Получения денежных средств со счетов третьих лиц

На практике случается, что организация с одним и тем же контрагентом имеет два договора, по одному из которых она выступает должником, а по другому - кредитором. При таких обстоятельствах организация может произвести взаимозачет задолженностей. Понятие взаимозачетной операции определено в ст. 410 Гражданского кодекса РФ. В данной статье определено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Обязательство прекращается зачетом полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом РФ, другими законами, иными правовыми актами или договором (ст. 407 Гражданского кодекса РФ).

Таким образом, если у двух организаций существуют взаимные кредиторские и дебиторские задолженности, то возможным способом погашения таких задолженностей является зачет встречных требований.

Но для того чтобы произвести зачет, недостаточно иметь на балансе долг покупателя, к примеру, на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и одновременно задолженность по оплате ему работ, услуг, товаров на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". И в случае, если бухгалтер сделает следующую запись в бухгалтерском учете:

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - зачтены взаимные требования, - такая ошибка может повлечь негативные последствия с точки зрения гражданского и налогового законодательства.

Для совершения взаимозачетных операций необходимо соблюдать существующее законодательство и выполнить ряд мероприятий.

Основные нормы, регулирующие проведение взаимозачета, содержатся в ст. 410 "Прекращение обязательства зачетом" и ст. 411 "Случаи недопустимости зачета" Гражданского кодекса РФ. Практика судебных решений по взаимозачетам обобщена в Информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29 декабря 2001 г. N 65 "Обзор практики разрешения споров, связанных с прекращением обязательств зачетом встречных однородных требований".

Чтобы зачет состоялся, необходимо соблюдать некоторые условия, выдвигаемые в отношении таких сделок гражданским законодательством.

1. Требования сторон должны быть встречными. Встречность требований означает, что обязательства сторон взаимные, т.е. состав их сторон совпадает и стороны одновременно участвуют в двух обязательствах. При этом лицо, являющееся в одном обязательстве должником, в другом является кредитором. Погашение задолженности происходит по такой схеме, как: "ты должен мне, а я должен тебе". Если во взаимозачете участвуют несколько организаций, то схема приобретает следующий вид: "ты должен мне, я должен ему, а он должен тебе". Неизменным остается лишь основной принцип взаимозачетных операций: существует встречная или круговая взаимная задолженность, которая погашается круговым взаимозачетом. Стороны, проводящие зачет, не вправе погасить требование, которое предъявлено одному из участников зачетной операции извне, т.е. другой организацией, не участвующей в данной сделке по зачету требований.

2. Требования должны быть действительными и не оспариваться сторонами. Это значит, что стороны зачета должны обладать теми требованиями, в отношении которых зачет производится. Например, если кредитор переуступил право требования долга третьему лицу, то произвести зачет с должником после этого он не вправе, так как больше не является кредитором должника. Бесспорность означает, что на момент заявления о зачете указанные требования никем из сторон не оспариваются. В случае если по одному из требований, предъявляемых к зачету, имеется спор, то зачет не может быть произведен.

3. Встречные требования должны быть однородными по своему содержанию. Однородными признаются требования с одним предметом обязательства, возникающие из схожих правоотношений. Под предметом любого договора понимается вещь, работа или услуга либо совершение определенных действий, которые в силу договора должник должен передать, выполнить, оказать или совершить в адрес кредитора. Иными словами, требования должны иметь один и тот же предмет, как правило, денежные средства.

Пример однородности требований: стороны обязаны перечислить друг другу денежные средства за поставленные товары одной стороной и выполненные работы другой стороной. В этом случае у сторон имеются схожие обязательства по оплате поставленных товаров и выполненных работ. Предмет обязательств сторон также одинаков - это денежные средства.

Пример неоднородности требований: одна сторона имеет задолженность по оплате приобретенных по договору купли-продажи товаров. Вторая сторона по договору подряда должна выполнить работы для первой. Такие обязательства будут встречными, но не однородными, поскольку по одному договору возникли денежные требования, а по другому - обязательства по выполнению работ. Следовательно, погасить взаимные требования зачетом в данном случае нельзя.

Из сложившейся арбитражной практики следует, что не могут быть однородными требования о перечислении авансового платежа за имущество по одному договору и о взыскании пени за недопоставку продукции по другому.

Следует также отметить проблемы взаимозачета обязательств, выраженных в разных валютах. Например, по одному договору обязательство выражено в рублях, а по другому - в долларах США. О возможности осуществления такого зачета существуют различные мнения, поскольку неоднородность в данном случае возникает не по виду, а по валюте обязательств.

