Глава 2 Основные положения законодательства об акцизах

2.1 Налогоплательщики и объекты налогообложения акцизами.

 

Основным федеральным законодательным актом, регулирующим проблемы налогообложения юридических и физических лиц является Налоговый кодекс РФ (далее НК РФ). Он устанавливает принципы построения и функционирования стабильной, единой для РФ налоговой системы с правовым механизмом взаимодействия всех ее элементов в рамках единого налогового правового пространства, порядок введения, изменения и отмены федеральных налогов, сборов и пошлин, принципы введения региональных и местных налогов и других обязательных платежей.

В соответствии с Федеральным законом от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" глава 22 "Акцизы" Налогового кодекса Российской Федерации введена в действие с 1 января 2001 года, в которой определяются общие положения, плательщики и ставки, объект налогообложения, порядок исчисления и уплаты, а также льготы по налогу, введены акцизы на целый ряд товаров широкого потребления, не являющимися, однако, предметами первой необходимости.

 Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 18 декабря 2000 г. N БГ-3-03/440 разработаны методические рекомендации по применению главы 22 „Акцизы“.

 

В соответствии со ст.179 НК РФ налогоплательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, производящие и реализующие подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье. Плательщиками акцизов признаются также лица, перемещающие через таможенную границу РФ подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

 

Плательщиками акцизов являются:

1. по подакцизным товарам, производимым на территории Российской Федерации - производящие и реализующие их предприятия, учреждения и организации, являющиеся в соответствии с законодательством Российской Федерации юридическими лицами, их филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, иностранные юридические лица, международные организации, филиалы и другие обособленные подразделения иностранных юридических лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации, иностранные организации, не имеющие статуса юридического лица, и простые товарищества, а также индивидуальные предприниматели;

2. по подакцизным товарам, производимым за пределами территории Российской Федерации из давальческого сырья, принадлежащего организациям, подлежащим регистрации в качестве налогоплательщиков в Российской Федерации, - организации - собственники давальческого сырья;

3. организации, осуществляющие первичную реализацию конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров и подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства;

4. организации, осуществляющие первичную реализацию подакцизных товаров, ввезенных на территорию Российской Федерации без таможенного оформления (при наличии соглашений о едином таможенном пространстве с другими государствами), или использующие эти товары при производстве неподакцизных товаров.

 

В статье 182 определен объект обложения акцизами. Это операции по реализации (или передаче) лицами произведенных ими подакцизных товаров. Поскольку плательщиками акцизов признаются лица, совершающие операции, признаваемые объектом обложения акцизами (ст. 179 НК РФ), можно сделать вывод, что акциз должны уплачивать производители подакцизных товаров. Итак,

Объектом налогообложения признаются следующие операции:

  реализация на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров;

  продажа лицами переданных им на основании приговоров или решений судов конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров;

  передача на территории РФ лицами произведенных ими из давальческого сырья подакцизных товаров собственнику указанного сырья либо другим лицам;

  передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров (кроме прямогонного бензина и этилового спирта);

  передача на территории РФ подакцизных товаров для собственных нужд;

  передача на территории РФ подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, паевые фонды кооперативов, в качестве взноса по договору простого товарищества;

  передача организацией произведенных ею подакцизных товаров своему участнику при его выходе из организации, а также передача в рамках договора простого товарищества, при выделении его доли из общего имущества или разделе такого имущества;

  передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе;

  ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ;

  получение денатурированного этилового спирта организацией, имеющей свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции

  получение прямогонного бензина организацией, имеющей свидетельство на переработку прямогонного бензина. 

 

 Не подлежат налогообложению следующие операции:

- передача подакцизных товаров одним структурным подразделением организации, не являющимся самостоятельным налогоплательщиком, для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации;

- первичная реализация конфискованных или бесхозяйных подакцизных товаров.

При определении объекта налогообложения следует иметь в ви­ду, что с целью исключения двойного налогообложения акцизами облагается реализация товаров у производителя. При последующих перепродажах абсолютная сумма акциза в цене товара увеличивать­ся не будет, т.е. последующая реализация подакцизного товара ак­цизом не облагается. Так, например, реализация пива облагается только у завода-производителя, но не у кафе, магазина или оптовой организации.

