Когда трехлетний срок для вычета НДС не действует

Перенос вычета НДС

Чаще всего, естественно, у налогоплательщиков возникают вопросы, касающиеся возможности принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в той или иной ситуации. И мне хотелось бы, наверное, с самого начала прокомментировать основную норму действующего законодательства, которая фактически у нас действует не так давно, она действует с 1 января 2015 года. И норма касается того, что на основании п. 1.1 ст. 172 НК РФ налогоплательщик налога на добавленную стоимость имеет право заявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам в течение трех лет с момента принятия этих товаров, работ, услуг на учет.

Хотелось бы немного пояснить, в связи с чем у нас родилась такая норма. Во-первых, норма родилась в развитие того пояснения, которое было дано Пленумом N 33, это Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33. И, соответственно, в этом Постановлении Пленума N 33 было дано пояснение о том, что налогоплательщик налога на добавленную стоимость может заявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам в течение трех лет (п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Первый момент, на что хотелось бы обратить внимание. Что такое три года с момента принятия товаров, работ, услуг на учет? Во-первых, мы должны понимать, что если буквально прочитать норму налогового законодательства, то она говорит о том, что налогоплательщик налога на добавленную стоимость может заявить свое право о принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость не позднее того налогового периода, в котором истекают три года с момента принятия товаров, работ, услуг на учет. Простой пример. Я приобрела товары, работы, услуги, например, в первом квартале 2019 года. Трехлетний срок у меня будет истекать в первом квартале (2019, 2020, 2021) – он у меня будет истекать в первом квартале 2022 года. А право на принятие к вычету у налогоплательщика возникает тогда, когда у него соблюдены все условия для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость. То есть в этом случае начинают действовать ст. 171, 172 НК РФ. Мы приобрели для использования в облагаемых операциях, у нас есть подтверждающие документы, у нас в наличии счет-фактура, и, соответственно, эти товары приняты на учет (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

При этом я хочу налогоплательщиков предупредить о том, что если вы не успели принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость, скажем так, иногда это бывает по необъективным каким-то причинам, например, поставщик в достаточно длительном периоде времени не выставляет покупателю счет-фактуру, и покупатель говорит: «Но как же мне тогда принять к вычету?». Так вот, здесь необходимо учитывать вот еще какой момент: если нам поставщик не дает счет-фактуру по реализованным им товарам, работам, услугам, то для того, чтобы воспользоваться правом на принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость с параллельным применением нормы п. 1.1 ст. 172 НК РФ, мы должны понимать, что истечение срока трехлетнего нужно считать не от даты получения счета-фактуры, потому что у многих налогоплательщиков тоже возникает такой вопрос, а от даты принятия товаров, работ, услуг на учет (Письмо Минфина России от 12.02.2015 N 03-07-11/6141). Поэтому на это стоит обратить внимание. То есть для того, чтобы воспользоваться этой нормой п. 1.1 ст. 172 НК РФ, все же ориентировочная – это дата принятия товаров на учет, исходя от которой мы будем отсчитывать тот трехлетний срок, в течение которого мы можем воспользоваться правом на принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость.

Следующий момент, который касается применения этой нормы. Очень часто налогоплательщики спрашивают: «А могу ли я суммы налога по приобретенным товарам, работам, услугам, которые были отражены в одном счете-фактуре, принимать к вычету частями, в разных налоговых периодах?». Так вот, действующая норма п. 1.1 ст. 172 НК РФ не содержит такого запрета и говорит о том, что в том случае, когда речь идет о приобретенных товарах, работах, услугах, и налогоплательщик принимает к вычету эти суммы налога на добавленную стоимость, то он может на основании одного счета-фактуры заявить к вычету суммы налога частями, в том числе и в разных налоговых периодах (Письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-07-11/20293). В настоящее время налоговые органы производят мониторинг и сверку тех счетов-фактур, которые выставил поставщик при реализации товаров, работ, услуг, и, соответственно, они проверяют соответствие вычетов сумм налога на добавленную стоимость, заявленных покупателями. Поэтому новая система налогового контроля позволяет нам провести сверку, и право налогоплательщика налога на добавленную стоимость на принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость в течение длительного периода времени, который предусмотрен нормой п. 1.1 ст. 172 НК РФ.

