2020-01-15
251
Практически все организации сталкиваются в своей деятельности с хозяйственными операциями, которые должны учитываться на забалансовых счетах. Однако нередко они не уделяют этому учету должного внимания. Между тем информация на забалансовых счетах имеет важное значение для пользователей бухгалтерской отчетности. Виды имущества и обязательств, которые подлежат учету на забалансовых счетах, определены Планом счетов и Инструкцией по его применению.
Для учета арендованного имущества предназначен счет 001 «Арендованные основные средства». Основанием для его открытия является акт приема-передачи арендованных основных средств. При этом учет имущества должен вестись не только по его видам, но и в разрезе каждого арендодателя. В таком же порядке отражаются ОС, полученные по договору ссуды.
Согласно п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, для организации учета указанного объекта на забалансовом счете арендатора рекомендуется открывать инвентарную карточку. При этом данный объект может учитываться арендатором по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем. [2].
С какими проблемами здесь можно столкнуться? Проблема в основном одна - отсутствие оценки имущества. Арендованные ОС отражаются в оценке, указанной в договорах на аренду. Однако далеко не в каждом договоре аренды указывается оценка арендованного имущества. Вместе с тем это не является оправданием для арендатора, так как оценку арендуемого имущества следует запросить у арендодателя отдельным письмом. Информацию о стоимости арендованного имущества можно также узнать, запросив у арендодателя копию инвентарной карточки арендованного объекта по форме ОС-6 (утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).
Если организация сама сдает в аренду ОС и условиями договора предусмотрено, что имущество должно учитываться на балансе арендатора, то используется счет 011 «Основные средства, переданные в аренду». Оценка и порядок ведения аналитического учета сданных в аренду ОС ведется в том же порядке, что и по арендованному имуществу.
Для учета этих материальных ценностей предназначен одноименный счет 002. Ответственное хранение возникает в следующих случаях:
Во-первых, если заключены договоры хранения. В этом случае основанием для оформления записи по дебету счета 002 у хранителя является акт МХ-1 «Акт о приеме-передаче товарно-материальных ценностей на хранение», унифицированная форма которого утверждена Постановлением Госкомстата России от 09.08.1999 N 66. Соответственно основанием для списания этих ценностей с кредита счета 002 будет акт МХ-3 «Акт о возврате товарно-материальных ценностей, сданных на хранение».
Во-вторых, это товары (материалы), право собственности на которые еще не перешло (например, если условием его перехода является оплата товаров). В данном случае основанием для записи по дебету счета 002 является накладная ТОРГ-12. Списание товаров с кредита счета 002 будет производиться на основании этой же накладной, но только после оформления записи по оплате кредиторской задолженности.
В-третьих, это товары (материалы), которые поступили в организацию ошибочно либо от оплаты которых покупатель отказался. Такие товары можно принять к учету на основании акта о приемке товара, поступившего без счета поставщика (форма ТОРГ-4). Унифицированная форма этого документа утверждена Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. В соответствии с указаниями по применению и заполнению унифицированных форм данный документ может применяться для оформления любого поступления материалов в организацию по фактическому наличию.
В-четвертых, на этом счете учитываются товары, приобретенные комиссионером для комитента. Товар принимается к учету в стоимости, указанной в товарных накладных. Списание такого имущества со счета 002 производится на дату передачи его комитенту.
Аналитический учет по счету ведется по организациям-владельцам, по видам, сортам и местам хранения.
При проведении инвентаризации ТМЦ, находящиеся на ответственном хранении, подлежат обязательному пересчету. Результаты инвентаризации отражаются в отдельной инвентаризационной описи ИНВ-5.
Для учета материалов принятых в переработку предусмотрен одноименный счет 003. На нем обобщается информация о давальческом сырье, т.е. сырье и материалах, которые приняты в переработку. Материалы принимаются к учету по ценам, предусмотренным в договорах.
Основанием для принятия к учету давальческого сырья является накладная на отпуск материалов на сторону (форма М-15), утвержденная Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а. Списание материалов с кредита счета 003 производится после их использования в производственном процессе на основании отчета об израсходованных материалах, принятого заказчиком.
