает обязанности платить налоги. Предполагается, что при установлении налогов должна учитываться фактическая способность налогоплательщика к уплате налога (ст.3 п.1 НК РФ), однако в ст.41 НК РФ определено, что доходом для целей налогообложения может быть любая экономическая выгода в денежной или натуральной форме, получаемая налогоплательщиком. А на деле получается, что получатели минимальных и особо высоких доходов облагаются подоходным налогом по единой ставке; получатели доходов от собственного труда облагаются высочайшим социальным налогом, от которого освобождены лица получающие доходы, например от финансовых спекуляций (или в виде прямого присвоения имущества); акцизы и НДС занимают несоразмерно большую долю именно в доходах малообеспеченных слоев населения и т.д.
В НК также не содержится прямого запрета на экономическое двойное налогообложение; юридическое двойное налогообложение доходов физических лиц в отношениях с зарубежными странами считается законным и обоснованным и может быть исключено только по условиям заключенных Россией международных договоров (ст.232 НК РФ). Не отражены в НК РФ также и ограничения на обложение факторов труда (на деле, согласно нормам соответствующих режимов налогообложения, именно факторы труда несут на себе основное налоговое бремя) и требование стабильности налогового законодательства.
Этих и многих других ситуаций можно было избежать, если бы:
• при принятии налоговых законов особо учитывался открытый характер российской экономики, и соответствующие нормы налоговых законов корректировались бы с учетом их последствий для конкурентных позиций российских производителей;
• при подписании налоговых соглашений с другими странами учитывались финансовые последствия от их применения для бюджетных интересов России;
• по примеру других стран в налоговом законодательстве России был бы выделен особый раздел, касающийся налогового регулирования иностранцев в России и российских граждан и предприятий, осуществляющих деятельность за ее пределами.
Если провозгласить идею справедливости в качестве базового постулата российской налоговой системы, результатом этого будет признание законодателем и неуклонное следование им нижеуказанным положениям.
Бюджетная и налоговая политика государства должна строиться на началах перераспределения налоговых платежей между плательщиками с разными возможностями. Это означает, что сама мысль об «одинаковости в налогообложении» несостоятельна. Выработка направлений любого реформирования системы налогообложения должна происходить с учетом того, что среди плательщиков тех или иных налогов присутствуют самые различные группы, объединяемые между собой по способности одинаково нести налоговое бремя. Так, справедливая налоговая система не может не учитывать, что крупные промышленные предприятия и малые предприятия - это плательщики с разными возможностями и их нельзя приравнивать, к примеру, в вопросе по уплате авансовых платежей по налогу на прибыль и НДС. Кроме того, необходимо выделять налоговые возможности вновь создаваемых предприятий и предприятий, функционирующих на протяжении нескольких лет. Чем подробнее и тщательнее будет проведена дифференциация плательщиков налогов и режимов налогообложения для них, тем справедливее в этой части будет налогообложение.
Для достижения справедливости налоговая система должна быть дифференцирована в части разновидности тех или иных налогов. В любой налоговой системе должны быть налоги, которые были бы ориентированы на финансирование определенных государственных нужд, в то время как плательщиками этих налогов выступали бы лица, так или иначе больше других получающие в этой части от государства.
Наличие льгот - основной признак справедливой налоговой системы. Льготы, представляющие собой определенные преимущества при исчислении и уплате налоговых платежей, являются необходимым элементом любой налоговой системы. Кроме того, посредством налоговых льгот осуществляется государственное регулирование экономикой страны.
Как правильно указал в Постановлении Конституционный суд России, налоги не должны быть чрезмерными, но налоговые законы должны предусматривать определенные льготы, что не означает прямой увязки с доходами. Следует согласиться с профессором Д. А. Черником, который высказался против «всемирного сокращения налоговых льгот» при разработке концепции Налогового кодекса [29, 70 - 72]. Представляется, что основное зло кроется не в налоговых льготах как таковых, а в их неразборчивости и непросчитанности, когда при их введении превалирует политическая конъюнктура или популизм, а не взвешенный и не обоснованный подход.
С юридической точки зрения налоговые органы и налогоплательщики должны иметь равные права и равные возможности при защите своих интересов. Укреплению принципа справедливости послужит различный подход к возложению финансовой ответственности на налогоплательщиков в зависимости от их вины в совершении налогового правонарушения. В настоящее время лица, злостно уклоняющиеся от уплаты налогов, и плательщики, нарушившие налоговое законодательство в результате ошибки несут одинаковую ответственность, что представляется неправильным.