Чтобы не возникало дополнительных вопросов по такому взаимозачету, следует провести дополнительные мероприятия, одним из которых может быть составление дополнительного соглашения между партнерами об изменении валюты обязательств, после чего осуществить зачет взаимных требований.

4. Стороны вправе произвести взаимный зачет лишь тех обязательств, срок выполнения которых уже наступил. Зачесть можно лишь обязательство, которое не было выполнено в срок и превратилось в задолженность. В соответствии с законодательством если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, то обязательство подлежит исполнению в этот день или в любой момент в пределах данного периода (п. 1 ст. 314 Гражданского кодекса РФ). Таким образом, можно предъявить к зачету встречное требование только после наступления срока исполнения обязательства, но не ранее. Срок исполнения обязательств, как правило, указан в договоре. Погашенными могут быть требования:

1) срок исполнения которых наступил;

2) срок исполнения которых не был указан (в этом случае обязательство исполняется в разумный срок согласно п. 2 ст. 314 Гражданского кодекса РФ);

3) срок исполнения которых определен моментом востребования.

Кроме того, нельзя зачесть обязательство по договору, исполнение которого не было начато ни одной из сторон. В этом случае обязательства сторон остаются исключительно на бумаге и в задолженность не переходят. Зачесть можно только взаимные долги.

Гражданский кодекс допускает как полное, так и частичное погашение взаимных требований при проведении зачета. Это значит, что величина обязательств сторон может быть различной. В подобной ситуации зачет следует проводить на сумму наименьшей задолженности. У стороны, чья задолженность окажется больше, останется часть обязательства, не погашенная зачетом.

При зачете встречного денежного требования следует учитывать положения ст. 319 Гражданского кодекса РФ. Получив уведомление о зачете части требований, нужно помнить правила исполнения денежных обязательств. Если иное не предусмотрено договором, при недостаточности встречного денежного требования для полного прекращения обязательства зачетом в первую очередь должны погашаться издержки кредитора по получению исполнения, затем - проценты, а в оставшейся части - основная сумма долга. Это важно учитывать, если имеется основная сумма долга, проценты и штраф за просрочку исполнения.

5. Зачитываемые требования не должны относиться к тем требованиям, зачет по которым недопустим.

Обязательства, которые нельзя принять в зачет взаимных требований, перечислены в ст. 411 Гражданского кодекса РФ. Это, в частности, задолженность, по которой истек срок исковой давности (три года с момента ее возникновения), требования по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, обязательства по алиментам и пожизненному содержанию. Кроме того, запрет на погашение того или иного обязательства зачетом может быть предусмотрен договором либо законом. Например, п. 2 ст. 90 Гражданского кодекса РФ предусматривает недопустимость зачета требований к обществу с ограниченной ответственностью при обязанности внесения вклада в уставный капитал. Такое же ограничение предусмотрено и для акционерных обществ при оплате акций (п. 2 ст. 99 Гражданского кодекса РФ). В остальных случаях стороны вправе проводить взаимозачет, опираясь на положения ст. 410 Гражданского кодекса РФ.

Взаимозачетная операция может быть совершена одной из сторон с уведомлением другой стороны. Однако при этом между сторонами не должно быть разногласий по вопросу проведения взаимозачета. Для этого организация должна провести ряд мероприятий. Одним из них является проведение сверки, по результатам которой составляются акты сверки расчетов с указанием оснований возникновения встречных задолженностей (договоров) и с указанием расчетных документов, подтверждающих возникновение задолженности (счетов-фактур).

Сторона, принявшая решение о проведении взаимозачетной операции, оформляет соответствующее заявление. Сделка по проведению взаимозачета вступает в силу с момента получения этого заявления другой стороной. Подтверждением его получения можно считать: подпись на уведомлении (в случае вручения лично), почтовую квитанцию, уведомление о получении и т.п. Следует отметить, что согласно п. 3 ст. 7 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. Поэтому как акт сверки расчетов, так и заявление о проведении зачета должны быть подписаны не только руководителем организации, но и главным бухгалтером с наложением оттиска печати.

Акт сверки взаимных расчетов может быть составлен сторонами в произвольной форме с указанием всех реквизитов, обязательных для первичной учетной документации в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В акте необходимо указать:

1) основание возникновения встречных задолженностей (реквизиты договоров и первичных документов, по которым возникли задолженности);

2) документы, подтверждающие возникновение задолженностей (номера и даты составленных счетов-фактур);

3) суммы задолженностей;

4) суммы зачтенных требований обязательно с выделением сумм НДС.

При составлении акта сверки не должно быть разночтений. Все непонятное в акте сверки не может привести, например, к тому, что суммы НДС, возмещенные из бюджета в результате этой операции, могут быть не приняты налоговыми органами, а это может повлечь взыскание штрафов и пеней в бюджет.