 

В соответствии с российским законодательством подакцизными товарами признаются (ст. 181 НК РФ):

· спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного;

· спиртосодержащая продукция с объемом этилового спирта более 9%;

· алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки и другая пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%);

· пиво;

· табачная продукция;

· автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150л.с.);

· автомобильный бензин;

· дизельное топливо;

· моторные масла для дизельных и карбюраторных (инжекторных) двигателей;

· прямогонный бензин.

 Подакцизным минеральным сырьем являются нефть и стабильный газовый конденсат; природный газ.

Лекарственные средства и препараты, лечебно-профилактические средства, содержащие спирт, не признаются объектом налогообложения, если они внесены в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения либо изготовлены аптечными учреждениями и разлиты в емкости в соответствии с требованиями государственных стандартов на лекарственные средства. Также не облагаются налогом препараты ветеринарного назначения, внесенные в Государственный реестр ветеринарных препаратов и разлитые в емкости не более 100 мл. [13, с. 184].

Парфюмерно-косметическая продукция не подлежит обложению акцизами в том случае, если она разлита в емкости не более 270 мл. [13, с. 185].

Не относятся к подакцизным товарам также спиртосодержащие товары бытовой химии в металлической и аэрозольной упаковке.

 

Ставки акцизов.

Ставки акцизов во многом определены положением подакцизных товаров, продукции, изделий на рынке.

В зависимости от облагаемых акцизами товаров, продук­ции и изделий ставки могут быть распределены по несколь­ким группам, а именно:

а)   Единообразные — для товаров, сорта которых мало от­
личаются по качеству и уровню цен (сахар, соль и т.п.).

б)   Дифференцированные — для товаров, подразделяющих­
ся на группы с существенными различиями по весу, крепости,
качеству и другим признакам (пряжа, ткани, вина и т.д.).

в)    Среднесложные — для однородных товаров, цены на ко­
торые дифференцированы по сортам (табак, кофе, чай и др.)[7].

По методу установления используются два вида ставок ак­цизов: твердые, или специфические, и процентные, или адва­лорные.

Твердые ставки применяются в случаях, когда на каждую единицу товара определен абсолютный размер налога, зафиксированный в денежном выражении.

Адвалорные став­ки устанавли­ваются в процентах от единицы налогообложения.

Каждый из видов ставок имеет как плюсы, так и минусы. Процентные ставки удобны тем, что при их использовании в случае обесценения национальной валюты уровень акцизного обложения не меняется. Кроме того, более эффективны они и для регулирования импорта товаров, цены на которые отли­чаются высокой подвижностью. Вместе с тем в периоды экономических кризисов, при падении товарных цен поступле­ния в бюджет от обложения акцизами с использованием про­центных ставок уменьшаются и соответственно они теряют свою эффективность. Размер акцизов с твердыми ставками не зависит от товарных цен. Если иены растут, то степень обло­жения акцизами по твердым ставкам по отношению к цене товара понижается. Этот недостаток перекрывается тем, что поступления в бюджет при падении цен не уменьшаются. Ак­цизы с твердыми ставками наиболее удобны в отношении ал­когольной продукции. Их использование в определенной сте­пени ликвидирует недоплаты акцизов путем занижения отпуск­ных цен на отечественные товары (прежде всего на водку) и таможенной стоимости при импорте.

Одни  акцизные ставки имеют устойчивое обращение внутри Российской Федерации, другие вывозятся с этой таможенной территории и, наконец, третьи ввозятся. В последних двух случаях объективной основой формирования размера ставок акцизов являются различия между национальными и ми­ровыми издержками и ценами, определяемые относительно устойчивыми различиями в национальных условиях произ­водства в разных странах. Акцизы, если они взимаются при экспорте нефти, стабильного газового конденсата или при­родного газа, представляют собой разницу между низкими национальными ценами на них, определенными внутренними условиями их добычи и транспортировки в Российской Феде­рации, и более высокими мировыми ценами, зависящими от издержек производства и реализации энергоносителей на ми­ровом рынке. Соответственно акцизы, взимаемые при импор­те, представляют собой разницу между более высокими из­держками отечественных производителей и относительно низкими мировыми ценами, определяемыми издержками ос­новных производителей, поставляющих такие товары на ми­ровой рынок и обладающих устойчивыми конкурентными преимуществами в области их производства вследствие более низких издержек.

