2020-01-14
162
Аудит осуществляется посредством процедур, вытекающих из приемов и методов проведения ревизий и проверок. К приемам документального контроля относятся:
- технико-экономические расчеты;
- нормативная проверка;
- документальная проверка содержания операций и процессов;
- встречная проверка данных, отраженных в документах;
-хронологическая проверка движения товарно-материальных ценностей и денежных средств;
- проверка правильности хозяйственных операций подтверждением данных о выполнении других операций, связанных с ней;
- проверка полноты отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учёта;
- проверка правильности отражения хозяйственных операций по данным документов бухгалтерского учёта;
- проверка полноты оприходования готовой продукции и достоверности списания сырья и материалов на ее производство (составление альтернативного баланса).
Те или иные приемы применяются в процессе аудита различных разделов учёта, видов хозяйственной деятельности.
Технико-экономические расчеты производятся в целях установления правильности составленных смет общехозяйственных (накладных) расходов, капитального и текущего ремонта основных средств, списания строительных материалов на объем произведенной продукции, исчисления себестоимости выполненных строительно-монтажных работ, готовой продукции и оказанных услуг и др.
Нормативная проверка заключается в сопоставлении фактических отчётных данных с установленными сметными нормативами и нормами, что позволяет определить их соблюдение. Выявленные при этом отклонения подлежат тщательному изучению. При этом выявляются причины их возникновения и работники, виновные в этом. На основе установленного разрабатываются необходимые мероприятия по ликвидации отклонений отрицательного характера (с возмещением материального ущерба за счет виновных) и закреплению положительных результатов.
Документальная проверка содержания операций и процессов является ведущим приемом документального контроля. Она проводится с целью установления законности, целесообразности и достоверности совершенных операций и процессов. На основе данных этой проверки разрабатываются конкретные мероприятия по ликвидации нарушений и привлечению к ответственности виновных в этом, включая возмещение нанесенного материального ущерба, а также по мобилизации внутренних резервов повышения эффективности деятельности потребительского общества.
Документальная проверка производится:
сплошным способом;
выборочным способом;
в хронологическом порядке;
в систематизированном порядке.
При сплошном способе за аудируемый период изучается содержание всех совершенных операций, отраженных в первичных документах и отчётах, и правильность их отражения на счетах бухгалтерского учёта. Этот способ проверки совершившихся операций весьма трудоемок и применяется на тех участках деятельности предприятия, где вскрыты злоупотребления и необходимо установить полную сумму нанесенного материального ущерба, а также на некоторых участках деятельности, связанных с движением денежных средств, ОС и других активов и пассивов предприятия в соответствии с заданием, указанным в программе аудита.
При выборочном способе проверяется содержание части операций, отраженных в первичных документах и отчётах аудируемого периода, по усмотрению ревизора. Если будут установлены злоупотребления, то на этом участке следует перейти на сплошной метод проверки, обеспечивающий выявление полного размера нанесенного ущерба.
Исследование операций в систематизированном порядке является рациональным и экономичным. При нем ревизуются однородные операции за определенный период. Это дает возможность ревизору глубоко изучить взаимосвязь проверяемых операций. Так проверяются кассовые операции, операции по счетам в банках, расчеты с подотчетными лицами, движение основных средств и товарно-материальных ценностей, издержки производства и обращения.
При проверке содержания операций, отраженных в документах, ревизор устанавливает их законность, целесообразность, достоверность. Операция считается законной, если ее содержание не противоречит действующему законодательству и нормативным документам. Целесообразность операции определяется ее направленностью на выполнение задач, стоящих перед предприятием при соблюдении законности. Например, приобретены материалы, имеющиеся в наличии сверх нормы запаса. Операция законна, но не целесообразна. При выявлении незаконных и нецелесообразных операций ревизор должен изучить их характер, установить, кто и по чьему распоряжению осуществил эти операции, определить их последствия.
Достоверность хозяйственной операции устанавливается при формальной арифметической проверке документов. При формальной проверке определяются полнота и правильность заполнения реквизитов, характеризующих операцию, а также выявляются неоговоренные исправления, подчистки, дописки текста и цифр, подлинность подписей соответствующих работников.
Арифметическая проверка позволяет установить правильность подсчетов в документах и выявить злоупотребления и хищения, скрытые за неправильными арифметическими действиями (например, неправильно показанные итоги в кассовых отчётах, в платежных ведомостях на выплату зарплаты и др.)