Организация "Омега" заключила с организацией "Ракета" договор N 55 от 10.06.2007 на поставку товаров на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб. Согласно договору организация "Омега" перечислила платежным поручением N 120 от 11.06.2007 предварительную оплату в размере 40% от стоимости поставки - 47 200 руб. Поставленный товар согласно контракту оплачивается в течение 10 дней.

Организация "Ракета" отгрузила товар 15.06.2007 (накладная и счет-фактура N 38). Долг организации "Омега" по контракту составляет 70 800 руб., в т.ч. НДС 18% - 10 800 руб. В результате этой операции в бухгалтерском учете организации "Омега" образовалась дебиторская задолженность организации "Ракета" на сумму 70 800 руб. (118 000 руб. - 47 200 руб.), в т.ч. НДС 18% - 10 800 руб.

В бухгалтерском учете организации "Ракета" эта же сумма отражена как кредиторская задолженность перед организацией "Омега".

В свою очередь, во исполнение договора N 30 от 20.05.2007 с организацией "Омега" организация "Ракета" оказала ей услуги на сумму 59 000 руб., в т.ч. НДС 18% - 9000 руб., акт подписан сторонами 30.05.2007, счет-фактура от 30.05.2007 N 420.

В результате этой операции образовалась дебиторская задолженность организации "Омега" в сумме 59 000 руб. Эта же сумма составляет в бухгалтерском учете "Омеги" кредиторскую задолженность перед организацией "Ракета".

В результате осуществления хозяйственной деятельности имеют место встречные однородные обязательства, срок погашения которых наступил. Следовательно, любая из этих двух организаций, руководствуясь ст. 410 Гражданского кодекса РФ, может в одностороннем порядке произвести взаимозачет встречных требований на сумму, равную наименьшей из этих двух задолженностей, т.е. на 59 000 руб., с обязательным уведомлением другой стороны о проведении зачета встречных требований.

После проведения такого взаимозачета у организации "Омега" дебиторская задолженность организации "Ракета" станет равна 11 800 руб. (70 800 руб. - 59 000 руб.), кредиторская же задолженность организации "Ракета" станет равной нулю.

У организации "Ракета", наоборот, дебиторская задолженность организации "Омега" будет равна нулю, кредиторская же задолженность этой организации станет равной 11 800 руб.

Документ о проведении зачета взаимных требований служит основанием для отражения соответствующей операции на счетах бухгалтерского учета.

Порядок отражения зачета взаимных требований в бухгалтерском учете специальными нормативными документами не регулируется. Поэтому необходимо руководствоваться общими правилами отражения в учете хозяйственных операций.

Проведение взаимозачета в учете обычно отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"),

Кредит счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами").

В случае равенства договорной стоимости обязательств по выполненным договорам взаимные требования сторон будут погашены полностью. При неравенстве сумм обязательств у одной из сторон останется задолженность, правда, в меньшем размере по сравнению с первоначальной. В этом случае способ погашения остатка задолженности также должен быть оговорен в заявлении о проведении взаимозачета.

Налог на прибыль организаций

Для организаций, применяющих кассовый метод при исчислении налогооблагаемой прибыли, следует обратить внимание на особенности ее исчисления при проведении взаимозачета. Реального поступления денежных средств при зачете встречных требований не происходит, но это не означает отсутствия выручки. Для налогоплательщиков, использующих кассовый метод, датой получения дохода признается не только день поступления средств на расчетный банковский счет или в кассу, но и "погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом" (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ). Именно таким способом и является проведение взаимозачета встречных требований. Следовательно, на основании акта взаимозачета налогоплательщики, работающие по кассовому методу, должны отразить в налоговых регистрах доход, равный сумме погашенной задолженности контрагента. Одновременно возникнет и расход в размере зачтенных обязательств самого налогоплательщика перед контрагентом. Понятно, что величина дохода и расхода по операции взаимозачета при использовании кассового метода будет одинаковой.

У организаций, которые исчисляют налогооблагаемую прибыль методом начисления, при проведении взаимозачета особых проблем не возникает. Такие налогоплательщики выручку по реализованным контрагенту товарам (выполненным работам, оказанным услугам) и расходы на приобретение у него товаров (работ, услуг) отражают в налоговом учете до проведения взаимозачета. Доходы и расходы по методу начисления признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от момента проведения взаимозачета.

Таким образом, мы убедились: погашение взаимных требований зачетом - очень удобный способ погашения встречной задолженности. Организациям, проводящим взаимозачет, следует всегда помнить о правилах оформления документации и учета возникающих налоговых обязательств и неукоснительно выполнять их.