Строение счетов бухгалтерского учёта

Тема 4. Счета и двойная запись

Цели и задачи изучения темы

Бухгалтерский баланс является заключительным этапом обобщения информации и не может эффективно применяться в текущем учёте по следующим причинам: во-первых, в организации ежедневно совершается множество хозяйственных операций, и если каждую из них отражать непосредственно в балансе, пришлось бы составлять несколько десятков, а то и сотен балансов в день; во-вторых, баланс отражает состояние имущества, обязательств и не содержит никакой информации об изменениях, а этой информации недостаточно для управления; в-третьих, баланс составляется в денежном измерении, тогда как для управления, например, материальными потоками необходимо вести учёт ещё и в натуральных единицах.

Поэтому в учётной технологии используют другой приём обобщённой и систематизированной информации – бухгалтерские счета.

Целью изучения данной темы является рассмотрение назначения и роли счетов в бухгалтерском учёте и сущности двойной записи на счетах.

При изучении данной темы ставятся следующие вопросы:

1. Строение счетов бухгалтерского учёта;

2. Классификация счетов бухгалтерского учёта;

3. Понятие и сущность двойной записи;

4. Синтетический и аналитический учёт;

5. Взаимосвязь счетов и баланса.

Строение счетов бухгалтерского учёта

Счета бухгалтерского учета предназначены для группировки и текущего учета однородных хозяйственных операций и открываются на каждый вид хозяйственных средств и источников их образования.

Каждый счет имеет свое название, соответствующее учитываемому на нем объекту, и кодовое обозначение, которые определяются планом счетов бухгалтерского учета, разрабатываемым централизованно Минфином России.

Различают два вида счетов: активные, пассивные. Свое название они получили от названия частей баланса, и отражают их содержание. Так, активные счета предназначены для учета хозяйственных средств по их составу и размещению, пассивные - для учета источников хозяйственных средств.

Строение счетов, независимо от их вида, одинаково - это таблица двусторонней формы, левая сторона которой есть дебет, а правая - кредит. В переводе с латинского «debet» означает «должен», а «kredit» - «доверил». Таким образом, термины отражают, что один субъект доверил свои средства, а другой ими распоряжается. Структура любого счета предполагает:

1. Начальное сальдо (остаток) – показатель, характеризующий состояние объекта бухгалтерского наблюдения на начало отчетного периода (по дебету или кредиту).

2. Показатели, отражающие изменение (увеличение и уменьшение) первоначального значения.

3. Обороты, как итоговый показатель по всем записям на каждой стороне счета. Обороты могут быть дебетовыми и кредитовыми. При подсчёте оборотов начальное сальдо не учитывается.

4. Конечное сальдо - показатель, характеризующий состояние объекта бухгалтерского наблюдения на конец отчетного периода (дебетовое или кредитовое). Конечное сальдо является начальным для следующих записей по счету.

Автор балансовой теории И.Ф.Шер называл формальное балансовое уравнение (Активы = Капитал + Обязательства) уравнением открытия бухгалтерских счетов. Расположение начального сальдо (в дебете или кредите) зависит от местонахождения объекта в бухгалтерском балансе. Активы располагаются на левой стороне баланса, следовательно, начальное сальдо на счетах активов должно отражаться на левой стороне счета, то есть по дебету. Для пассивов (капитала и обязательств) налицо противоположная картина: правостороннее размещение в балансе таких объектов бухгалтерского наблюдения предполагает нахождение сальдо на этих счетах на правой стороне, то есть по кредиту.

Два правила записи на бухгалтерских счетах сформулированы югославским исследователем Иво Дутковичем:

1. чтобы увеличить сальдо счета, надо сделать запись на той же стороне (левой или правой), на которой этот счет помещается в балансе;

2. чтобы уменьшить сальдо счета, надо сделать запись на стороне (левой или правой), противоположной той, на которой этот счет помещен в балансе.

На рис. 4.1 представлена структура активных (с дебетовым начальным сальдо) счетов.

Дебет	Счета активов	Кредит
Сн – сальдо (остаток) хозяйственных средств на начало отчётного периода
Хозяйственные операции, вызывающие увеличение (+) хозяйственных средств в отчетном периоде	Хозяйственные операции, вызывающие уменьшение (-) хозяйственных средств в отчетном периоде
Дебетовый оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный месяц (Д)	Кредитовый оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный месяц (К)
Ск – сальдо (остаток) хозяйственных средств на конец отчётного периода

Рис. 4.1. Структура активного счёта

Конечное сальдо (Ск) активного счета рассчитывается по сумме начального сальдо (Сн) и дебетового оборота (Д), уменьшенного на кредитовый оборот (К): Ск = Сн + Д – К.

Сальдо на активном счете может быть только дебетовым или равным нулю.

Рассмотрим, как применяется активный счёт на примере 4.1.