Встречная проверка данных, отраженных в документах, заключается в том, что достоверность и правильность отраженных в документах хозяйственных операций проверяются путем сопоставления данных разных документов, относящихся к одним и тем же или различным, но взаимосвязанным хозяйственным операциям. Она может производиться по документам, находящимся в делах организаций, с которыми предприятие вступало в хозяйственную связь. Этот прием применяется, например, при установлении полноты и своевременности оприходования полученных в банке наличных денег в кассу путем сопоставления данных приходных кассовых ордеров с соответствующими данными выписок со счетов в банке.
Хронологическая проверка движения материальных ценностей и денежных средств применяется ревизором в случаях, когда имеются данные о хищениях материальных ценностей и денежных средств, а проведенные инвентаризации расхождений (недостач или излишков) не установили. Например, при сопоставлении данных об остатке и оприходовании готовой продукции с ежедневными данными о выработке продукции по технологическим процессам производства и ее отпуске устанавливают превышение в отдельные дни отпуска продукции против ее изготовления, оприходование продукции при невыполнении производственных операций в необходимом количестве, оприходование готовой продукции до полного ее изготовления (в периодической отчётности эти показатели будут взаимосвязаны).
Проверка правильности хозяйственной операции по данным о выполнении других операций, связанных с ней, состоит в выявлении и сопоставлении соответствующих данных по документам. Например, данные о поступлении материалов сопоставляются с данными, имеющимися в документах по их перевозке; списание спецодежды, постельных принадлежностей, инструмента сопоставляются с данными накладной об оприходовании полученных при этом ветоши, лома; и др.
Проверка объективной возможности выполнения оплаченных и оформленных работ осуществляется в тех случаях, когда возникают сомнения в правильности отражения в документах выполненных и оплаченных работ.
Проверка правильности отражения хозяйственных операций по данным документов в бухгалтерском учёте содействует вскрытию хищений по правильно оформленным, но не правильно отраженным в бухгалтерском учёте документам.
Полноту оприходованной продукции возможно установить посредством составления альтернативного баланса.
К приемам фактического контроля относятся:
- инвентаризация;
- контрольный обмер;
- обследование;
- проверка качества сырья и материалов;
- экспертная оценка.
Инвентаризация - проверка наличия и состояния материальных ценностей, финансовых ресурсов и расчетно-кредитных отношений. В процессе инвентаризации выявленные фактические остатки материальных ценностей отражаются в инвентаризационных описях, на основе которых составляются сличительные ведомости.
Контрольный обмер производится с участием соответствующих специалистов и как прием аудита представляет собой разновидность инвентаризации. С его помощью проверяются правильность и достоверность отчётных данных о выполненных объемах и стоимости строительных, монтажных и ремонтных работ, оплаченных или предъявленных к оплате. Контрольные замеры работ могут осуществляться выборочно или сплошным методом. Результаты контроля оформляются актами контрольных замеров, справками с обязательной подписью членов комиссии и лица, ответственного за выполнение работ.
Обследование на месте проводится при проверках готовности объектов, вышедших из ремонта, и объектов собственных капитальных вложений; установлении степени изношенности ОС, временных нетитульных сооружений и приспособлений, МБП; при проверке порядка хранения, приемки и отпуска материальных ценностей; организации производства и труда на предприятии.
Контрольный запуск сырья и материалов в производство проводят при необходимости проверить правильность применяемых в ревизуемом периоде производственных норм расхода строительных материалов и расхода сырья и материалов на изготовление продукции основными и вспомогательными цехами.
Проверка качества сырья и материалов проводится для установления причин низкого качества выполненных строительных работ, качества готовой продукции, услуг и происхождения брака. Такая проверка осуществляется путем лабораторного анализа, технических испытаний и другими методами.
Выявленные перечисленными приемами документального и фактического контроля нарушения и злоупотребления ревизор систематизирует по участкам контролируемой деятельности, видам операций и другими признакам, регистрируя их в рабочих документах, ссылаясь при этом на соответствующие документы, записи в учётных регистрах и другие источники. Накопленные данные используются им при составлении соответствующих разделов основного акта аудита.