Учитывая многоаспектность содержания налогов, их комплексный характер и неоднозначную природу, необходимо отметить, что каждой сфере налоговых отношений соответствует своя система организационных, экономических, юридических принципов.
Одно из ведущих мест в системе принципов налогообложения занимает система организационных принципов, через которые на практике осуществляется построение и структурное взаимодействие, реальное функционирование национальной налоговой системы.
В настоящий момент основные организационные принципы российской налоговой системы закреплены преимущественно в Конституции России и в Законе об основах налоговой системы. Многие организационные принципы были сформулированы в постановлении Конституционного Суда России от 21 марта 1997 г. «О проверке конституционности положений абзаца второго п.2 ст. 18 и ст.20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в РФ». Представляется, что в настоящий момент налоговой системе России соответствует следующие организационные принципы.
Принцип единства налоговой системы. Единство финансовой политики, включая налоговую, и единство налоговой системы закреплены в ряде статей Конституции РФ и, прежде всего, в пп. «б» ст. 114, согласно которому Правительство РФ обеспечивает проведение единой финансовой, кредитной и денежной политики. Это положение развивает одну из основ конституционного строя России - принцип единства экономического пространства (ст. 8 Конституции), означающей в том числе, что на территории России не допускается установление таможенных границ, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, работ, услуг и финансовых средств (ст. 74 Конституции).
Кроме того, принцип единства налоговой системы обеспечивается системой федеральных налоговых органов. Именно поэтому, Конституцией России не допускается установление налогов, нарушающих единство экономического пространства, т.е. недопустимо как введение региональных налогов, которое может ограничивать свободное перемещение средств в пределах единого экономического пространства, так и введение региональных налогов, которое может позволить формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других территорий.
Принцип подвижности (эластичности). Данный принцип был сформулирован еще в конце XIX в. немецким экономистом В. Вагнером, отмечавшим приоритет публичных интересов в налогообложении, по сравнению с частными. Принцип подвижности гласит, что налог и некоторые налоговые механизмы могут быть оперативно изменены в сторону уменьшения или увеличения налогового бремени в соответствии с объективными нуждами и возможностями государства.
Этот принцип характерен не только для российской налоговой системы, переживающей свое становление (с 1992 г. в Закон о налоге и на добавленную стоимость было внесено 16 изменений и дополнений, в Закон о налоге на прибыль - 14, в Закон о налоге на имущество - 8, в Закон об акцизах - 5), но и для установившихся и сформировавшихся налоговых систем (в 1992 г. в Германии в законодательство по подоходному налогу было сделано 125 поправок).
Кроме того, подвижность налогообложения проявляется в регулярном заполнении правовых пробелов в налоговом законодательстве страны. В своем большинстве подвижность выступает в качестве контрмер государства против активных действий по уклонению от уплаты налогов. Поскольку не все налоги обладают подвижностью, то налоговая система государства в обязательном порядке должна содержать в себе такие налоги, которые при увеличении потребностей можно было бы увеличить. В то же время подвижность означает, в первую очередь, постепенное внутреннее развитие налоговой системы, но никак не ее качественное реформирование.
Реализация данного принципа в российской налоговой системе имеет серьезные недостатки. По мнению многих иностранных экспертов, частые и непредсказуемые изменения налогового законодательства являются одной из самых серьезных причин, по которым иностранные инвесторы отказываются работать в России.
Принцип стабильности. Согласно принципу стабильности налоговая система должна действовать в течение ряда лет вплоть до налоговой реформы. Налоговая реформа по общему правилу не допустима. Введение налоговой реформы должно проводиться только в исключительных случаях в строго определенном порядке. Во многих зарубежных странах с давних пор сложилась нормотворческая практика, согласно которой любые изменения и дополнения, вносимые в налоговые законы, могут вступать в силу только в начала нового финансового года. Именно такое правило предполагалось установить в налоговой системе России в конце 1994 года путем внесения соответствующих изменений и дополнений в Закон об основах налоговой системы.
