Методика контролю реалізації товарів

Головним фактором ефективного контролю є перевірка, котра може бути організована по-різному в залежності від специфіки діяльності підприємства та інших складових. Так, у практиці виділяють чотири основних методи організації перевірки: суцільна перевірка (документальна і фактична), вибіркова, аналітична, комбінована. Залежно від мети контролю, завдань та власних можливостей контролер на свій розсуд обирає методику проведення контролю реалізації товарів. Основна мета обраної методики зводиться до встановлення об’єктивної істини про досліджуваний об’єкт.

Проводити суцільну перевірку реалізації товарів недоцільно – це потребує великих матеріальних і трудових затрат. Тому бажано перевірити й оцінити систему внутрішнього контролю та обліку на підприємстві, залежно від отриманих результатів, розширювати сукупність досліджень чи навпаки, довіритися даним клієнта і провести лише деякі перевірочні процедури, щоб підтвердити довіру до інформації системи внутрішнього контролю. Доцільно провести тестування, в результаті якого з’ясувати:

- чи необхідно проводити суцільну фактичну перевірку;

- чи є необхідним проведення суцільної документальної перевірки окремих напрямків надходження і використання (руху) запасів;

- встановити необхідний обсяг перевірки.

Тестування дає змогу вивчити слабкі та сильні сторони внутрішнього контролю і системи бухгалтерського обліку. Контролери проводять вибіркову перевірку реалізації, яка є більш ефективною в порівнянні з суцільною. Незалежно від обраного методу організації перевірки в першу чергу необхідно перевірити відповідність залишків та оборотів Головної книги, та регістрів синтетичного й аналітичного обліку запасів. У разі встановлення відхилень результати такого зіставлення необхідно зафіксувати в робочому документі. Необхідно з’ясувати причини таких відхилень та їх вплив на подальші дії контролера. Якщо ж відхилень не виявлено, то про це складають довідку довільного зразка.

При організації контролю реалізації товарів складається загальний план контролю (табл. 3.1).

Таблиця 3.1

Загальний план контролю за реалізацією товарів ВАТ «Київський ЦУМ»

Об’єкти контролю	Обсяг роботи	Час виконання
		Початок	Закінчення
1.Товарні операції	Перевірка своєчасності і повноти оприбуткування товарів, правильність документального оформлення операцій	01.09.08	05.09.08
2.Стан внутрішнього контролю товарних запасів	Стан роботи щодо забезпечення збереження товарів	06.09.08	08.09.08
3.Реалізація товарів	Перевірка документального оформ-лення операцій з реалізації товарів, їх відображення в обліку	09.09.08	15.09.08
4.Касові операції	Перевірка повноти здачі виручки від реалізації товарів, оформлення відповідних касових документів	16.09.08	20.09.08

Програма контролю розробляється з моменту конкретизації загального плану контролю. В програму контролю також вносять перелік об’єктів контролю за його напрямками, терміни проведення. У програмі контролю оцінюється ризик внутрішнього контролю і ризик невиявлення суттєвих помилок у звітності (табл. 3.2).

Після складання плану і програми контролю розпочинається дослідна стадія контролю. На цій стадії контролери перевіряють операції щодо реалізації товарів в наступній послідовності.

Перевірка правильності відпуску (списання) товарів. В ході такої перевірки контролеру необхідно з'ясувати:

ü як обліковувались надходження і витрачання товарів в магазинах;

ü чи не було фактів неоприбуткування (повного або часткового) товарів, що надійшли;

ü чи відповідало фактичне витрачання товарів документальним даним;

ü чи не було фактів вуалювання недостач товарів в бухгалтерському. обліку;

ü чи не приховувались недостачі товарів різними необґрунтованими бухгалтерськими проводками [24].

Таблиця 3.2

Програма контролю за реалізацією товарів ВАТ «Київський ЦУМ»

Об’єкти контролю	Виконавці	Період і метод перевірки
Своєчасність і повнота оприбуткування товарів	Ісаєва Л.Г.	Суцільна перевірка за весь період
Порядок складання і обробки звітності матеріально-відповідальних осіб	Ісаєва Л.Г.	Суцільна перевірка за весь період
Повнота і своєчасність відображення в обліку виручки від реалізації	Ісаєва Л.Г.	Вибіркова перевірка
Документальне оформлення операцій з реалізації товарів	Ісаєва Л.Г.	Суцільна перевірка
Правильність відображення реалізації товарів в податковому обліку	Ісаєва Л.Г.	Суцільна перевірка

Для з'ясування наведених питань важливе значення має ретельний аналіз первинних документів про рух товарів по місцях зберігання. Перевіркою первинних документів необхідно проконтролювати, чи відповідають записи про кількість і найменування запасів, що надійшли і відпущені, даним, що містяться в документах. При цьому можуть бути виявлені факти неоприбуткування або необґрунтованого списання товарів на витрати.