   В России первоначально исключительное право уста­новления ставок акцизов было полностью делегировано Пра­вительству РФ. Оно было реализовано постановлением Пра­вительства РСФСР от 26 декабря 1991 года № 74 "О ставках акцизов на отдельные виды товаров". Это постановление ока­залось весьма нестабильным, и первые изменения последова­ли уже 9 июня 1992 года (постановление Правительства РФ № 391).

Большая часть акцизных ставок перечислена в ФЗ «Об акцизах» (статью 193 НК РФ), и пересматривается путем внесения изменений в данный закон.

 В конце июля 2008г. были внесены поправки во вторую часть Налогового кодекса, главу 22 «Акцизы». Однако до 1 января 2009 года действовали ставки акцизов, утвержденные Федеральным законом от 16.05.2007 № 75-ФЗ (далее — Закон № 75-ФЗ). Причем данный закон устанавливал налоговые ставки на 2008—2010 годы. Изначально предусматривалось, что ставки будут увеличиваться в среднем на 7% ежегодно.

Внесение поправок в статью 193 НК РФ потребовалось, во-первых, в связи с уточнением размеров индексации, а во-вторых, в связи с необходимостью решить задачу по созданию условий для эффективного инвестирования в модернизацию производства нефтепродуктов и выработки моторных топлив улучшенного качества с более высокой экологической безопасностью.

Размер индексации ставок увеличен в среднем до 10% ежегодно (то есть увеличение составило три процентных пункта по сравнению с той индексацией, которая была предусмотрена Законом № 75-ФЗ). Кроме того, законодатели установили размер ставок на 2011 год.

Посмотрим, как изменятся ставки на конкретные виды подакцизных товаров (табл. 1).

Таблица 1. Новые ставки акцизов с 2009 по 2011 год включительно

Виды подакцизных товаров	Налоговая ставка (в процентах или рублях на единицу товара)
Спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе этиловый спирт-сырец из всех видов сырья)	с 1 января по 31 декабря 2009 года включительно	с 1 января по 31 декабря 2010 года включительно	с 1 января по 31 декабря 2011 года включительно
	27,70 руб. за 1 литр безводного этилового спирта	30,50 руб. за 1 литр безводного этилового спирта	33,60 руб. за 1 литр безводного этилового спирта
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9%	191,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах	210,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах	231,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9% включительно	121,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах	133,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах	146,00 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых, газированных, шипучих вин)	2,60 руб. за 1 литр	2,90 руб. за 1 литр	3,20 руб. за 1 литр
Вина шампанские, игристые, газированные, шипучие	10,50 руб. за 1 литр	11,55 руб. за 1 литр	12,70 руб. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизованным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5 и до 8,6% включительно	3,00 руб. за 1 литр	3,30 руб. за 1 литр	3,60 руб. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандартизованным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6%	9,80 руб. за 1 литр	10,80 руб. за 1 литр	11,90 руб. за 1 литр
Табак трубочный, курительный, жевательный, сосательный, нюхательный, кальянный	300,00 руб. за 1 кг	300,00 руб. за 1 кг	330,00 руб. за 1 кг
Сигары	17,75 руб. за 1 штуку	17,75 руб. за 1 штуку	19,50 руб. за 1 штуку
Сигариллы	255,00 руб. за 1000 штук	281,00 руб. за 1000 штук	309,00 руб. за 1000 штук
Сигареты с фильтром	150,00 руб. за 1000 штук + + 6% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 177,00 руб. за 1000 штук	180,00 руб. за 1000 штук + + 6,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 216,00 руб. за 1000 штук	216,00 руб. за 1000 штук + + 7% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 260,00 руб. за 1000 штук
Сигареты без фильтра, папиросы	72,00 руб. за 1000 штук + + 6% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 93,00 руб. за 1000 штук	92,00 руб. за 1000 штук + + 6,5% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 118,00 руб. за 1000 штук	120,00 руб. за 1000 штук + + 7% расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 154,00 руб. за 1000 штук
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.) включительно	21,70 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)	23,90 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)	26,30 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.), мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) включительно	214,00 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)	235,00 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)	259,00 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)
Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей	2951,00 руб. за 1 тонну	2951,00 руб. за 1 тонну	3246,00 руб. за 1 тонну
Прямогонный бензин	3900,00 руб. за 1 тонну	4290,00 руб. за 1 тонну	4720,00 руб. за 1 тонну

Спирт этиловый и спиртосодержащая продукция. Из табл. 1 видно, что ставка на спирт этиловый из всех видов сырья (в том числе этиловый спирт-сырец из всех видов сырья) с 1 января 2009 года возрастет с 25,15 руб. за 1 литр безводного этилового спирта до 27,70 руб. В 2010 и 2011 годах размер ставок также увеличится и составит соответственно 30,50 руб. и 33,60 руб. за 1 литр безводного этилового спирта.