Ревизионная комиссия (ревизор) осуществляет проверку по утвержденному плану на календарный год. Планы работы ревизоров должны быть целенаправленными, реальными и конкретными, обеспечивающими своевременность, высокое качество и эффективность проводимых ревизий и тематических проверок. Основной обязанностью ревизора является проведение аудита хозяйственной и социальной деятельности за отчётный год в соответствии с программой, утвержденной председателем потребительского общества (Таблица 3.1).
Таблица 3.1
Программа аудита хозяйственно-финансовой деятельности
| № | Объекты аудита | Способ проверки | Приемы (методы) проверки |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | Аудит денежных средств кассовых операций | сплошной | Инвентаризация, встречная проверка документов, хронологическая проверка |
| операции по счетам в банках | -II- | встречная проверка, хронологическая проверка | |
| денежных документов | -II- | -II- | |
| и переводов в пути краткосрочных финансовых вложений | -II- -II- | -II-инвентаризация, встречная проверка, хронологическая проверка | |
| долгосрочных финансовых вложений | -II- | -II- | |
| 2 | Аудит товарных операций: соблюдение условий, обеспечивающих сохранность материальных ценностей; реализация | выборочный | Инвентаризация, проверка качества, нормативная проверка, встречная проверка документов хронологическая проверка. |
| 3 | Аудит операций с материальными ценностями: соблюдение условий, обеспечивающих сохранность материальных ценностей, приобретение и отпуск материальных ценностей; | выборочный | |
| реализация прочих активов | -II- | -II- | |
| 4 | Аудит расчетов: с поставщиками и подрядчиками; | выборочный | инвентаризация, встречная проверка документов, проверка полноты оприходования товарно-материальных ценностей. |
| с внебюджетными фондами; | сплошной | документальная проверка. | |
| с бюджетом; | сплошной | -II- | |
| с подотчетными лицами; | сплошной | -II- | |
| с разными дебиторами и кредиторами; | выборочный | -II- | |
| по претензиям и возмещению материального ущерба. | выборочный | -II- | |
| 5 | Аудит движения основных средств: соблюдение условий, обеспечивающих сохранность основных средств и оборудования к установке, поступление и выбытие собственных и долгосрочных арендуемых основных средств. и нематериальных активов; правильность начисления износа | выборочный | инвентаризация, встречная проверка, документальная проверка содержания операций, нормативная проверка технико-экономические расчеты. |
| затраты на ремонт основных средств; | выборочный | документальная проверка | |
| движение оборудования к установке; | сплошной | документальная проверка | |
| затраты на капитальные вложения. | сплошной | контрольный обмер, документальная проверка, нормативная проверка | |
| 6 | аудит выполнения показателей по труду, расчетов по оплате труда и социальному страхованию | выборочный | нормативная проверка, встречная проверка документов |
| выполнение заданий по росту производительности труда | выборочный | технико-экономические расчеты | |
| использование фонда заработной платы и правильности расчетов по оплате труда | выборочный | нормативная проверка, встречная проверка документов | |
| 7 | аудит издержек обращения | выборочный | нормативная проверка, встречная проверка |
| 8 | аудит расчетов с покупателями, заказчиками | выборочный | инвентаризация, встречная проверка, хронологическая проверка |
| 9 | аудит финансовых результатов | выборочный | нормативная проверка |
| 10 | аудит фондов и резервов | сплошной | нормативная проверка |
Аудит документального оформления движения товаров состоит из нескольких этапов.
На первом этапе проверяется наличие документов на поставку товаров. Основными документами, регулирующими поступление товаров в розничную торговую сеть, являются договоры купли-продажи, которые заключаются розничными торговыми организациями с предприятиями оптовой торговли или непосредственно с изготовителями продукции.
При проверке договоров устанавливают по каждому договору наличие всех реквизитов, подписей должностных лиц, которые должны проверять соответствие заключенных договоров действующим положениям.
Отпуск или отгрузка товаров торговым организациям сопровождается оформлением документов поставщиком. Виды, форма таких документов, порядок и сроки их представления покупателю устанавливаются условиями заключенного договора.
Основными документами при таких операциях являются товаротранспортные накладные, счета-фактуры, спецификации и др. Поэтому аудитор проверяет регистрацию поступивших счетов и соответствие их заключенным договорам. Вообще, в розничной торговле особенно велико количество товарных документов, вероятность нарушений в которых наибольшая. Подавляющую массу этих документов целесообразно проверять выборочно. По результатам проверки составляют рабочий документ аудитора «Проверка сопроводительных документов поставщиков».
