Учет готовой продукции по нормативной себестоимости

 

В случае если организация оценивает готовую продукцию по нормативной себестоимости, в бухгалтерском учете возможны два варианта ее отражения:

- вариант 1: на счете 43 «Готовая продукция» без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

- вариант 2: на счете 43 «Готовая продукция» с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Вариант 1. Выше было отмечено, что корреспонденция счетов, предусмотренная для этого варианта учета ГП, применяется не только когда ее оценка осуществляется по нормативной себестоимости, но и когда ГП в синтетическом учете оценивается по фактической себестоимости, а в аналитическом - по учетным ценам.

Пример 2. ООО «Х» в качестве учетной цены на ГП применяет нормативную себестоимость. На 01.01.20ХХ остатка ГП на складе также нет. В январе выпущено 2 т продукции, нормативная себестоимость калькуляционной единицы (1 т) - 19 500 руб. Фактическая себестоимость калькуляционной единицы (1 т) - 20 000 руб. По состоянию на 31.01.20ХХ покупателям отгружено 1,5 т продукции. Остаток на 01.02.20ХХ составит в количественном выражении 0,5 т, в стоимостном - 9750 руб. (по нормативной себестоимости) и 10 000 руб. (по фактической себестоимости).

Факт хозяйственной жизни	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В январе
Отражена нормативная себестоимость продукции (2 т * 19 500 руб.)			39 000
Списана нормативная себестоимость реализованной продукции (1,5 т * 19 500 руб.)	90.2		29 250
Отражена сумма отклонений фактической себестоимости продукции от нормативной (40 000 - 39 000) руб.	43.откл		1 000
Списана сумма отклонений фактической себестоимости от нормативной по реализованной за месяц продукции	90.2	43.откл

 

Сумма отклонений, относящаяся к реализованной готовой продукции, рассчитывается по формуле:

О р.гп. = О н.м. + О - О к.м.,

где: О р.гп. - сумма отклонений, относящаяся к реализованной за месяц продукции;

О н.м., О к.м. - сумма отклонений в остатке готовой продукции на начало и конец месяца;

О - разница между фактической и нормативной себестоимостью выпущенной продукции за месяц.

Соответственно, чтобы рассчитать величину отклонений, относящихся к реализованной продукции, сначала нужно определить, сколько их приходится на остаток ГП на складе.

Сумма отклонений в остатке продукции на конец месяца рассчитывается по формуле:

 

О к.н. = (О н.м. + О) / (N н.м + N) * N к.м.,

где: N н.м., N к.м. - нормативная себестоимость продукции, находящейся на складе, на начало и конец месяца соответственно;

N - нормативная себестоимость выпущенной за месяц продукции.

Таким образом, на остаток готовой продукции на складе приходятся отклонения на сумму 250 руб. ((0 + 1000) / (0 + 39 000) * 9750), а на реализованную за месяц продукцию - 750 руб.

(0 + 1000 - 250).

Теперь предположим, что организация использовала в аналитическом учете договорные цены, например, в размере 20 500 руб./т. Соответственно, отклонение фактической себестоимости от договорной цены тоже составит 1000 руб., но отражена эта разница будет методом «красное сторно». Корреспонденция счетов такова:

Дт 43 Кт 20 - 41 000 руб. - сформирована стоимость ГП по договорной цене;

Дт 90.2 Кт 43 - 30 750 руб. - списана стоимость реализованной ГП по договорной цене;

Дт 43.откл. Кт 20 (Сторно) - 1000 руб. - отражена сумма отклонений фактической себестоимости продукции от договорных цен;

Дт 90.2 Кт 43.откл. (Сторно) - 750 руб. - списана сумма отклонений фактической себестоимости от договорных цен по реализованной продукции [750 руб. (0 + 1000 - ((0 + 1000) / (0 + 41 000) x 10 250))].

Остаток ГП на 01.02.20ХХ в этом случае также равен 0,5 т. Однако его стоимость составит 10 250 руб. (по договорным ценам) и 10 000 руб. (по фактической себестоимости).

Вариант 2. Как сказано ранее, счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» организация может использовать, только если согласно учетной политике готовая продукция отражается в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете, а также в бухгалтерской отчетности по нормативной себестоимости. Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. При этом отклонение фактической себестоимости от нормативной списывается (сторнируется) по Дебету 90.2 «Себестоимость продаж» Кредиту 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Таким образом, вся сумма отклонений в полном объеме относится на финансовый результат без распределения между остатками ГП на складе и реализованной продукции. Именно поэтому остатки ГП в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражаются по нормативной себестоимости (это допускается действующим законодательством - пункт 59 Положения по ведению бухгалтерского учета).

Пример 3. Возьмем за основу данные примера 2, но с небольшими изменениями. ООО «Х» осуществляет учет готовой продукции с применением счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Остальные данные оставим неизмененными:

- на 01.01.20ХХ остатка ГП нет;

- за январь выпущено 2 т продукции, нормативная себестоимость которой составила 19 500 руб./т;

- фактическая себестоимость - 20 000 руб./т;

- отгружено покупателям - 1,5 т продукции;

- остаток ГП на 01.02.20ХХ в количественном выражении - 0,5 т.

В бухгалтерском учете ООО «Х» будут сделаны следующие записи:

Факт хозяйственной жизни	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В январе
Отражена нормативная себестоимость продукции (2 т * 19 500 руб.)			39 000
Списана нормативная себестоимость реализованной продукции (1,5 т * 19 500 руб.)	90.2		29 250
Отражена фактическая себестоимость продукции			40 000
Списана сумма отклонений фактической себестоимости от нормативной	90.2		1 000

 

Остаток ГП на 01.02.20ХХ в стоимостном выражении составит 9750 руб. (по нормативной себестоимости). То есть в бухгалтерской отчетности он будет сформирован по нормативной себестоимости, поскольку отклонения не распределяются, а списываются единовременно. Получается, что описанная выше методика противоречит п. 206 Методических указаний, который гласит, что общая стоимость ГП независимо от метода определения учетных цен всегда есть:

 

Учетная стоимость + Отклонения = Фактическая производственная себестоимость.

 

По поводу данного противоречия в бухгалтерской нормативной базе можно сказать следующее. Методические указания изданы позднее, чем Положение по ведению бухгалтерского учета и План счетов. В этом случае приоритет имеет более свежий документ. Поэтому рекомендовано при разработке методики учета готовой продукции руководствоваться первым из рассмотренных вариантов - отражать данные на счете 43 «Готовая продукция» без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», поскольку он полностью соответствует требованиям действующего законодательства.