Алкогольная продукция. В отношении алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта до 9% и более, а также натуральных вин в 2009—2011 годах ставки акцизов будут повышаться примерно на 10% ежегодно.

Налоговые ставки по шампанским, игристым, газированным и шипучим винам, предусмотренные на 2009—2010 годы, снизятся по сравнению с запланированными согласно Закону № 75-ФЗ на тот же период.

По пиву с нормативным (стандартизированным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5 и до 8,6%, а также более 8,6% ставки акцизов будут ежегодно возрастать.

Табачные изделия. Законом № 142-ФЗ установлена ежегодная индексация ставок акциза на сигареты с фильтром (на 20% к предыдущему году) и сигареты без фильтра (папиросы) (на 28% к предыдущему году). В то же время индексация ставок акциза на табак трубочный, курительный, жевательный, сосательный, нюхательный, кальянный (далее — табак), а также на сигары предусмотрена только в 2011 году на 10% по сравнению с 2010 годом. Различный подход к индексации ставок акциза на табак и отдельные виды табачных изделий объясняется необходимостью выравнивания налоговой (акцизной) нагрузки в расчете на одинаковую единицу измерения веса табака, непосредственно реализуемого в розничной торговле, и табака, содержащегося в разных видах табачных изделий. В настоящее время налоговая (акцизная) нагрузка на 1 кг табака, реализуемого в розничной торговле, выше, чем на 1 кг табака, содержащегося в сигаретах и папиросах.

Автомобили и мотоциклы. В отношении автомобилей легковых с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.), а также свыше 112,5 кВт (150 л. с.) и по мотоциклам с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л. с.) налоговые ставки в 2009—2011 годах будут повышаться примерно на 9% ежегодно.

Особого внимания заслуживают ставки акцизов на подакцизные виды нефтепродуктов. В 2009 и 2010 годах останутся без изменения ставки акцизов на автомобильный бензин с октановым числом до 80 и с иными октановыми числами, дизельное топливо и моторные масла. Так, на указанные годы ставка акциза на автомобильный бензин с октановым числом до 80 составит 2657 руб. за 1 тонну, ставка акциза на автомобильный бензин с иными октановыми числами — 3629 руб. за 1 тонну.

В 2011 году ставка акциза на моторные масла будет проиндексирована на 10% к уровню 2010 года и составит 3246 руб. за 1 тонну (на 2009—2010 годы — 2951 руб. за 1 тонну).

Предлагаемая система исчисления акцизов на автомобильный бензин и дизельное топливо построена по принципу убывающей шкалы ставок в увязке с повышением их качественных показателей (классов), предусмотренных Техническим регламентом «О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту», утвержденным постановлением Правительства РФ от 27.02.2008 № 118.

Более низкие ставки акцизов на автомобильные бензины и дизельное топливо, отвечающие по своим экологическим характеристикам требованиям 3, 4 и 5-го классов, позволят налогоплательщикам получить дополнительный доход. За счет этого сократятся сроки окупаемости дополнительных капитальных вложений, связанных с организацией и увеличением объемов производства более экологичных автомобильных бензинов и дизельного топлива. Ставки акцизов на автомобильный бензин и дизельное топливо приведены в табл. 2.

Таблица 2. Ставки акцизов по бензину и дизтопливу в 2011 году

Виды подакцизных нефтепродуктов	Налоговая ставка (в процентах или рублях на единицу товара)
Автомобильный бензин:
— не соответствующий классу 3, или 4, или 5 — класса 3 — класса 4 или 5	4290 руб. за 1 тонну 3630 руб. за 1 тонну 3500 руб. за 1 тонну
Дизельное топливо:
— не соответствующее классу 3, или 4, или 5 — класса 3 — класса 4 или 5	1430 руб. за 1 тонну 1210 руб. за 1 тонну 990 руб. за 1 тонну