При проверке документации особое внимание следует уделить первичным учетным документам, на основании которых ведется бухгалтерский учет, и которые составляются в организации при приемке и реализации товара. Аудитор устанавливает:
· соответствие применяемых в организации форм первичной учетной документации унифицированным формам;
· наличие в документах, не являющихся унифицированными (типовыми) или специализированными, обязательных реквизитов;
· правильность заполнения обязательных реквизитов;
· правильность внесения исправлений в документы;
· наличие подчисток и помарок в документах;
· правильность таксировки документов;
· правильность отражения документов в учетных регистрах.
Аудитор проверяет составление таких документов, как:
· акт о приемке товаров (оформляется приемка товаров по количеству, качеству, массе и комплектности);
· акт о приемке товаров, поступивших без счета поставщика;
· акт об оприходовании тары, не указанной в счете поставщика;
· акт закупки товарно-материальных ценностей и др.
Проверка документов может быть формальной или арифметической.
Документы, вызывающие сомнение у аудитора, проверяются с особой тщательностью. Ксерокопии таких документов могут быть приложены к рабочему документу «Проверка первичных учетных документов».
Проверенные аудитором документы записываются в рабочий документ аудитора следующим образом:
а) документы, по которым выявлены нарушения и (или) по которым у аудитора возникли сомнения и вопросы, записываются в рабочий документ аудитора по всем его графам;
б) документы, по которым не выявлены нарушения и (или) по которым у аудитора вопросов не возникло, записываются в рабочий документ аудитора единым пакетом однородных документов с указанием их наименования, номеров и даты составления. Аудитору также следует выборочно просмотреть сопроводительные документы поставщиков и сличить их с накладными, коммерческими актами, актами расхождений по качеству и количеству. При проверке этих документов выясняют, не нарушался ли установленный порядок актирования. Выборочно проверяют правильность оформления акта на несоответствие товаров данным транспортных документов.
Контролируя соблюдение правил количественной и качественной приемки товаров, проверяют правильность и своевременность оформления актов на количественные и качественные расхождения.
Сличая реквизиты на сопроводительных документах с записями в отчетах материально ответственных лиц, устанавливают своевременность и правильность оприходования поступивших товаров. В процессе проверки аудитору целесообразно провести встречную проверку счетов-фактур и отгрузочных документов поставщиков, сопоставляя их с записями в оперативных и учетных регистрах.
Своевременность оприходования поступивших товаров проверяют также по данным книги учета выданных доверенностей. Особое внимание аудитор обращает на доверенности, по которым нет отметок о получении товара.
Для выявления фактов несвоевременного и неполного оприходования поступающих товаров аудитор также сверяет счета поставщиков с отчетами материально ответственных лиц.
Действительность получения товаров устанавливают путем опроса лиц, получивших доверенности, и сверки операций с поставщиками. При проверке убеждаются, нет ли случаев неоприходования товаров по отчетам материально ответственных лиц. Чтобы убедиться в полноте оприходования товаров в соответствии с оплатой, аудитор выборочно сопоставляет оплаченные счета с данными оприходования товаров по отчетам материально-ответственных лиц. Данные результатов проверки заносят в рабочий документ аудитора «Проверка полноты и своевременности оприходования товаров по документам поставщика и материально ответственных лиц». На этом же этапе проведения аудиторской проверки анализируют полноту и своевременность оприходования товаров на момент проведения инвентаризации. При проверке аудитор обращает внимание на даты поступления товара, поскольку на практике бывают случаи, когда в приходных документах исправляют даты по товару, поступившему до инвентаризации на послеинвентаризационные, чтобы скрыть недостачу.
При реализации и прочем выбытии товаров, аудитор аналогично проверяет наличие и правильность оформления всех документов в момент совершения операции. Это:
контрольные ленты, копии чеков и другие документы, подтверждающие суммы принятых наличных денег (должны храниться в организации в упакованном виде в течение 15 дней после проведения последней инвентаризации);
договоры, накладные, счета и счета-фактуры при реализации.
Нарушения, которые могут возникнуть на данном этапе проверки, отражены в таблице 3.2.
