Права и обязанности налогоплательщиков

Перечень прав налогоплательщиков и плательщиков сборов установлен ст. 21 НК РФ.

1. Право получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснения о порядке их заполнения (подп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ).

В целях реализации данного права налогоплательщиков Федеральная налоговая служба Приказом ФНС РФ от 05.10.2010 № ММВ-7-10/478@^[14] утвердила Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков и Приказом ФНС России от 9 сентября 2005 г. № САЭ-3-01/444@[15] (с последующими изменениями) ‑ Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами.

2. Право получать от Министерства финансов Российской Федерации письменные разъяснения по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, от финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований - по вопросам применения соответственно законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

3. Право использовать налоговые льготы (понятие налоговых льгот п. 1 ст. 56 НК РФ) - при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах (подп. 3 п. 1 ст. 21 НК РФ).

4. Право получать отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ (подп. 4 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Отсрочка или рассрочка (ст. 64 НК РФ) по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога при наличии оснований, предусмотренных Налоговым кодексом, на срок от одного до шести месяцев соответственно с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности.

Понятие «инвестиционный налоговый кредит» содержится в ст. 66 НК РФ, а порядок и условия его предоставления регулируются ст. 67 НК РФ.

5. Право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов (подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога, сбора, а также пени осуществляется в соответствии со ст. 78 НК РФ, а возврат излишне взысканного налога, сбора, а также пени – в соответствии со ст. 79 НК РФ.

6. Право на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, а также на получение акта совместной сверки расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (подп. 5.1 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Сверка расчетов с бюджетом для налогоплательщика ‑ дело сугубо добровольное. Налоговая инспекция должна такую сверку осуществить, а также оформить акт сверки, который в течение следующего рабочего дня после составления вручается налогоплательщику либо направляется ему почтой или по телекоммуникационным каналам связи (пп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Между тем Регламент организации работы с налогоплательщиками, плательщиками сборов, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налоговыми агентами, утвержденный Приказом ФНС России от 09.09.2005 № САЭ-3-01/444@, определяет случаи, когда такая сверка обязательна. Согласно разд. 3 Регламента сверка расчетов проводится:

- ежеквартально - с крупнейшими налогоплательщиками;

- при снятии компании с учета (при переходе из одной налоговой инспекции в другую);

- при ликвидации (реорганизации) компании.

7. Право представлять свои интересы в налоговых отношениях лично либо через своего представителя (подп. 6 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Право на представительство в налоговых отношениях регулируется гл. 4 НК РФ.

8. Право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок (подп. 7 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Это право уточняется в п. 6 ст. 100 НК РФ, согласно которому налогоплательщик может в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, представить письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

9. Право налогоплательщиков присутствовать при проведении выездной налоговой проверки (подп. 8 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Сотрудники налоговых органов, проводящие выездную налоговую проверку, обязаны ознакомить налогоплательщика с решением о проведении выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 89 НК РФ, п. 1 ст. 91 НК РФ).

Воспрепятствование присутствию при проведении выездной налоговой проверки квалифицируется как неправомерное действие налоговых органов, за которые п. 3 ст. 35 НК РФ предусмотрено привлечение должностных лиц и других работников к ответственности.

10. Право получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов (подп. 9 п. 1 ст. 21 НК РФ).

В соответствии с подп. 9 п. 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны направлять налогоплательщику, плательщику сбора и налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора.

Акт налоговой проверки по результатам выездной налоговой проверки составляется в любом случае, а по окончании камеральной налоговой проверки ‑ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе ее проведения должностными лицами налогового органа (ст. 100 НК РФ).

Формы решения о проведении выездной налоговой проверки, акта камеральной налоговой проверки и акта выездной налоговой проверки утверждены Приказом ФНС от 25 декабря 2006 г. № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки».

11. Право требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков (подп. 10 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Примеры таких действий должностных лиц налоговых органов: по постановке на учет налогоплательщиков в налоговых органах (ст. ст. 82, 84 НК РФ); по проведению налоговых проверок (ст. ст. 87, 89 НК РФ); по проведению других мероприятий налогового контроля (ст. ст. 82 - 105 НК РФ); по привлечению к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (гл. 15 НК РФ) и т.п.

12. Право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам (подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Различают нормативные правовые акты налоговых органов (инструкции, приказы и т.п.) и ненормативные правовые акты, то есть акты индивидуального характера (акт выездной налоговой проверки (ст. ст. 89, 100 НК РФ) и решение по результатам налоговых проверок (ст. 101 НК РФ)).

Правовые основания, при наличии которых нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим НК РФ закреплены в п. 1 статьи 6 НК РФ.

13. Право обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц (подп. 12 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его должностные права. Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном федеральным законодательством (ст. 137 НК РФ).

Положение статьи 21 НК РФ находится в системной связи со статьей 46 Конституции, гарантирующей право на судебную защиту и обжалование в суд решений и действий (или бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц.

14. Право на соблюдение и сохранение налоговой тайны (подп. 13 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Содержание понятия налоговой тайны раскрывается в ст. 102 НК РФ.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ соблюдение налоговой тайны и обеспечение ее сохранности являются обязанностью налоговых органов, а налогоплательщики и плательщики сборов соответственно имеют право на соблюдение и сохранение налоговой тайны.

