Понятие «доходы»

Во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283, 6 мая 1999 г. Минфин России приказом № 32н утвердил положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. В результате в теорию и практику бухгалтерского учета вернулось понятие «доход», отсутствовавшее в нашей специализированной литературе свыше 70 лет. Однако понятие «доход» не просто заменило понятие «выручка». Поднял пласт проблем, от которых отступились в 20-х гг. ХХ в., изъяв этот термин из бухгалтерского учета. Конечно, определенные проблемы возникали еще на этапе, когда существовало понятие «выручка». Они были вызваны вступлением России в рыночную экономику и расширением многообразия применяемых в хозяйственной деятельности операций. Тем не менее только с принятием ПБУ 9/99 стали наиболее широко освещаться вопросы признания дохода, момента его признания, оценки и др. Одной из задач теории стало изучение самого понятия «доход», его сущности.

Согласно п. 2 ПБУ 9/99 под доходами понимается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и(или) погашения обязательств, приводящее к росту капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Для более глубокого понимания данного определения необходимо разобраться, что подразумевается под терминами «экономические выгоды», «активы» и «капитал».

Экономические выгоды. Единственную дефиницию экономических выгод можно найти в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (далее Концепция), одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г. В Концепции можно встретить понятие «будущие экономические выгоды», под которыми понимается потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств и их эквивалентов в организацию (п. 7.2.1). При этом считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды, если он может быть:

• использован обособленно или в сочетании с другим объектом при производстве продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
• обменен на другой объект имущества;
• использован для погашения кредиторской задолженности;
• распределен между собственниками организации.

Несмотря на то что Концепция не является нормативным актом,

Активы. В отличие от экономической выгоды, определение активов вообще нигде не содержится, даже в названной Концепции. В связи с этим дать им определение, ссылаясь на нормативные акты, представляется крайне затруднительным. Если исходить из содержания п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», то активы можно отождествить с имуществом, принадлежащим организации на праве собственности. Однако дебиторскую задолженность, например, нельзя признать имуществом, но она отражается в активе баланса. Также в активе баланса государственных и муниципальных организаций отражается имущество, находящееся у них на праве оперативного управления или хозяйственного ведения, а не на праве собственности. Согласно п. 1 ст. 31 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», имущество, сдаваемое в лизинг, может учитываться на балансе лизингополучателя, если это предусмотрено договором, хотя право собственности на него согласно п. 1 ст. 11 этого Закона принадлежит лизингодателю. Очевидно, что в таких условиях дать четкое определение активам организации не представляется возможным. В связи с этим предлагаем нашим читателям вместо термина «активы» использовать термин «имущество». Именно такой подход отражен в Концепции. Согласно п. 7.2 Концепции имуществом признаются хозяйственные средства, контролируемые организацией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности, и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Конечно, понятие «хозяйственные средства» также не отличается высокой степенью определенности, а само определение не может использоваться для отражения тех или иных активов в балансе организации. Тем не менее ничего лучшего в настоящий момент в арсенале бухгалтера нет. Что касается отражения активов в бухгалтерской отчетности организации, то для этого необходимо руководствоваться совокупностью нормативных актов, регулирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации.

Капитал. Наконец, переходя к понятию «капитал», мы хотим особо отметить, что оно является самым сложным не только в бухгалтерском учете, но и в экономической теории. В связи с этим общепринято-го определения капитала нет не только в нашем законодательстве, но и в мировой экономической теории. Несмотря на то что чаще всего капитал определяют как имущество организации, свободное от обязательств перед третьими лицами, данное определение отражает лишь механизм расчета капитала, но ни в коей мере не раскрывает его сущности. И все же такой подход вполне приемлем для бухгалтера, так как перед ним ставится именно первая задача (исчисление капитала), а не вторая (раскрытие сущности).