Таблица 3.2
ВОЗМОЖНЫЕ НАРУШЕНИЯ И ИХ ВЛИЯНИЕ НА ДОСТОВЕРНОСТЬ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ, НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И СОБЛЮДЕНИЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
| Основание | Характер возможных нарушений | Влияние нарушения на достоверность бухгалтерской отчетности, налогообложение и соблюдение законодательства |
| 1 | 2 | 3 |
| Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ; ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (утв. МФ РФ от 09.12.98 г. №60н) | В учетной политике не отражен способ учета товаров. В организации применяется способ учета товаров, отлчный от учетной политики | Низкий уровень внутреннего контроля, применяемый в организации, способ учета товаров документально не зафиксирован. Невозможно подтвердить достоверность учета по счетам 41 «Товары», 42 «Торговая наценка», строки «товары» баланса |
| Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. №129-ФЗ; ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» (утв. Приказом МФ РФ от 09.12.98 г. №60н) | В течение отчетного периода изменялся порядок учета товаров | Низкий уровень внутреннего контроля в организации, нарушений принятой учетной политики. Возможность постановки вопроса о достоверности учета товаров, и, как следствие, о достоверности объема их реализации, себестоимости и прибыли, подлежащей налогообложению |
В процессе проверки составляют рабочий документ аудитора «Проверка правильности отражения в учетной политике принятого организацией варианта учета товаров». Выявленные в ходе проверки нарушения из рабочих документов переносятся в отчетный документ аудитора.
Проверку полноты оприходования товаров следует проводить одновременно с проверкой торговых наценок, которые являются составной частью розничной цены товаров.
3.3. Порядок проведения и проверка материалов инвентаризации товаров
Организацию, проведение и контроль за проведением инвентаризации осуществляют две комиссии: постоянно действующая и рабочая. Кроме того, в межинвентаризационный период проверки и выборочные инвентаризации осуществляются работниками инвентаризационных групп, состоящих в штате предприятия. Персональный состав инвентаризационных комиссий и групп утверждается приказом руководителя предприятия.
В состав постоянно действующей комиссии входят:
· председатель комиссии;
· главный бухгалтер;
· начальники структурных подразделений;
· представители общественности.
Постоянно действующие комиссии выполняют следующие функции:
· заслушивают на своих заседаниях руководителей структурных подразделений по вопросам сохранности товарно-материальных ценностей;
· организуют проведение инвентаризаций и осуществляют инструктаж членов рабочих инвентаризационных комиссий;
· производят контрольно-проверочные и выборочные инвентаризации;
· рассматривают объяснения, полученные от лиц, допустивших недостачу, порчу ценностей или другие нарушения, и дают предложения о порядке регулирования выявленных недостач и потерь от порчи ценностей.
Для непосредственного проведения инвентаризаций (при большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств) постоянные комиссии создают рабочие инвентаризационные комиссии, в состав которых входят:
· председатель комиссии;
· специалисты (товаровед, технолог, экономист, юрист, работник бухгалтерской службы).
В некоторых случаях (например, после краж и ограблений) в состав комиссий включают представителей: управления торговли местных исполнительных и распорядительных органов; службы внутреннего аудита организации; независимых аудиторских организаций.
Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
Члены инвентаризационных комиссий за внесение в описи заведомо неправильных данных с целью сокрытия недостач, растрат или излишков подлежат привлечению к ответственности в установленном законом порядке.
План инвентаризаций составляется ревизором по согласованию с руководителем предприятия. Проведение инвентаризаций планируется на год с разбивкой по месяцам, ежемесячно план работы уточняется и при необходимости корректируется. При этом важное значение имеет правильное установление очерёдности инвентаризаций: в первую очередь - у лиц, вновь принятых на материально ответственную работу, а также у недостаточно квалифицированных работников. При определении очерёдности инвентаризаций принимают во внимание факты неритмичного выполнения плановых заданий, неудовлетворительное качество выпускаемой продукции, наличие жалоб покупателей на обсчёт и другие нарушения.
Основанием проведения инвентаризации является приказ (распоряжение), который вручается членам инвентаризационных комиссий. В приказе указывается состав инвентаризационной комиссии, конкретные объекты инвентаризации, сроки начала завершения работ, сдачи материалов инвентаризации в бухгалтерию.