Когда трехлетний срок для вычета НДС не действует

Также еще необходимо отметить, что не в отношении всех вычетов сумм налога на добавленную стоимость, которые предусмотрены ст. 171 НК РФ, можно принимать к вычету суммы налога в течение трех лет. И, как я до этого сказала, частями, в том числе на основании одного счета-фактуры. Так вот, из этого общего правила о том, что можно воспользоваться этой нормой, есть исключения. Например, мы приобретаем услуги по аренде государственного и муниципального имущества у органов госвласти. Самая распространенная ситуация. В этом случае у нас арендаторы такого имущества являются налоговыми агентами по налогу на добавленную стоимость. Мы можем приобретать работы, услуги у иностранных лиц, и местом реализации таких услуг не признается территория Российской Федерации, и в этом случае российский покупатель таких услуг будет признаваться налоговым агентом. То есть в этом случае он говорит: «Я же приобрел товары, работы, услуги, я же принял их на учет, могу ли я воспользоваться нормой п. 1.1 ст. 172 НК РФ и принять к вычету соответствующие суммы налога в течение трех лет с момента принятия товаров, работ, услуг на учет?». Так вот, если мы будем говорить об этой норме, то если мы буквально прочитываем ст. 171 и 172 НК РФ, то там говорится о том, что мы можем принять к вычету в течение трех лет суммы налога на добавленную стоимость, которые предъявлены нам продавцами товаров, работ, услуг. Если мы ведем речь о суммах налога, исчисленных покупателями в качестве налоговых агентов, то норма п. 1.1 ст. 172 НК РФ на такие вычеты не распространяется (письма Минфина России от 17.10.2017 N 03-07-11/67480, от 17.11.2016 N 03-07-08/67622). Также не распространяется норма п. 1.1 ст. 172 НК РФ о принятии к вычету в течение трехлетнего срока в отношении принятия к вычету сумм налога, которые были предъявлены в отношении сумм предварительной оплаты (Письмо Минфина России от 09.04.2015 N 03-07-11/20290). Если мы буквально читаем нормы, опять же, ст. 172 НК РФ, она говорит о том, что мы будем принимать к вычету только по приобретенным товарам, работам, услугам, принятым на учет. Перечисляя суммы предварительной оплаты, в отношении которых мы имеем право принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость, у нас еще нет факта принятия товаров, работ, услуг на учет. То есть на это стоит обратить внимание.

Также не применяется норма п. 1.1 ст. 172 НК РФ в отношении принятия к учету такого имущества, как оборудование к установке и основные средства, нематериальные активы, потому что в отношении таких вычетов сумм налога на добавленную стоимость по такому приобретению у нас ст. 172 НК РФ предусмотрен особый порядок принятия к вычету сумм налога, который говорит о том, что по приобретаемому оборудованию к установке основным средством и нематериальным активом суммы налога на добавленную стоимость должны быть приняты к вычету в полном объеме на момент принятия на учет соответствующих основных средств, нематериальных активов и оборудования к установке (п. 1 ст. 172 НК РФ). Поэтому когда мы будем вести речь о принятии к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении вот таких активов, то мы должны понимать, что воспользоваться нормой п. 1.1 ст. 172 НК РФ мы не можем (Письмо Минфина России от 09.11.2017 N 03-07-11/73708). В этом случае мы должны принять к вычету суммы налога в отношении приобретенного оборудования, которое будет приниматься к учету в качестве оборудования к установке, основных средств, нематериальных активов. Мы должны понимать, что мы будем принимать к вычету в том налоговом периоде, когда у нас будут соблюдены все условия для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, которые предусмотрены статьями 171 и 172 НК РФ. У нас должны быть в наличии счета-фактуры, мы должны их принять на учет, то есть у нас должны быть соответствующие первичные документы, подтверждающие как факт принятия на учет, так и факт приобретения.