Права и обязанности налоговых агентов

Налоговые агенты ‑ это лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ (ст. 24 НК РФ).

В отношении сборов налоговые агенты обязанностей не несут.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики (ст. 21 НК РФ), если иное не предусмотрено НК РФ. Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в порядке, установленном ст. 22 НК РФ.

На налоговых агентов возложены следующие обязанности:

1. правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства;
2. в течение одного месяца со дня письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика;
3. вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;
4. представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;
5. в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Перечень обязанностей налоговых агентов с 2010 г. фактически является открытым, так как они несут и иные обязанности, предусмотренные НК РФ (п. 3.1 ст. 24 НК РФ). Например, особенности исполнения обязанностей налоговых агентов по налогу на доходы физических лиц, налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций и в других случаях установлены п. 5 ст. 174, п. 3 ст. 220, п. 5 ст. 226 НК РФ.

Подводя итог изложенному выше, можно сделать вывод о том, что налоговый агент в налоговых обязательствах занимает особое место, исполняя роль посредника между налогоплательщиком и государством. При этом налоговый агент выполняет контрольную и аккумулирующую функции и является соединяющим звеном между налогоплательщиком и государством в определенных законом случаях.

Представительство в налоговых правоотношениях (ст. 26-29 НК РФ).

Налогоплательщики (плательщики сборов, налоговые агенты) могут участвовать в налоговых отношениях через законного или уполномоченного представителя.

Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Количество уполномоченных представителей законом не ограничивается.

В статье 27 НК РФ выделяются две категории законных представителей налогоплательщика:

законные представители налогоплательщика-организации;

законные представители налогоплательщика ‑ физического лица.

Законные представителиналогоплательщика-организации (п. 1 ст. 27 НК РФ) ‑ лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов. В качестве таковых выступают органы юридического лица (ст. 69 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»[17]. Основным документом, подтверждающим полномочия законного представителя налогоплательщика-организации, действующего в силу закона, является документ, подтверждающий избрание (назначение) данного лица на соответствующую должность (решение, протокол, приказ и т.п.).

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) самой организации (ст. 28 НК РФ).

Законные представители налогоплательщика – физического лица – лица, выступающие в качестве законного представителя этого физического лица в соответствии с гражданским законодательством РФ: родители, усыновители, опекуны или попечители (ст. ст. 26, 28, 29, 32, 33 ГК РФ), т.е. физические лица, которые в силу прямого указания закона без специальной доверенности представляют интересы несовершеннолетних лиц либо совершеннолетних лиц, в предусмотренных законом случаях признанных судом недееспособными или ограниченно дееспособными.

Статус лица, вступающего в отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах Российской Федерации, в соответствии с п. 3 ст. 26 НК РФ должен быть подтвержден документально. Например, родители несовершеннолетнего могут представить для этого свидетельство о рождении ребенка и документы, удостоверяющие личность, а усыновители, опекуны и попечители - решение суда или выписку из решения суда об усыновлении, об опеке, о попечительстве, документы, удостоверяющие личность, и т.д.

Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами и иными участниками налоговых отношений (п. 1 ст. 29 НК РФ). Полномочия такого представителя подтверждаются доверенностью. Доверенность от организации выдается по правилам гражданского законодательства, доверенность от физического лица заверяется нотариусом или иными лицами в соответствии с гражданским законодательством (п. 3 ст. 29 НК РФ).

Уполномоченным представителем организации на основании закона является также ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, который вправе представлять интересы участников указанной консолидированной группы в случаях установленных НК РФ (п. 4 ст. 29 НК РФ).

Лицо, являющееся ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков, вправе делегировать предоставленные ему НК РФ полномочия по представлению интересов участников этой группы третьим лицам на основании доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 29 НК РФ).

Должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика(п. 2 ст. 29 НК РФ).

Налоговые органы в Российской Федерации (ст. 30 НК РФ) составляют единую централизованную систему контроля за:

- соблюдением законодательства о налогах и сборах;

- правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов;

- правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей (в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Систему налоговых органов составляют Федеральная налоговая служба и его территориальные органы.

Федеральная налоговая служба, находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации. Положение о Федеральной налоговой службе, утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. № 506[18].

К территориальным органам относятся:

управления ФНС России по субъектам Российской Федерации;

межрегиональные инспекции ФНС России;

инспекции ФНС России по районам, районам в городах, городам без районного деления;

инспекции ФНС России межрайонного уровня.

Положения о территориальных органах ФНС России утверждены Приказом Минфина России от 9 августа 2005 г. № 101н «Об утверждении Положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы»[19].

В соответствии со ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе:

1) требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, служащие основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

К таким документам относятся налоговые декларации (расчеты), ведомости, ордера, чеки и т.п., а также первичные документы бухгалтерского учета или регистры налогового учета, различные платежные документы (платежные поручения, инкассовые распоряжения, поручения, квитанции к кассовым ордерам и т.п.).