Прежде чем приступить к проверке фактического наличия товарно-материальных ценностей, инвентаризационная группа обязана:
· получить от материально ответственных лиц расписку в том, что у них нет неоприходованных и не списанных в расход ценностей, а также последние товарно-денежные отчёты и расписку о их сдаче, тщательно проверить их и проставить даты и подписи председателя;
· получить от кассира и проверить последний кассовый отчёт с выведенными в нём остатками денег в кассе;
· снять остаток наличия денежных средств в кассе, записать его в инвентаризационную опись;
· опломбировать места хранения ценностей, имеющие отдельные входы и выходы;
· проверить исправность всех весоизмерительных приборов;
· материальные ценности рассортировать и уложить по наименованиям, артикулам, ценам сортам, размерам в определённом порядке, удобном для пересчёта, перемеривания и перевешивания;
· в местах хранения вывесить ярлыки с указанием количества, массы или меры проверяемых ценностей.
Проверка фактических остатков производится при обязательном участии материально ответственных лиц. Наличие ценностей при инвентаризации определяется путем обязательного пересчета, взвешивания, обмера непосредственно в местах хранения (закрепления) имущества.
Количество материалов и товаров, хранящихся в неповрежденной упаковке поставщика, определяется на основании документов при обязательной проверке в натуре их части. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов. При инвентаризации большого количества весовых товаров ведомости отвесов ведут раздельно один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо. По окончании перевески данные этих ведомостей сличают и выверенный итог вносят в опись.
Комиссия также должна проверить весоизмерительное оборудование. Инвентаризация расчётов проводится путём сопоставления выписок из лицевых счетов с бухгалтерскими записями по счетам. Кроме того, комиссия высылает дебиторам или кредиторам выписки из счетов и просит подтвердить в кратчайшие сроки.
По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности ее проведения. Их следует проводить с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции и т. п., где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок оформляются актом, где отмечаются фактические суммы инвентаризации и контрольной проверки и фиксируются расхождения.
Наименования инвентаризуемых объектов, их количество и цена показываются в инвентаризационных описях или актах (не менее чем в двух экземплярах, подписанных всеми членами комиссии и материально ответственными лицами) по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учёте. Материально ответственные лица подтверждают на каждой описи, что у них нет претензий к комиссии и что проверенные ценности приняты ими на хранение
В случае обнаружения порчи, боя и лома товарно-материальных ценностей инвентаризационная комиссия составляет акт, в котором указывают характер, степень, причины порчи и лиц, в ней виновных, и вместе с письменным объяснением материально ответственных лиц передают на рассмотрение.
Оформленные инвентаризационные описи сдают в бухгалтерию, где их проверяют и сравнивают фактическое наличие средств с данными бухгалтерского учёта. Результаты сравнения записывают в сличительную ведомость. В ней указывают фактическое наличие средств по данным инвентаризации, наличие средств по данным учёта и результаты сравнения – излишек или недостача.
По завершении инвентаризации в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации делаются итоговые записи: дата окончания инвентаризации по приказу и фактически, суммы недостач и излишков окончательные, дата утверждения результатов руководством, дата принятия мер по недостачам – их погашение либо передачи дела в следственные органы, отметка о погашении недостач, оприходовании излишков.
После подведения итогов инвентаризации составляется сводная ведомость ее результатов, в которой указываются: наименования и номера счетов, по которым выявлены недостачи и излишки, их суммы, суммы установленных норм имущества, после чего определяются направления списания недостач и потерь.
Инвентаризационная комиссия обязана выявить причины недостач или излишков, обнаруженных при инвентаризации. Выводы, предложения и решения комиссии оформляют протоколом, утвержденным руководителем предприятия, после чего результаты инвентаризации отражают в учёте (в течение 10 дней после окончания инвентаризации) и отчётности того месяца, в котором она была завершена, а результаты годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчёте.
По всем недостачам, потерям и излишкам материальных ценностей и денежных средств инвентаризационной комиссией должны быть получены от материально ответственных лиц письменные объяснения. На основании предоставленных объяснений и материалов инвентаризации комиссия устанавливает характер и причины выявленных недостач и излишков и в соответствии с этим определяет порядок регулирования разниц между данными инвентаризации и бухгалтерского учёта.