При перевірці операцій по відпуску товарів здійснюється взаємна звірка даних товарних звітів та накладних на відпуск з метою виявлення не вказаних в звіті первинних документів, підтвердження облікової ціни, наявності підписів матеріально відповідальних осіб.

При ревізії товарів необхідно перевірити, чи не допускалась їх передача без оплати. Якщо товари реалізовувались на сторону, необхідно виявити, коли і за якою ціною вони придбані, коли і кому продані, їх ціна, транспортні витрати, уточнити роздрібні ціни на момент реалізації.

Перевірка законності списання товарів при втратах. Під час перевірки необхідно встановити правильність визначення розміру допустимих втрат при зберіганні і виявленні фактів підсортування товарів, а також правильність оформлення актів. Таким питанням слід приділити особливу увагу, оскільки відомі випадки, коли за відсутності фактичних втрат або при втратах у менших розмірах, ніж передбачені нормами, на практиці актами фіксуються нестача і природний убуток при зберіганні, що виправдовують розкрадання.

У зв'язкуз цим необхідно ґрунтовно перевірити, як дотримується підприємство встановленого порядку оформлення втрат кількості і якості товарів. Особливо ретельно при цьому слід вивчати факти списання товарів внаслідок псуванняпри зберіганні.

В ході перевірки необхідно дослідити акти інвентаризації за період, що вивчається, і висновки інвентаризаційної комісії, лабораторні аналізи, які підтверджують якісні зміни товарів на час складання акту, акти на списання товарів з інших причин.

Перевірка правильності застосування норм природного убутку при виявленні недостач. Контролеру необхідно перевірити, чи відповідають норми природного убутку товарів, що застосовуються підприємством, нормам, які передбачені законодавством. При цьому слід встановити, чи не проводить підприємство списання товарів при їх перевезенні в герметичній упаковці, рідких запасів в скляній тарі, а також ряду фасованих товарів і консервантів.

Перевірка фактів псування товарів. В результаті ретельної перевірки актів на списання зіпсованих товарів контролери повинні висвітлити в узагальнюючих документах такі питання: коли, де і в якій кількості зіпсувалися товари; повністю чи частково вони зіпсовані; внаслідок яких причин відбулось псування; в чому виявилась бездіяльність посадових осіб, відповідальних за збереження товарів; чи можна було запобігти псуванню і якщо так, то чому своєчасно не вжиті відповідні заходи.

Якщо є можливість оглянути зіпсовані товари, то необхідно в присутності матеріально відповідальних осіб взяти з усіх місць зберігання товарів проби для аналізу. Перед спеціалістами, які беруть участь в контролі, рекомендується поставити питання про причини і ступінь зіпсованості товарів, про відповідність стану комор і сховищ технологічним умовам, про можливість запобігати псуванню товарів при фактично наявних пристосуваннях і, нарешті, про можливість використання зіпсованих товарів.

Перевірка достовірності відображення руху товарів в бухгалтерському обліку. З метою перевірки достовірності відображення за даними бухгалтерського обліку руху товарів, контролер повинен скласти відомість їх руху за видами з виведенням залишку товарів на момент інвентаризації і зіставити дані залишку відомості руху товарів з фактичною наявністю товарів. У разі перевищення даних залишків відомості руху товарів з даними інвентаризації можна зробити висновок, що товари при надходженні не оприбутковувалися.

Перевірка правильності та повноти відображення в обліку та звітності операцій з продажу товарів. В ході перевірки контролером вирішуються наступні питання:

ü відповідність даних первинних документів обліковим регістрам;

ü повнота та правильність відображення надходження коштів від покупців на рахунках бухгалтерського обліку, в облікових регістрах;

ü повнота й правильність оприбуткування готівки за реалізовані товари;

ü відображення доходів від реалізації товарів в податковому обліку;

ü правильність розрахунку фінансового результату від реалізації товарів у фінансовому і податковому обліку [35].

Оцінку стану бухгалтерського обліку операцій, пов'яза­них з продажем і отриманням доходу (виручки), дають за формами продажу і видами розрахунків з покупцями та за­мовниками. Безпосередню перевірку розпочинають зі вста­новлення відповідності даних Головної книги, регістрів син­тетичного і аналітичного обліку за рахунками 70 “Доходи від реалізації”, 28 “Товари”.

За даними аналітичного й синтетичного обліку з рахунка 282 ”Товари в торгівлі” контролер з’ясовує, чи не числяться цінності за особами, які на цей момент уже не працюють у торгівельному підприємстві й чи немає знеособлених сум, завуальованих нестач, які числяться за звільненими особами.

Під час перевірки товарних (касових) звітів і прикладених до них документів на базовому підприємстві встановлюється, чи всі документи, зазначені у звіті, прикладені до нього, чи правильно вони оформлені й чи всі дати прибуткових і видаткових документів відповідають періоду, за який складено звіт.