Этот принцип обусловлен не только интересами налогоплательщика. Необходимо помнить, что смена налоговой системы объективно влечет к резкому сокращению налоговых поступлений в бюджет, а для восстановления равновесия необходим ряд лет.
Принцип множественности налогов. Данный принцип включает в себя несколько аспектов. Важнейшим является то, согласно которому налоговая система государства должна быть основана на совокупности дифференцированных налогов и объектов обложения. Комбинация различных налогов и облагаемых объектов должна образовывать такую систему, которая бы отвечала требованию перераспределения налогов по плательщикам.
Другим по значимости аспектом этого принципа выступает недопустимость «бюджета одного налога», поскольку при неожиданном изменении экономической или политической ситуации доходная часть бюджета может просто не состояться.
Множественность налогов позволяет создать предпосылки для проведения гибкой налоговой политики государства, в большей мере уловить платежеспособность налогоплательщиков, выровнять и сделать общие налоговое бремя психологически менее заметным, отразить разнообразие форм доходов с учетом всех сторон экономической деятельности граждан и фирм, воздействовать на потребление и накопление.
Кроме того, из принципа множественности следует эффект взаимодополняемости налогов, согласно которому искусственная оптимизация по одному налогу неизменно влечет за собой рост платеже» по другому.
В последнее время в странах Западной Европы, США и России широко обсуждается вопрос о замене множества налогов так называемым «единым налогом» (flat tax - плоский налог). Идея единого налога не нова, но пока она не нашла признания и поддержки ни в одном государстве мира.
Действительно, следует согласиться с предложениями об отмене «надуманных» и неэффективных налогов, об объединении в один налог платежей со сходным объектом (например, введение единого социального налога взамен четырех самостоятельных отчислений предприятий во внебюджетные фонды). Кроме того, представляется необоснованным, когда государство стремится на каждую бюджетную проблему ввести какой-нибудь фискальный сбор.
Однако практически всегда необходимо учитывать, что любая налоговая система только тогда по настоящему результативна, когда она предусматривает множественность налогов, так как установление единого налога имеет массу финансовых, политических и этических недостатков.
Единое экономическое пространство в России предопределяет политику Российского государства на унификацию налоговых изъятий. Этой цели служит принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов, которые могут устанавливаться органами государственной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления.
Данное положение является проявлением государственно-правовой идеи фискального федерализма, как основного способа распределения налоговых полномочий между федеральными и региональными властями, а также органами местного самоуправления. Стержень идеи – распределение налоговых доходов между различными уровнями бюджета на научно оптимальной основе.
В соответствии с Законом РФ от 16 июля 1992 г. «О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России» п.2. ст. 18 закона «Об основах налоговой системы» был дополнен положением, согласно которому органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнительные налоги и обязательные отчисления, которые не предусмотрены законодательством РФ, равно как и повышать ставки установленных налогов и налоговых платежей.
Необходимо отметить, что рассматриваемый принцип не был последовательным и однозначным в процессе развития налоговой системы страны. Так, с 1 января 1994 г. после указа Президента России от 22 декабря 1993 г. № 2268 региональным и местным органам власти были предоставлены самостоятельные права по установлению и введению налогов. Даже после отмены этого положения (Указ Президента России от 18 августа 1996 г. №1214) органы власти на местах продолжали практику «налогового творчества». Принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов нашел свое окончательное воплощение только после того, как этот вопрос стал предметом рассмотрения Конституционного Суда России, который в постановлении от 21 марта 1997 г. указал, что данный принцип фактически закреплен во взаимосвязанных п.2. ст. 18, п.1 и п.2 ст.20 Закона об основах налоговой системы.
На протяжении нескольких лет вышеуказанные организационные принципы подвергались тем или иным испытаниям, но, тем не менее, доказали свою жизнеспособность и необходимость.
Экономические последствия налогообложения в 1990-х гг., как и сама налоговая политика, оказались противоречивы. В 1992 - 1998 гг. налогообложение не соответствовало общепринятым принципам: соотношение налогов и уровня платежеспособности налогоплательщика;
определенность, экономичность налогов; удобство и простота техники их взимания. В то время у государства было стремление к сокращению бюджетного дефицита. Для достижения этого количество налогов и их ставки увеличивали. Чрезмерный рост в этот период налогового бремени еще более усугубил тяжелое финансовое положение товаропроизводителей.