Для оформления инвентаризации необходимо применять формы первичной учётной документации, представленные в приложениях № 6-19 к Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, либо формы, разработанные министерствами, ведомствами. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учёта отражаются на счетах бухгалтерского учёта в следующем порядке:
1. Излишек имущества подлежит оприходованию по дебету соответствующих счетов (41), с отнесением его на финансовые результаты (счет 91) с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.
2. Все недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, независимо от причин возникновения, списывают с кредита соответствующих счетов (41.) в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Со счёта 94 суммы недостач относят по назначению в следующем порядке:
1. Убыль ценностей в пределах установленных норм естественной убыли определяется после зачёта излишками по пересортице. В том случае, если после зачёта по пересортице всё же оказалась недостача ценностей, нормы естественной убыли применяются только по тому виду ценностей, по которому осталась недостача. При отсутствии норм естественной убыли вся убыль рассматривается как недостача сверх нормы.
Недостачи ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном законодательством порядке, списываются с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" на издержки обращения.
2. Недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, порчу сверх норм естественной убыли, а также превышение стоимости недостающих ценностей над оказавшимися в излишке, возникающее при пересортице, относят на виновных лиц и оформляют бухгалтерской записью:
дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 3 "Расчеты по возмещению материального ущерба";
кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списывают со счёта 94 в дебет счёта 91 "Прочие доходы и расходы".
Если при проверке выявлен слабый контроль за сохранностью товаров, то необходима сплошная инвентаризация. Если контроль осуществляется на достаточно высоком уровне, то проводится выборочная инвентаризация. Однако если ее результаты окажутся неудовлетворительными, то следует поставить вопрос о проведении сплошной инвентаризации. Результаты инвентаризации, проведенной с участием аудитора, а также знакомство с уровнем организации и правильности учета прошлых инвентаризаций позволяют в значительной степени определить содержание и объем аудиторских процедур на последующих этапах проверки.
При проверке результатов ранее проведенных инвентаризаций аудитор должен обратить внимание на следующие моменты. По инвентаризационным описям проверить состав инвентаризационных комиссий с точки зрения их полноты и компетентности. Особое внимание следует обратить на то, чтобы один и тот же работник не назначался председателем комиссии два раза подряд. Необходимость тщательного анализа состава инвентаризационных комиссий обусловлена тем, что от него в значительной степени зависит качество инвентаризации. Далее аудитор должен проверить: наличие и содержание расписок, полученных от материально ответственного лица до начала каждой инвентаризации; оформление каждой страницы инвентаризационной описи; правильное и полное наименование каждого товара, другие данные, необходимые для проверки цен; указано ли прописью число порядковых номеров товарно-материальных ценностей и общий итог количества натуральных показателей; указана ли общая стоимость товаров; подписана ли каждая страница всеми членами комиссии. Аудитор также должен проверить, нет ли в описях подчисток, исправлений количества товаров и их цены, не заверенных подписями всех членов комиссии. Кроме того, проверяется наличие на последней странице инвентаризационной описи отметок о проверке цен, таксировки и подсчетов итогов за подписями лиц, проводивших эти проверки. Аудитор, изучая содержание инвентаризационных описей, а также по материалам личных бесед с членами инвентаризационных комиссий, выясняет, не было ли случаев, когда комиссия записывала в опись данные о количестве товаров со слов материально ответственного лица, без проверки их наличия. По актам результатов проверки ценностей аудитор проверяет правильность перенесения в них учетных и фактических остатков, определения окончательных результатов инвентаризации, правильность их оформления, своевременность составления. По рассматриваемым материалам устанавливается, всегда ли обеспечивалась внезапность каждой инвентаризации (за исключением смены материально-ответственных лиц).
Кроме того, аудитор должен проверить, не совершались ли в инвентаризационных описях приписки не имевшихся в наличии товаров. Если такие приписки были, то их можно выявить путем контрольного сличения. Из проверяемой описи выбираются для сличения товары с наибольшей суммой и товары одного и того же наименования с одинаковыми признаками, записанные в разных местах описи. Затем по описи предыдущей инвентаризации и документам, приложенным к товарно-денежным отчетам, устанавливается, сколько таких товаров было на день предыдущей инвентаризации, каков приход и документированный расход их за межинвентаризационный период и сколько, исходя из этих данных, должно быть таких товаров в остатке на проверяемую дату без учета реализации за наличный расчет. Полученный результат сравнивается с данными проверяемой описи, и делаются соответствующие выводы.
