Управленческий анализ как составная часть управленческого учета

1. Роль управленческого учета в информационном обеспечении менеджмента организации. Использование данных управленческого учета для анализа и обоснования решений на разных уровнях управления.

2. Методы калькулирования как базы ценообразования.

1. Успех предпринимательской деятельности во многом зависит от управленческих решений, генерируемых менеджментом предприятия. Однако нередко решения, принимаемые руководством, не имеют должного экономического обоснования. Это объясняется следующими причинами:

- руководители больше полагаются на свои организаторские способности, интуицию и опыт, нежели на данные бухгалтерского учета;

- в постановке бухгалтерского, в том числе и внутрипроизводственного, учета предприятия ориентируются главным образом на необходимость предоставления бухгалтерской отчетности в налоговые органы и соблюдения требований налогового законодательства в части признания тех или иных расходов для целей налогообложения.

Эффективность работы отдельных сегментов бизнеса в российских организациях анализируется не всегда. Если же такой анализ и проводится, то выполняется он без учета современных методов анализа, адекватных рыночной экономике. Устранить вызванные таким подходом проблемы и призван управленческий анализ.

Исторический анализ свидетельствует о том, что до перехода к командно-административной экономике бухгалтерская профессия не ограничивалась собственно учетом. К сфере деятельности бухгалтера относился не только собственно учет, но и руководство, координация работ по планированию, подготовке учетной информации, ее издание интерпретации при принятии решений, не говоря уже об анализе данных и участии в выборе оптимального решения среди ряда альтернативных вариантов. После образования Госплана в 1928 г. На предприятиях началось создание плановых отделов, получившее широкое применение в 30-х гг. За этими службами были закреплены планово-аналитические функции, а обязанности бухгалтерии были сведены к контрольно-учетным.

Несмотря на то, что российская экономика лишь проходит путь становления рыночных отношений, уже имеются все предпосылки к тому, чтобы рассматривать управленческую деятельность с учетом ее управленческого аспекта. По определению Американской ассоциации бухгалтеров, бухгалтерский учет – это процесс идентификации информации, исчисления и оценки показателей и предоставления данных пользователям информации для выработки, обоснования и принятия решений. Это обусловлено тем, что с одной стороны управленческий учет не может существовать без бухгалтерской информации, а с другой стороны - качество предоставленной бухгалтерской информации только улучшится, если бухгалтер будет четко представлять цель своей работы, а именно генерирование информации, позволяющей менеджеру принять адекватные текущему моменту управленческие решения. Таким образом, управленческий анализ является одной из составляющих бухгалтерского управленческого учета.

Можно выделить три важнейших функции менеджмента:

1. принятие и реализация управленческих решений;

2. мотивация всех участников предпринимательской деятельности;

3. осуществление процедур управленческого контроля.

1. Любой организации, функционирующей на рынке, приходится отвечать на следующие вопросы:

- какую прибыль принесет ведение бизнеса;

- что производить и в каком количестве;

- кто и какую работу должен при этом выполнять;

- кто купит товар или услугу;

- в каких случаях следует отклонить заказ;

- сколько стоит содержание аппарата управления;

- какой вклад в общий результат вносит каждый сегмент бизнеса;

- каким должен быть маржинальный доход;

- какова нижняя цена на отдельные виды продукции;

- какими денежными средствами будет располагать предприятие завтра, через месяц, через год и т.д.

Ответить на любой из этих вопросов – значит принять управленческое решение.

Принятие решения предполагает выбор из нескольких альтернатив развития событий оптимального варианта. Очевидно, что важную роль здесь играет качество предоставленной информации и умение правильно ее анализировать.

2. Администрации любой организации необходимо заботиться о том, чтобы у каждого исполнителя была цель, интегрированная с общей целью предприятия, а также принимать управленческие решения, связанные с мотивацией деятельности ее сотрудников.

Менеджмент предлагает различные концепции мотивации, выделяя наряду с материально-денежными методами мотивации (зар. плата, комиссионные вознаграждения, премии и т.д.) психологические методы (продвижение по службе, выделение отдельного кабинета, выражение благодарности и т.д.).

Ясно, что для реализации любого из мотивационных механизмов необходимо ответить на вопросы: Как объективно оценить работу менеджеров, их вклад в успехи организации? Каковы критерии этой оценки? Как определить размеры поощрения и наказания?

3. Основное предназначение управленческого контроля состоит в том, чтобы помочь организации реализовать ее стратегические цели. Функция контроля основана в первую очередь на организации системы учета и отчетности, включающей финансовые и производственные показатели деятельности организации и проведение их анализа.

Таким образом, управленческий учет и управленческий анализ как его составляющая являются как бы фундаментом менеджмента, его банком данных. Менеджеру тем легче управлять своей организацией, чем более совершенной является поставленная в ней система бухгалтерского управленческого учета, основанная на учетной политике организации. С другой стороны, задача постановки управленческого учета в организации поддается решению лишь в том случае, когда четко сформулированы управленческие потребности организации, что является прерогативой менеджмента.