По объему и по количеству нормативных документов, изданных с 1992 года, систему налогового законодательства можно назвать ведущей в отечественной правовой системе, насчитывающей на настоящий момент в общей сложности более полутора тысяч актов. Другой особенностью налогового законодательства можно назвать его «сверхдинамизм» и постоянную изменчивость. Так, практически в каждый налоговый закон изменения и дополнения вносятся в среднем 2 раза в год, а в инструкции по конкретному налогу - 4 - 5 раз в год.
В связи с этим, с 1996 года в периодической печати широко начали обсуждать вопрос о возможности внутренней систематизации налогового законодательства путем его кодификации и принятия Налогового Кодекса. Так, 16 июня 1998 года Государственная Дума приняла, а Совет Федерации одобрил Федеральный закон от 31.07.1998 №147 - ФЗ "О введении в действие части 1 Налогового кодекса РФ". Позже, 19 июля 2000 года принят Государственной Думой Федеральный закон от 5 августа 2000 года №118-ФЗ "Закон о введении в действие части 2 НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах".
Сражу же после опубликования Налогового кодекса ученые, экономисты, юристы начали вносить множество предложений по корректировке, изменению и дополнению многих статей указанного кодекса. Потребовался год, чтобы изучить их, проверить на практике, подготовить, согласовать и применять эти поправки. Поэтому, по своему значению и последствиям для цивилизованных налоговых отношений принятый Государственной Думой и подписанный Президентом РФ в июле 1999 г. Федеральный закон "О внесении изменений и дополнений в часть 1 Налогового кодекса РФ" трудно переоценить. Аналогичная ситуация складывается и со второй частью НК РФ.
Таким образом, с 1999 г. изменяется концепция налоговой реформы. Была провозглашена необходимость нейтрального налогообложения, как это осуществлялось в развитых странах, хотя оно пока не соответствует социально-экономической ситуации в стране, поскольку предполагается высокий уровень развития экономики. Суть данного принципа налогообложения заключается в том, чтобы не оказывать влияния на мотивы поведения предпринимателя, выбора вида его деятельности и соответственно вложения капитала.
Так, принципиально новым подходом стало установление добровольного выбора малыми предприятиями системы налогообложения (с 1 января 2003 г.), за счет введения главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства», благодаря которой должно заметно снизиться налоговое бремя на субъекты малого предпринимательства, а также упрощается процедура налогообложения, т.е. создаются благоприятные условия для ускорения развития в стране малого бизнеса.
Другим принципиальным новшеством является введение единого социального налога вместо трех видов платежей в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и Фонд обязательного медицинского страхования; а также введение равного налогообложения вместо прогрессивного в налоге на доходы физических лиц. Также в переходный период экономического реформирования России наблюдались значительные отклонения от принципа уплаты налога в виде денежных средств. В последние годы усилились тенденции к полному отказу от натуральных форм исполнения налоговой обязанности.
Принципиально новым в налогообложения, стало усиление рентной составляющей в доходах бюджетов, это является стратегическим направлением реформирования системы налогообложения при недропользовании. С 1 января 2004 г. установлена ставка налога в отношении добываемой нефти и газового конденсата на уровне 400 руб. на 1т и предполагается сохранить специфическую ставку на период с 2005 до 2010г.
Таким образом, Налоговый кодекс должен был способствовать изменению общей экономической ситуации, заключающейся в решении острых социальных и экономических проблем, стоящих перед обществом. Таким образом, целями этого документа были:
1) Обеспечение стабильности и предсказуемости фискальных условий деятельности;
2) Установление предельных ставок региональных и местных налогов;
3) Сокращение количества налогов и упрощение правил определения размеров налоговых платежей, т.е. максимальная унификация налоговой системы, что дает дополнительные гарантии для предприятий и инвесторов. Число налогов не должно превышать 30, с учетом федеральных, региональных и местных. В первую очередь должны быть отменены те налоги, которые выплачиваются с выручки, в частности налог на пользователей автодорог и налог на содержание социально-культурной сферы.
4) Кодификация правил взаимоотношений налогоплательщика и налоговых органов;
5) Выравнивание условий налогообложения за счет рационализации и сокращения налоговых льгот. Однако многие из налоговых льгот нельзя отменить сразу, поэтому предлагается схема поэтапной отмены таких льгот.