При проведении налоговой проверки должностное лицо налогового органа вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (ст. 93 НК РФ), в случае отказа произвести выемку необходимых документов (ст. 94 НК РФ), а также привлечь проверяемое лицо к налоговой ответственности (ст. 126 НК РФ);

2) проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Виды налоговых проверок и порядок их проведения установлены ст.ст. 87, 88, 89 НК РФ;

3) производить в соответствии с законодательством о налогах и сборах выемку документов в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Выемка документов осуществляется по правилам ст. 94 НК РФ с соблюдением требований ст. 103 НК РФ;

4) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением законодательства о налогах и сборах (см., например, п. 2 ст. 101 НК РФ);

5) приостанавливать операции по счетам в банках и налагать арест на имущество в порядке, предусмотренном НК РФ (ст. ст. 76, 77 НК РФ);

6) осматривать помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (ст. 92 НК РФ), проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Минфином России[20];

7) определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды) в соответствии с законодательством о налогах и сборах (ст. 40 НК РФ);

8) требовать устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований (п. 3 ст. 88 НК РФ);

9) взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ (ст. ст. 46 - 48 НК РФ);

10) требовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетов налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и с корреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов и перечисления этих сумм в бюджетную систему Российской Федерации;

11) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков (ст.ст. 95-97 НК РФ). Ответственность, названных лиц, установлена ст. 129 НК РФ;

12) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Участие свидетеля регулируется ст. 90 НК РФ, его ответственность установлена ст. 128 НК РФ;

13) заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;

14) предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски:

- о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК РФ;

- о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК РФ;

- о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите;

- в иных случаях, предусмотренных НК РФ.

Перечень прав налоговых органов, содержащийся в п. 1 ст. 31 НК РФ, не является закрытым, так как п. 2 этой же статьи установлено, что налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные НК РФ, например:

- право участия при определении источников дохода (ст. 42 НК РФ);

- право быть залогодержателем (ст. 73 НК РФ);

- право осуществлять зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога (ст. 78 НК РФ).

Составным элементом компетенции налоговых органов являются их обязанности, установленные ст. 32 НК. Основополагающей обязанностью налоговых органов, обусловленной целями создания и задачами деятельности, является осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Остальные обязанности налоговых органов служат средством обеспечения вышеназванной, развивают и конкретизируют ее. К их числу относятся:

1. Соблюдать законодательство о налогах и сборах (подп. 1 п. 1 ст. 32 НК РФ).

2. Осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

3. Вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц (подп. 3 п. 1 ст. 32 НК РФ). Порядок учета организаций и физических лиц установлен ст. ст. 83, 84 НК РФ.

4. Бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов (подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ):

о действующих налогах и сборах;

о законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах.

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в письме от 21 сентября 2004 г. № 03-02-07/39 «О компетенции налоговых органов в работе по разъяснению налогового законодательства»[21] пояснил, что в конкретных хозяйственных ситуациях по вопросам о порядке исчисления и уплаты налогов налогоплательщику следует обратиться в налоговый орган по месту своего учета, а по вопросам применения законодательства о налогах и сборах налогоплательщик вправе обращаться за разъяснениями соответственно в Минфин России и другие финансовые органы в субъектах Российской Федерации и органах местного самоуправления.

5. Руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).

6. Сообщать при постановке на учет в налоговых органах сведения о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства, а также в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, доводить до налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации (подп. 6 п. 1 ст. 32 НК РФ).

7. Принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном ст. ст. 78, 79 НК РФ (подп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ).

8. Соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее. Положения о налоговой тайне сформулированы в ст. 102 НК РФ (подп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ).

9. Направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки (ст. 100) и решения налогового органа (ст. 101 НК РФ), а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора (ст. ст. 69, 70 НК РФ) (подп. 9 п. 1 ст. 32 НК РФ).

10. Представлять в течение пяти дней налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии расчетов указанного лица по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа (подп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Представлять ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков по его запросу, направленному в пределах предоставленных ему полномочий, справки о состоянии расчетов консолидированной группы налогоплательщиков и участников этой группы по налогу на прибыль организаций (подп. 10.1 п. 1 ст. 32 НК РФ).

11. Осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов (подп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ).

12. Выдавать по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (подп. 12 п. 1 ст. 32 НК РФ).

13. По заявлению ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении консолидированной группы налогоплательщиков (подп. 13 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Перечень обязанностей, содержащийся в п. 1 ст. 32 НК РФ, не является исчерпывающим, налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные НК РФ и иными федеральными законами (п. 2 ст. 32 НК РФ).

Таможенные органы (ст. 34 НК РФ) пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов (НДС, акцизы) при перемещении товаров через таможенную границу РФ в соответствии с таможенным законодательством РФ и НК РФ.

Таможенными органами являются федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела (ФТС РФ) и подчиненные ему таможенные органы.

Не являются налоговыми органами и участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах в соответствии со ст. 34.2, 36, 37 НК РФ:

- Минфин РФ дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

- Финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований, дают письменные разъяснения налогоплательщикам и налоговым агентам по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.

- Органы внутренних дел.