Учитывая рекомендации западных и отечественных специалистов, менеджмент можно структурировать следующим образом:

1 уровень – стратегический менеджмент, подразумевающий разработку обобщенной стратегии, направленной на достижение будущего устойчивого преимущества перед конкурентами бизнеса в целом или какой-либо его части. Решение этих задач возлагается на высшее руководство.

2 уровень – регулярный (операционный) менеджмент, предполагающий принятие решений по использованию всех видов ресурсов организации для производства продуктов и услуг в соответствии со стратегическими целями данного предприятия. Постановка и решение этих задач – цель менеджеров среднего и нижнего звена.

3 уровень – административный менеджмент, включающий контроль успешности выполнения задач, определенных на предыдущих двух уровнях, и осуществляемый менеджерами всех иерархических уровней.

Решение задач менеджмента на каждом уровне должно быть связано с соответствующим элементом системы бухгалтерского управленческого учета.

Взаимосвязь элементов управленческого учета с функциями менеджмента

Уровни менеджмента и соответствующие им задачи	Элементы управленческого учета
Бюджетирование	Стратегический управленческий анализ	Краткосрочный управленческий анализ	Управленческий контроль	Внутренняя (сегмент.) отчетностьь
1 уровень – стратегический менеджмент: Разработка корпоративной стратегии по: - созданию новых сегментов бизнеса; - централизации или децентрализации бизнеса; - кооперированию с другими организациями; - оценке затрат по изменению характеристик изделия; - изменению стоимости барьеров, которые необходимо преодолеть конкурентам для создания устойчивого конкурентного преимущества	+ + + + +	+ +
2 уровень - регулярный (операционный) менеджмент Разработка корпоративной стратегии по: - определению безубыточного объема производства, нижнего предела цены, максимально возможной суммы постоянных и переменных расходов; - планирование объемов продаж, цен и ассортимента; - бизнес-планирование; - принятие решений о дополнительном выпуске продукции; - принятие решений по капиталовложениям	+ +	+ + +	+ +
3 уровень – административный менеджмент: - контроль исполнения бюджетов; - оценка эффективности бизнес-единиц; - мотивация деятельности исполнителей				+ + +	+ + +

Из приведенной таблицы можно сделать следующие выводы:

- менеджер любого уровня управления должен не только обладать определенными полномочиями в части принятия решений, но и обеспечиваться информацией соответствующего элемента управленческого учета.

- управленческий учет в организации должен строиться таким образом, чтобы обеспечить адекватное решение управленческих задач на любом уровне менеджмента;

- важнейшие элементы управленческого учета – стратегический и краткосрочный управленческий анализ – обеспечивают информационную поддержку принятия всех управленческих решений на стадиях стратегического и регулярного менеджмента.

Управленческий анализ является одним из видов экономического анализа.

Деление бухгалтерского учета на финансовый (формирующий информацию для внешних пользователей) и управленческий (данные которого предназначены главным образом для менеджеров организации) дает основание применить такой же подход при классификации экономического анализа.

Основной задачей внешнего (финансового) анализа является оценка финансового состояния и выявление возможностей повышения эффективности функционирования коммерческой организации в целом. При всей важности этого вида анализа его недостаток заключается в отсутствии оперативности. Он не позволяет руководителю оценить достигнутые результаты, рассчитать эффективность деятельности отдельных структурных подразделений, оперативно использовать полученную информацию в управленческих целях.

Однако нацеленность экономического анализа на «внутреннее потребление служит необходимым, но не достаточным условием для определения его как управленческого. В годы плановой экономики функции современного управленческого учета во многом реализовывались системой оперативного учета, который в свою очередь составлял основу для проведения оперативного анализа, являвшегося по своему содержанию также внутренним. Задачи оперативного анализа состояли в том, чтобы, получая ежедневно сведения о хозяйственных процессах, о движении тех или иных материальных ценностей и немедленно подвергая все эти данные аналитической обработке, выявлять наиболее существенные отклонения от запланированных нормативов, давать им оценку с точки зрения влияния на ожидаемое выполнение плановых и директивных заданий. Нацеленность на оценку результатов деятельности отдельных подразделений предприятия, охват коротких промежутков времени составили важнейшую особенность оперативного анализа.

Еще одной особенностью является направленность этого вида анализа в прошлое, что и отличает его от управленческого анализа. Менеджменту современных организаций необходим экономический анализ не только для выбора оптимальных управленческих решений в настоящем, но и для разработки сценариев будущего экономического развития.

Таким образом, управленческий анализ можно определить как внутренний экономический анализ, нацеленный на оценку как прошлых, так и будущих результатов хозяйствования структурных подразделений организации. Управленческий анализ интегрирует три вида внутреннего анализа: ретроспективный, оперативный и перспективный, каждому из которых свойственно решение собственных задач:

Содержание управленческого анализа.