6) Определение экономически обоснованного состава затрат, относимых на себестоимость;
7) Применение единых правил установления акцизов на отечественные и импортные товары.
8) Дифференциация акцизов на продукцию добывающих отраслей в зависимости от горно-геологических условий, поэтапного замещения акцизов рентными платежами;
9) Снижение налоговой нагрузки на предприятия за счет ее увеличения для физических лиц.
10) Урегулирование проблемы просроченной задолженности путем ее реструктуризации.
11) Повышение защищенности прав налогоплательщиков, а именно предоставление налоговых отсрочек, налоговых и инвестиционных кредитов, проведение налоговой амнистии.
12) Усовершенствование механизмов и процедур исполнения налоговых обязательств.
13) Введение специальных налоговых режимов, что, прежде всего, касается введения единого сельхозналога, упрощенной системы налогообложения для субъектов малого предпринимательства.
Следовательно, Налоговый кодекс должен прямо или косвенно способствовать решению ряда проблем, которые связаны с необходимостью повысить собираемость налогов и увеличить в перспективе доходы государства, дать прочную собственную доходную базу регионам, стимулировать инвестиционную деятельность, решить ряд вопросов по обслуживанию государственного долга; также поставленные цели должны привести к стимулированию отечественных производителей, обеспечению расширения и модернизации производства, ускорению внедрения достижений науки и техники, к созданию устойчивого представления предпринимателей о перспективных условиях деятельности, т.е. обеспечивается поощрение инвестиционной активности во всех сферах производственной, научно-технической и коммерческой деятельности.
2.2. Изменения в структуре налогов, их значимости, условиях расчета и уплаты
2.2.1. Налог на прибыль.
При применении общепринятой системы налогообложения налог на прибыль организаций оказывает существенное влияние на предпринимательскую деятельность.
В РФ в 1992 - 1998 гг. преобладала фискальная функция налога на прибыль. Допустимый предел налогообложения прибыли был нарушен, государство не получало запланированных доходов. Общей тенденции изменений ставки налога на прибыль с 1992 по 1998 г. было ее повышение, что соответственно увеличивало налоговую нагрузку. Показателей разрушительного воздействия увеличения ставки налога на прибыль является рост убыточных предприятий, который можно проследить исходя из таблицы 3.
Таблица 3
Ставки налога на прибыль и доля убыточных предприятий (%)
| 1993 г. | 1994г. | 1995 г. | 1996 г. | 1997г. | 1998г. | 1999г. | 2000 г. | |
| Ставки налога на прибыль | 32 | 38 | 35 | 35 | 35 | 35 | 30 | 30 |
| Убыточные | 14,0 | 32,5 | 34,2 | 50,6 | 50,1 | 53,2 | 40,8 | 39,8 |
| предприятия |
Источник: Российский статистический ежегодник. - М. 2001. С. 547.
Необоснованное увеличение в 1994 г. по сравнению с 1993 г. ставки налога (с 32 до 38%) и одновременное введение налогов специального (аналогичного НДС) и транспортного (с фонда оплаты труда) привело к росту налоговой нагрузки и сокращению прибыли, остающейся в распоряжении предприятий. Вследствие этого снизилась их платежеспособность, и возросло (в 2,3 раза) количество убыточных предприятий. Последующее снижение ставки налога на прибыль на 3%не изменило тенденцию ухудшения финансового состояния предприятий, так как в этот период были введены новые налоги, которые уменьшили прибыль, остающуюся в распоряжении предприятий. Отмена с 1996 г. налога на превышение нормируемого фонда оплаты труда и специального налога снизили темпы роста убыточности в 1997 г., но их удельный вес составил в 1998 г. уже 53,2%.
1999 - 2000 гг. характеризуются отменой большинства многочисленных налогов с оборота и с фонда оплаты труда (за исключением налога на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищно-коммунального хозяйства) и снижением ставки налога на прибыль с 35% до 30%, что привело к улучшению финансового положения предприятий и соответственно уменьшения доли убыточных предприятий.
Аналогичная динамика нерентабельных предприятий за 1993 - 2000 гг. наблюдалась по регионам, но в слаборазвитых регионах удельный вес прибыльных предприятий меньше, чем по стране.
С 1 января 2001 г. ставка налога опять таки претерпела изменения (табл. 4)
Таблица 4.
