Как известно, в пункте 3 ПБУ 14/2000 выдвигается ряд требований к нематериальному активу. Все они должны соблюдаться одновременно. Итак, нематериальный актив:
· не имеет материально-вещественной (физической) структуры;
· может быть идентифицирован от другого имущества;
· используется в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд;
· используется в течение длительного периода (более года или дольше обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев);
· способен приносить организации экономические выгоды в будущем.
Кроме того, организация не должна предполагать последующей перепродажи нематериального актива. А само его существование и исключительное право компании на результаты интеллектуальной деятельности должно подтверждаться надлежаще оформленными документами (патентами, свидетельствами и т. п.).
Положения ПБУ 14/2000 формально следуют МСФО 38. В частности, в них содержатся аналоги требований идентифицируемости и способности приносить экономические выгоды. Однако при этом нормы ПБУ наполнены несколько иным содержанием. Это влияет на состав объектов, признаваемых нематериальными активами. Например, согласно ПБУ 14/2000 актив считается идентифицируемым и подконтрольным, только если есть документы, подтверждающие его существование и исключительное право организации на результаты интеллектуальной деятельности. За счет этого перечень объектов, которые могут составлять нематериальные активы организации в соответствии с российскими стандартами, оказывается иным. В него попадают:
· исключительные права на интеллектуальную собственность, охраняемые в соответствии с законодательством РФ;
· приобретенная деловая репутация;
· организационные расходы, понесенные учредителями в связи с регистрацией предприятия и признанные в качестве их вклада в уставный капитал.
На состав перечня значительно влияют особенности требований российского права интеллектуальной собственности к «надлежащему оформлению документов».
Таким образом, основное различие определений нематериального актива в ПБУ 14/2000 и МСФО 38 состоит в следующем. Первый стандарт требует наличия определенным образом оформленного исключительного права на объект, а второй – его подконтрольности компании. То есть международный стандарт воплощает принцип приоритета экономического содержания, а российский вопреки этому принципу отдает приоритет юридической форме.
Кроме того, необходимо учитывать, что на счете учета нематериальных активов помимо объектов, установленных ПБУ 14/2000, предписывается учитывать расходы, отвечающие требованиям ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Таким образом, хотя российские стандарты прямо не относят расходы на НИОКР к нематериальным активам, но требуют учитывать их в одной группировке.
Следует заменить, что ни международный, ни российский стандарты не приводят перечня объектов, которые должны признаваться нематериальными активами. Однако на основе содержащихся в них рекомендаций и пояснений можно очертить примерный состав объектов этой группы по МСФО и РСБУ (см. таблицу).
Таблица. Что относится к нематериальным активам согласно МСФО и РСБУ
Вид активов | МСФО | РСБУ |
Интеллектуальная собственность, защищенная патентами | При соблюдении общих требований стандарта | При соблюдении общих требований стандарта |
Товарные знаки | Кроме созданных самой организацией, то есть только приобретенные | При соблюдении общих требований стандарта |
Программное обеспечение | Кроме предназначенного для определенного основного средства | При соблюдении общих требований стандарта, в том числе надлежащего оформления документов |
Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы | Возможно при определенных условиях только на стадии разработок, но не на стадии исследований | Обособленно, при соблюдении условий ПБУ 17/02 (как научно-исследовательские работы, так и опытно-конструкторские работы) |
Конфиденциальные знания, дающие преимущества на рынке (коммерческая тайна) | Если защищены юридическими правами, такими как авторское право, договорные отношения или обязательство сохранять конфиденциальность | Нет, так как российское законодательство не относит данные права к исключительным |
Права обслуживания, лицензии, квоты, франшизы | При соблюдении общих требований стандарта | Нет, так как данные права не относятся к исключительным |
Списки клиентов, доля рынка, права на сбыт и т. п. | Возможно, если списки приобретены извне, и есть юридические гарантии сохранения клиентов и доли рынка | Нет, так как данные преимущества не относятся к исключительным правам |
Расходы на стимулирование, подготовку персонала | Возможно, если есть юридические гарантии, закрепляющие работников за компанией | Нет, так как отсутствует «возможность идентификации от другого имущества» |
Организационные расходы (расходы на учреждение компании) | Нет, так как не выполняются требования стандарта | Да, так как есть прямое указание в пункте 4 ПБУ 14/2000 |
Деловая репутация (гудвил) при приобретении другой компании | Представляет собой особый вид активов, показывается отдельно от НМА | Да, так как есть прямое указание в пункте 4 ПБУ 14/2000 |