Аналитический учет по счету 003 ведется по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
Для учета товаров, принятых на комиссию, предназначен счет 004 «Товары, принятые на комиссию».
В соответствии с п. 14 ПБУ 5/01, п. 158 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, товары, поступившие для реализации по договору комиссии, учитываются по ценам, согласованным с комитентом, включая НДС. [3].
Учет принятых товаров ведется по видам товаров и комитентам. Основанием для бухгалтерских записей по дебету счета 004 является накладная ТОРГ-12 или товарно-транспортная накладная. Списание товаров с кредита счета 004 производится по мере их продажи на основании отгрузочных документов, оформляемых на имя покупателей.
Монтажные (подрядные) организации, осуществляющие монтаж оборудования, принимают подлежащее монтажу оборудование по дебету счета 005 «Оборудование, принятое для монтажа». Оборудование учитывается на счете 005 по видам оборудования в ценах, указанных заказчиком в сопроводительных документах.
При сдаче выполненных работ на основании акта подрядчик списывает смонтированное оборудование с кредита счета 005.
Для обобщения информации о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности предназначен одноименный счет 006, по дебету которого все указанные документы принимаются в условной оценке.
К бланкам строгой отчетности относятся: квитанционные книжки, бланки удостоверений, дипломов, различных абонементов, талоны, билеты, бланки товарно-сопроводительных документов, трудовые книжки, бланки ценных бумаг и т.п. Организации должны вести книги учета бланков строгой отчетности. При поступлении бланков должен оформляться приходный ордер (унифицированная форма М-4), заполняемый по фактическому количеству. На основании этого документа производится запись по дебету счета 006.
Стоимость использованных бланков строгой отчетности списывается с кредита счета 006 на основании требования-накладной (унифицированная форма М-11). Списание бланков в случае их порчи осуществляется на основании утвержденного специальной комиссией акта списания.
Для учета дебиторской задолженности, которая была списана с баланса вследствие неплатежеспособности дебитора или истечения срока исковой давности, используется забалансовый счет 007. Эта задолженность должна учитываться за балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должников.
Отражение операций по дебету счета 007 производится на основании:
- акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма ИНВ-17);
- первичных документов (договоров и др.);
- приказа руководителя о списании дебиторской задолженности.
Если в течение 5 лет должник погасит свою задолженность, то в учете исходя из платежного документа оформляется запись по кредиту счета 007. Аналогичная запись, но уже на основании бухгалтерской справки, производится и по истечении 5 лет.
Аналитический учет по счету 007 ведется по каждому должнику, чья задолженность списана в убыток, и каждому списанному в убыток долгу.
Для учета полученных и выданных обеспечений обязательств предусмотрены два забалансовых счета: 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» и 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Записи по счетам 008 и 009 производятся на основании договоров или актов приемки-передачи товаров, переданных в залог (или возвращенных из залога).
К обеспечениям, отражаемым на забалансовых счетах, относятся залог, ипотека (залог недвижимого имущества), поручительство, задаток, банковская гарантия.
Стоимость обеспечения в виде залога отражается по дебету счета 008 у залогодержателя и по дебету счета 009 у залогодателя на дату возникновения права залога. Если по условиям сделки или по требованию законодательства предмет залога необходимо передать залогодержателю, то право залога возникает с момента передачи заложенного имущества или прав.
Задаток отражается за балансом у сторон соглашения о задатке на дату его фактической выдачи и списывается с учета в момент его зачета в счет платежей по договору.
Аналитический учет по счетам 008 и 009 ведется по каждому полученному и выданному обеспечению.
Списание сумм обеспечений с кредита счетов 008 и 009 производится по мере погашения задолженности.
Обобщение информации коммерческими организациями о движении сумм износа по объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а некоммерческими организациями по всем объектам основных средств производится на счете 010 "Износ основных средств". Начисление износа по указанным объектам производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений.
В соответствии с действующим порядком учета объектов жилого фонда и внешнего благоустройства амортизация по ним не начисляется. Однако для определения степени изношенности данных объектов как объектов основных средств предусмотрен порядок определения их износа в размере начисленной (рассчитанной) амортизации, порядок начисления которой определяется организацией как элемент учетной политики. Как правило, она начисляется линейным способом.