Динамика ставок по налогу на прибыль (%)
| Бюджеты | 2000 год | 2001 год | 2002 год | 2003 год | 2004 год |
| Федеральный бюджет | 11,0 | 11,0 | 7,5 | 6,0 | 5,0 |
| Региональный бюджет | 19,0 | 19,0 (27,0) | 14,5 | 16,0 | 17,0 |
| Местный бюджет | - | 5,0 | 2,0 | 2,0 | 2,0 |
| Итого: | 30,0 | 35,0 | 24,0 | 24,0 | 24,0 |
При этом законодательные органы субъектов РФ смогут снижать ставку, по которой налог перечисляется в региональный бюджет, только до 10,5%.
Как отмечено в таблице 4 с 1 января 2002 г. ставка налога на прибыль снизилась до 24%, но одновременно отменены льготы. Результат от данного уменьшения ставки не будет таким же эффективным как в 1999 — 2000 гг., потому что в предыдущие годы льготы позволяли уменьшать сумму налога на 50%, это равносильно ставкам 15 – 17% при действовавших ставках в зависимости от региона 30—35%, то есть упразднение льгот для инвесторов по налогу на прибыль привело фактически к росту налоговой нагрузки на предприятия, активно занимающихся обновлением основных фондов.
Вследствие отмены льгот произошло значительное увеличение доходной части бюджета (с 2001 г.). Были отменены следующие льготы:
• на финансирование капитальных вложений производственного назначения, а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели;
• затрат предприятий на содержание находящихся на их балансе объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений и др.
• взносы на благотворительные цели
• и ряд других.
Одновременно с этим, сохранился ряд льгот для отдельных категорий налогоплательщиков на региональном уровне (на примере Пермской области). Согласно Закону Пермской области от 05.11.2002 №423 - 77 ст. 16 установить организациям ставку по налогу на прибыль в размере 12 процентов в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджет Пермской области, для следующих категорий налогоплательщиков:
• общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды составляют не менее 80 процентов, единственными учредителями которых являются общероссийские общественные организации инвалидов;
• учреждения, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам и их законным представителям, единственными собственниками которых являются общероссийские общественные организации инвалидов;
• хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов общероссийские общественные организации инвалидов. При этом среднесписочная численность инвалидов, работающих по трудовому договору, в указанных обществах должна составлять не менее 50 процентов от общего числа работников, а доля заработной платы инвалидов, работающих по трудовому договору, должна составлять не менее 25 процентов от размера заработной платы.
Альтернативой отмененным многочисленным налоговым льготам служит предоставление некоторым налогоплательщикам возможности применения механизма ускоренной амортизации, а также предусматривается возможность переноса убытков на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток.
В результате Налоговой реформы внесены изменения в круг плательщиков налога на прибыль. Согласно ст. 14 Закона РФ от 27.12.91 №2116 - 1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» ими являлись:
1. предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, включая созданные на территории РФ предприятия с иностранными инвестициями, а также международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность;
2. коммерческие банки различных видов, включая банки с участием иностранного капитала, получившие лицензию Центрального банка РФ;
3. филиалы иностранных банков - нерезидентов, получившие лицензию Центрального банка РФ на проведение на территории РФ банковских операций;
4. организации, получившие в Федеральной службе России по надзору за страховой деятельностью лицензию на осуществление страховой деятельности.
На сегодняшний же день, налоговый кодекс (глава 25) определяет, что плательщиками этого налога признаются:
1. российские организации;
2. иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ.
Таким образом, в соответствии с положениями главы 25 НК РФ плательщиками налога на прибыль организаций являются любые юридические лица, у которых возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, т.е. как коммерческие, так и некоммерческие организации. Данная норма реализует на практике идею о необходимости обеспечения единого подхода к налогообложению различных организаций.
В итоге круг плательщиков увеличился, этот рост произошел еще вследствие того, что сократился перечень тех организаций, которые не являются плательщиками налога на прибыль, вышли из этого списка:
• Центральный банк и его учреждения по прибыли, полученной от деятельности, связанной с регулированием денежного обращения;
• Организации, по прибыли, полученной от предпринимательской деятельности в области игорного бизнеса.
В то же время произошло увеличение объекта налогообложения, вследствие того, что предприятия, осуществляющие внешнеэкономическую деятельность, при определении прибыли исключают из выручки от реализации продукции (работ, услуг) уплаченные экспортные пошлины.