Ретельній перевірці підлягають документи, складені в періоди, близькі до термінів проведення інвентаризації. З’ясовують, чи немає приховування кількості товарів за рахунок перекручення якісних показників і цін, а також дописування у видаткових документах окремих товарів, які були раніше продані безпосередньо зі складів за готівку: чи не зазначалися у видаткових накладних одні цінності, а видавались інші, чи не було крадіжок шляхом складання безтоварних документів.

У процесі контролю реалізації товарів на ВАТ «Київський ЦУМ» перевіряється, чи не торгувало підприємство не оприбуткованими (сторонніми) товарами, чи не збувало незаконно створені лишки цінностей (за рахунок обдурювання покупців, невикористання встановлених норм відходів і норм природного убутку тощо і вилучення на такі суми виторгу).

За наявності касового апарата подібні зловживання матеріально відповідальних осіб можливі у випадках змови з касиром-операціоністом, який частку одержаного виторгу не показує через РРО.

Для виявлення можливих фактів привласнення виторгу при користуванні РРО контролер порівнює їх за окремі дні й періоди за книгою касира-операціоніста з контрольною касовою стрічкою й чеками, що зберігаються у матеріально відповідальних осіб.

Лишки, тобто збільшені фактичні залишки, можуть бути створені за рахунок несвоєчасного оприбуткування товарів або шляхом дописок. Тому при вивченні відповідного асортименту товарів перевіряється й фактичне надходження їх у магазин.

Факти торгівлі не оприбуткованими цінностями в окремих випадках можна підтвердити наявністю в торгівельних підприємствах лишків порожньої тари.

Грошові кошти, відправлені через інкасаторів банку, але які не надійшли до кінця місяця та віднесені на рахунок 333 “Грошові кошти в дорозі в національній валюті”, перевіряються особливо уважно, оскільки при перевірках іноді виявляли випадки, коли на цей рахунок відносилися суми за підробленими документами (об’явами на внесок готівкою, вилученими з архіву квитанціями пошти, Ощадбанку, квитанціями до прибуткових касових ордерів тощо) для приховування нестач в особливо великих розмірах [58].

З метою профілактики випадків, пов’язаних із розкраданням готівки й для запобігання фактам великих зловживань на даному підприємстві бази-практики ведуться Книги надходжень і вибуття товарів (робіт. послуг). Запропонована система оперативного обліку дає змогу посилити контроль за виконанням плану роздрібного товарообороту та плану надходження товарів, за своєчасністю їхнього завозу в магазин, а також перевірити достовірність звітних даних про товарооборот, виявити перекручення у звітності й винних у тому осіб. Вона також дає змогу встановити відхилення в задаванні виторгу, що свідчить про можливе виникнення в торгівельних підприємствах нестач і крадіжок.

Якщо таким оперативним контролем встановлено на досліджуваному підприємстві відхилення у виконанні плану товарообороту, то негайно проводиться контрольна перевірка на місці з метою виявлення недоліків і вжиття невідкладних заходів щодо їх усунення й попередження в майбутньому.

Документи про перевірку товарів і товарних втрат на даному підприємстві бази-практики підлягають суцільній перевірці.

Важливе значення при проведенні контролю реалізації товарів має перевірка касових операцій. Основним етапом контролю касових операцій є перевірка правильності заповнення касових документів та організації порядку ведення касових операцій.

Прибуткові касові ордери і квитанції до них мають бути заповнені таким чином, щоб забезпечувалося збереження цих записів протягом терміну зберігання документів.

Слід уважно перевірити використання бланків прибуткових касових ордерів, їх облік та зберігання. Контролер перевіряє наявність та ведення журналу реєстрації прибуткових касових документів, обов’язково звіряє його з записами у касовій книзі.

Крім того, контролер обов’язково перевіряє повноту оприбуткування готівки в касі підприємства. Необхідно визначити, чи повністю і своєчасно підприємство оприбутковує готівку, яка надходить від реалізації товарів.

З цією метою контролер звіряє дані прибуткових касових ордерів та касової книги з даними відомості реалізації товарів.

Перевірка пра­вильності оцінки товарів на дату балансу.

Полягає у встановленні правомірності викорис­таної оцінки товарів у балансі (чистої вартості ре­алізації або первісної вартості). Вона складається з трьох етапів:

ü перевірка правильності визначення чистої вартості реалізації товарів;

ü дослідження причин зниження або збільшен­ня чистої вартості реалізації;

ü визначення найменшої з оцінок і порівняння її з даними балансу підприємства [35].

Так в січні 2009 року на ВАТ «Київський ЦУМ» з ініціативи голови правління була проведена аудиторська перевірка фінансово-господарської діяльності. Одним з напрямів перевірки була перевірка реалізації товарів. В процесі перевірки не було виявлено значних порушень, що впливають на відображення доходів від реалізації, а також фінансового результату у фінансовій звітності товариства.