15. Право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц (подп. 14 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Из содержания Письма Минфина России от 29 апреля 2011 г. № 03-02-08/50 хозяйствующий субъект, пострадавший в результате необоснованных претензий и незаконного поведения инспекторов, может возместить нанесенный вред в натуре или компенсировать причиненные убытки, в том числе моральный ущерб. Однако поскольку в силу п. 1 ст. 35 Кодекса возмещение в данном случае производится за счет средств федерального бюджета, то получить таковое можно только на основании судебного решения. Это следует из принципа иммунитета бюджета, закрепленного в п. 1 ст. 239 БК.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Если лицо, нарушившее право, получило вследствие этого доходы, лицо, право которого нарушено, вправе требовать возмещения наряду с другими убытками упущенной выгоды в размере не меньшем, чем такие доходы.

16. Право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК РФ (подп. 15 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Финансовое ведомство разъяснило, что согласно подп. 15 п. 1 ст. 21 и п. 2 ст. 101 НК РФ налогоплательщик имеет право на участие в процессе исследования материалов налоговой проверки, а его присутствие при рассмотрении его жалобы вышестоящим налоговым органом НК РФ не предусмотрено (Письма Минфина России от 03.06.2009 № 03-02-08/46, от 24.06.2009 № 03-02-07/1-323).

Перечень прав, содержащийся в п. 1 ст. 21 НК РФ, не является исчерпывающим, (п. 2 ст. 21 НК РФ).

К иным правам плательщиков налогов и сборов можно отметить следующие права:

- в установленных законом случаях применять специальные налоговые режимы, установленные гл. 26.1, 26.2, 26.4 ч. 2 НК РФ, а также переходить на общий режим налогообложения при соблюдении соответствующих норм законодательства о налогах и сборах (ст. 18 НК РФ);

- ходатайствовать о списании безнадежных долгов по налогам и сборам (ст. 59 НК РФ);

- передавать имущество в залог для обеспечения обязанности по уплате налогов и сборов (ст. 73 НК РФ);

- выступать поручителем перед налоговыми органами (ст. 74 НК РФ);

- требовать учета обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за налоговое правонарушение либо смягчающих его ответственность (ст. ст. 108, 109, 111, 112 НК РФ);

- требовать применения правил о давности привлечения к ответственности или о сроке давности взыскания налоговых санкций (ст. ст. 114, 115 НК РФ);

- другие права, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

Обязанности налогоплательщиков установлены ст. 23 НК РФ.

Их можно классифицировать по различным основаниям.

В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), выделяются[16]:

1) обязанности, вытекающие из факта наличия объекта налогообложения;

2) обязанности, не зависящие от факта наличия объекта налогообложения.

К первой группе относятся обязанности:

- уплачивать законно установленные налоги. Своевременная и в полном объеме уплата законно установленных налогов в бюджет и во внебюджетные фонды ‑ основная обязанность налогоплательщика. Указанная обязанность возникает только с момента вступления в законную силу нормативного акта (или норм права), предусматривающего уплату конкретно определенного вида налога;

- вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;

- представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать;

- представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

- выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах;

- не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;

- в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) налоги. Организации также обязаны сохранять документы, подтверждающие произведенные расходы.

Ко второй группе относятся обязанности:

- постановки на учет в налоговых органах;

- предоставления налоговому органу необходимой информации и документов.

В зависимости от принадлежности к общему или специальному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются на:

1) общие обязанности для всех категорий налогоплательщиков (п. 1 ст. 23 НК РФ);

2) обязанности, налогоплательщиков - организаций и индивидуальных предпринимателей (п. 2 ст. 23 НК РФ, абз. 2 и 4 п. 2 ст. 11 НК РФ)

3) обязанности, нотариусов, занимающихся частной практикой, и адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты (п. 3 ст. 23 НК РФ и ст. 11 НК РФ);

4) обязанности, плательщиков сборов (п. 4 ст. 23 НК РФ и ст. 19 НК РФ)

Особую группы обязанностей составляют обязанности, предусмотренные таможенным законодательством Российской Федерации для налогоплательщиков, уплачивающих налоги в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации (п. 6 ст. 23 НК РФ)

Перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов), установленный ст. 23 НК не является исчерпывающим. Налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством. К ним относятся:

- обязанности, установленные в других статьях части первой НК РФ (например, ст.ст. 45-49, 75 НК РФ и др.);

- обязанности, прописанные в главах части второй НК РФ (в том числе вести налоговый учет, вести раздельный учет доходов, расходов и имущества по определенным видам деятельности, подтверждать право на переход к применению специальных налоговых режимов, подтверждать право на применение налоговых вычетов или налоговых льгот, уведомлять налоговые органы о допущенных превышениях установленных максимальных значений отдельных показателей деятельности и т.д.);

- обязанности, предусмотренные другими актами законодательства о налогах и сборах.

Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных на него обязанностей образует соответствующий состав налогового правонарушения.