Положительным результатом явилось то, что глава 25 НК РФ предусматривает открытый перечень расходов налогоплательщика, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Одновременно осуществлена отмена ограничений по целому ряду расходов, ранее относившихся на себестоимость в пределах установленных норм и нормативов.
К расходам в целях обложения налогом на прибыль организаций относятся обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Но одновременно с этим ст. 270 НК РФ содержит перечень расходов, которые не учитываются в целях обложения налогом на прибыль организаций и, соответственно, не уменьшают налоговую базу.
Еще одним важным положением рассматриваемой главы НК является обязательное применение налогоплательщиками метода начисления при определении даты получения дохода (осуществления расхода). В целях главы 25 НКРФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Налогоплательщики (за исключением банков) вправе использовать кассовый метод в случае, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.
В 2003 г. объем поступлений налога на прибыль организаций на федеральном уровне, по данным Минэкономразвития РФ, составил 7,7% от доходов федерального бюджета (170,82 млрд. руб.), что на 0,8% в абсолютном значении меньше по сравнению с предыдущим годом. В консолидированный бюджет субъектов РФ сборы налога на прибыль выросли по сравнению с 2002 г. на 22% и составили, по данным Минфина РФ, 351,66 млрд. руб. Итого в консолидированный бюджет РФ по налогу на прибыль в 2003 г. поступило 522,5 млрд. руб., что на 13,5% больше чем в 2002 г.
С 2002 г. наблюдается сокращение доли налога на прибыль в налоговых доходах на всех уровнях бюджетной системы:
Рис. 2. Доля налога на прибыль в налоговых доходах бюджетной системы России.
Снижение ставки по налогу на прибыль с отменой инвестиционной льготы не дало ожидаемого эффекта:
во-первых, не послужило стимулирующим фактором для развития предприятий, так как на их инвестиционную деятельность и деловую активность в основном влияние оказали другие факторы макроэкономического и институционального характера, особенно в отношении иностранных инвесторов.
во-вторых, оказало негативное влияние в целом на налоговую собираемость.
Налог на прибыль на уровне 24% с ликвидацией льгот по сути является “припаркой мертвому”, так как реально ничего не затрагивает. Уровень налога на прибыль должен определяться двумя факторами – необходимостью свести к нулю привлекательность налоговых оффшоров и реальным стимулированием инвестиционной деятельности в России. Уровень налога на прибыль на уровне 15% был бы шагом вперед, хотя, по большому счету, его можно было бы вообще ликвидировать. В настоящее время в России налог на прибыль является сомнительным, так как ни при каком уровне ставки налога (что показала практика собираемости в 2002-2003 гг.) не появится стимул его платить, если можно этого не делать.
2.2.2. Налог на добавленную стоимость.
С вступлением в силу гл. 21 НК РФ круг налогоплательщиков увеличился, в ряды плательщиков вступили индивидуальные предприниматели. Однако в противовес этому с 1 января 2002 года на основании Федерального закона от 05.08.2000 №118-ФЗ вступили в силу некоторые положения ст. 149 НК РФ, касающиеся операций, освобождаемых от налогообложения. Согласно ст.3 названного закона теперь не подлежит налогообложению реализация и передача важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств, изделий медицинского назначения, медицинской техники. Также с 1 января 2002 года вводится в действие пп.15 п.2 ст. 149 НК РФ в части освобождения от налогообложения ремонтно-реставрационных работ, выполняемых по восстановлению памятников истории и культуры, а также культовых зданий и сооружений. Но заметно сократившаяся налоговая база была дополнена, в связи утративших силу некоторых пунктов НК РФ, а именно пп.17 и 21 п.3 ст. 149 НК РФ. Таким образом, теперь подлежат налогообложению по ставке 10%:
• Реализация научной и учебной книжной продукции, а также редакционная, издательская и полиграфическая деятельность по ее производству и реализации;
• Реализация продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой; редакционных, издательских и полиграфических работ и услуг по производству продукции средств массовой информации и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;
Произошло изменение в налоговых ставках. С середины 2003 года налоговая ставка сократилась до 18%. Однако Презид
Понравилась статья? Добавь ее в закладку (CTRL+D) и не забудь поделиться с друзьями:
|
|