Пример 4.1. По состоянию на 1 марта 20_года в кассе организации было 1000 рублей (Сн). В течении месяца в кассу поступили денежные средства в размере 25 000 рублей (1). Часть этих денег была израсходована на нужды организации: работникам была выдана заработная плата в размере 14 000 рублей (2); менеджеру по обеспечению было выдано 3 000 рублей для приобретения хозяйственных товаров (3). После этого в кассе осталось (Ск) 9 000 рублей (1 000 + 25 000 – 17 000). В целях обобщения информации о движении наличных денег за март месяц отражение хозяйственных операций представлено на рис.4.2.

Дебет	Счет 50 «Касса»	Кредит
Сн – 1000,00
1) 25 000,00	2) 14 000,00 3) 3 000,00
Д. оборот – 25 000,00	К. оборот – 17 000,00
Ск – 9 000,00

Рис. 4.2. Схема счёта 50 «Касса»

На рис. 4.3 представлена структура пассивных (с кредитовым начальным сальдо) счетов.

Дебет	Счёт пассивов	Кредит
	Сн – сальдо (остаток) источников хозяйственных средств на начало отчётного периода
Хозяйственные операции, вызывающие уменьшение (-) источников хозяйственных средств в отчетном периоде	Хозяйственные операции, вызывающие увеличение (+) источников хозяйственных средств в отчетном периоде
Дебетовый оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный месяц (Д)	Кредитовый оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный месяц (К)
	Ск – сальдо (остаток) источников хозяйственных средств на отчётного периода

Рис. 4.3. Структура пассивного счёта

Конечное сальдо (Ск) пассивного счета рассчитывается по сумме начального сальдо (Сн) и кредитового оборота (К), уменьшенного на дебетовый оборот (Д): Ск = Сн + К – Д.

Сальдо на пассивном счете может быть только кредитовым или равным нулю.

Рассмотрим, как применяется пассивный счёт на примере 4.2.

Пример 4.2. Организация взяла в банке кредит на сумму 1 000 000 рублей под 10% годовых. Через год образовавшаяся задолженность организации перед банком в размере 1 100 000 рублей (1 000 000 + 1 000 000 * 10%) была отражена на счёте 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» (1,2). Остаток по счёту на начало отчётного периода 100 000 рублей (Сн). Часть задолженности погашена, в том числе: 100 000 рублей – уплачены проценты за взятый кредит (3); 300 000 рублей – частично компенсирована задолженность по кредиту (4). После выполнения этих операций на счёте 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам» осталось (Ск) 800 000 рублей (100 000 + 1 100 000 – (100 000 + 300 000)). В целях обобщения информации отражение хозяйственных операций представлено на рис.4.4.

Дебет	Счет 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам»	Кредит
	Сн – 100 000
3) 100 000 4) 300 000	1) 1 000 000 2) 100 000
Д. оборот – 400 000	К. оборот – 1 100 000
	Ск – 800 000

Рис. 4.4. Схема счёта 67 «Расчёты по долгосрочным кредитам и займам»

Кроме счетов с одним сальдо (дебетовым или кредитовым) в бухгалтерском учете применяются счета, у которых возможно два сальдо: по дебету и кредиту одновременно. Такие счета называются активно-пассивными. На них учитываются два объекта: один относится к активам, другой – к обязательствам (пассивам). Сальдо на активно-пассивных счетах «развернутое» (см. рис. 4.5).

Дебет	Активно – пассивные счета	Кредит
Сн – сальдо (остаток) дебиторской задолженности на начало отчётного периода	Сн – сальдо (остаток) кредиторской задолженности на начало отчётного периода
Хозяйственные операции, вызывающие: 1.увеличение (+) дебиторской задолженности; 2.уменьшение(-) кредиторской задолженности.	Хозяйственные операции, вызывающие: 1. уменьшение (-) дебиторской задолженности; 2. увеличение (+) кредиторской задолженности.
Оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный период (Д): 1. (+) дебиторской задолженности; 2. (-) кредиторской задолженности;	Оборот – сумма хозяйственных операций за отчетный период (К) 1.(-) дебиторской задолженности; 2.(+) кредиторской задолженности
Ск – сальдо (остаток) дебиторской задолженности на конец отчётного периода	Ск – сальдо (остаток) кредиторской задолженности на конец отчётного периода

Рис. 4.5. Структура активно-пассивного счёта

Конечное дебетовое сальдо (Скд) определяется суммой начального сальдо по дебету (Снд) и дебетового оборота, относящегося к дебиторской задолженности (Ддз), уменьшенной на величину кредитового оборота, включающего хозяйственные операции, отражающие уменьшение долгов дебиторов (Кдз): Скд = Снд + Ддз – Кдз.

Конечное кредитовое сальдо на таких счетах (Скк), наоборот, увеличивается за счет кредитового оборота по кредиторской задолженности (Ккз) и уменьшается на величину дебетового оборота по кредиторской задолженности (Дкз): Скк = Снк + Ккз – Дкз.

Почти столетие назад П. Герснер считал недопустимым сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности. Тем более это неоправданно в условиях рынка.