Износ отражается по дебету счета 010 «Износ основных средств».
При выбытии данных объектов (списании, продаже и т.п.) из организации суммы износа, начисленного за время эксплуатации объектов, списываются с кредита счета 010.
Счет 011 «Основные средства, переданные в аренду» предназначен для обобщения информации о наличии и движении объектов основных средств, сданных в аренду, если по условиям договора аренды имущество должно учитываться на балансе арендатора (нанимателя).
Основные средства, сданные в аренду, учитываются на счете 011 «Основные средства, переданные в аренду» в оценке, указанной в договорах аренды. Аналитический учет по счету 011 «Основные средства, переданные в аренду» ведется по арендаторам, по каждому объекту основных средств, сданных в аренду. Основные средства, сданные в аренду, находящиеся за пределами Российской Федерации, учитываются на счете 011 «Основные средства, переданные в аренду» обособленно.
Но не для всех активов, которые должны учитываться на забалансовых счетах, предусмотрен счет. Так, в соответствии с п. 26 ПБУ 14/2000 нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре. Однако специальный забалансовый счет для этих целей не предусмотрен.
Многие организации, учитывая малоценные ОС в составе МПЗ, организуют их учет за балансом. Это предусмотрено ПБУ 6/01, в соответствии с которым в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Основанием для отнесения малоценных ОС на забалансовый счет может являться требование-накладная (по форме М-11). Списание же данных объектов с забалансового учета будет производиться только при их фактическом (физическом) выбытии на основании акта на списание. В качестве подобного акта организации могут использовать в том числе и типовую межотраслевую форму МБ-8 «Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов».
Следует отметить, что аналогичный порядок установлен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н, для предметов спецоснастки. В частности, п. 23 Методических указаний предусматривается при передаче со складов организации в производство (эксплуатацию) соответствующих средств труда принятие их на забалансовый учет. [4].
Заключение
В современной бухгалтерии, наряду с применением двойной записи, используется также простая запись. Существует ряд бухгалтерских счетов, каждый со своим шифром, специально для использования вне рамок двойной записи. Эти счета называются забалансовыми. Перечень таких счетов, используемых в отечественной бухгалтерской традиции, невелик. Нумерация у забалансовых счетов отдельная и начинается с нуля. Соответственно, все шифры трехзначные, в отличие от двузначных шифров балансовых счетов:
- 001 - Арендованные основные средства
- 002 - Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение
- 003 - Материалы, принятые в переработку
- 004 - Товары, принятые на комиссию
- 005 - Оборудование, принятое для монтажа
- 006 - Бланки строгой отчетности
- 007 - Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов
- 008 - Обеспечения обязательств и платежей полученные
- 009 - Обеспечения обязательств и платежей выданные
- 010 - Износ основных средств
- 011 - Основные средства, сданные в аренду
В большинстве случаев на забалансовых счетах, и это основное отличие, ведется учет различного имущества, не принадлежащего организации. Это логично, поскольку смешивать чужое имущество, по различным причинам временно оказавшееся в ведении организации с имуществом, принадлежащим организации на праве собственности, некорректно. Однако, какой-то учет вести нужно, как минимум, для обеспечения сохранности материальных ценностей. Кроме того, неплохо получать различную дополнительную информацию (движение ценностей, их расход и т.д.) Для этих целей используются забалансовые счета. Учет ведется, как уже было сказано, без применения двойной записи, по простой схеме "приход-расход". Иногда для соблюдения единообразия терминологии используют также понятия дебета для обозначения прихода и кредита для обозначения расхода. Можно сказать, что приход материальных ценностей записывается по дебету соответствующего забалансового счета, а расход - по кредиту. Таким образом, любой забалансовый счет понимается как активный (приход по дебету, расход по кредиту характерен, как вы помните, именно для активных счетов). Однако на самом деле сходство это внешнее, так как двойной записи здесь не будет: второй счет, корреспондирующий, отсутствует.