Два первых направления (ретроспективный и оперативный анализ) были свойственны внутреннему анализу в условиях плановой экономики. Необходимость проведения перспективного анализа, возникшая в связи с возникновением новых условий хозяйствования, переводит внутренний анализ в новое качество, доводя его до уровня управленческого анализа.

2. Накануне революции различали три вида цены:

1) покупная - расходы по приобретению и доставке;

2) продажная - выручка за минусом издержек от реализации;

3) своя цена – себестоимость изделия, т.е. затраты на изготовление плюс косвенные расходы.

В условиях рыночного хозяйствования вопрос о целесообразности калькулирования полной фактической себестоимости продукции является дискуссионным. С одной стороны, конкуренция делает почти бессмысленной полную фактическую калькуляцию, так как цена в первую очередь складывается под влиянием спроса и предложения, а сама по себе фактическая себестоимость на продажную цену не влияет.

Однако считать фактическую себестоимость все же необходимо, чтобы четко представлять, во что обходится производство того или иного товара. Это позволит, например, завоевывать новые рынки, устанавливая на продукт минимальную цену, едва покрывающую переменные расходы. Для расширения рынков сбыта можно реализовывать продукцию, опуская цену до ее нижнего предела и добиваясь тем самым разорения конкурентов, не способных реализовывать свою продукцию по такой низкой цене. Однако принятие подобных управленческих решений предполагает проведение предварительного управленческого анализа в области ценообразования. Необходимо четко представлять, какой метод формирования цены предпочтителен в данной ситуации и к каким финансовым последствиям приведет его применение.

Метод ценообразования на основе переменных затрат.

Сущность метода состоит в расчете некоторой процентной наценки к переменным затратам для каждого вида продукции. Для расчета используются две формулы:

Процент наценки = [(Желаемая величина прибыли + Суммарные постоянные затраты + Коммерческие и административные расходы)/Суммарные переменные производственные затраты]*100%

Цена = Переменные производственные затраты на единицу + (Процент наценки*Переменные производственные затраты на единицу/100)

Цена устанавливается суммированием процентной надбавки и переменной себестоимости. Она должна покрыть всю сумму затрат и обеспечить получение желаемой прибыли.

Метод целесообразно использовать при соблюдении двух условий:

- стоимость активов, вовлеченных в производство каждого вида продукции в компании, должна быть одинакова;

- отношение переменных затрат к остальным производственным расходам одинаково для всех видов продукции.

Метод валовой прибыли.

В качестве расчетной базы в этом случае используется валовая прибыль, которая определяется как разница между выручкой от реализации продукции и себестоимостью продаж. Цена, устанавливаемая по этому методу, должна обеспечить получение желаемой прибыли и покрыть все затраты, которые не были учтены при расчете валовой прибыли.

Для расчета используются две формулы:

Процент наценки = (Желаемая величина прибыли + Коммерческие, общие, административные расходы)/Суммарные производственные затраты*100

Цена на основе валовой прибыли = Суммарные производственные затраты на единицу + (Процент наценки * Суммарные производственные затраты на единицу/100)

Метод удобен тем, что нет необходимости в делении затрат на постоянную и переменную часть.

Метод рентабельности продаж.

Здесь процентная надбавка включает в себя только желаемую величину прибыли. Все затраты должны быть распределены по единицам продукции.

Процент наценки = (Желаемая величина прибыли/Суммарные производственные затраты) * 100

Цена на основе рентабельности продаж = Суммарные затраты на единицу + (Процент наценки/100 * Суммарные затраты на единицу)

Здесь наибольшую трудность представляет разделение коммерческих, общих и административных расходов на конкретные виды продукции. Кроме того, рассмотренный метод не учитывает внешние факторы, такие как положение предприятия на рынке, уровень конкуренции и т.д.

Метод рентабельности активов

Установление цены на основе рентабельности активов должно обеспечить организации определенный уровень рентабельности активов. Правление предприятия при проведении сделок применяет минимальную норму рентабельности активов 8,5%.

Цена на основе рентабельности активов = Суммарные затраты на единицу + (Желаемая норма рентабельности активов/100 * Общая стоимость задействованных активов/Ожидаемый объем продаж в единицах)

Сумма задействованных активов складывается из внеоборотных активов и средних остатков оборотных активов.

Здесь основная проблема – правильное определение стоимости используемых активов.

Для принятия ценовых решений в управленческом анализе применяются два понятия – долгосрочный и краткосрочный нижние пределы цены.

Долгосрочный нижний предел цены – цена, минимально покрывающая полные издержки организации, связанные с производством (закупкой) и реализацией продукции (товара, услуги). Он определяется размером их полной себестоимости. Подходы к ценообразованию, основанные на исчислении полной себестоимости, были рассмотрены выше.

Краткосрочный нижний предел цены – цена, покрывающая лишь переменную себестоимость продукции (товара, услуги). Цена, установленная на уровне краткосрочного нижнего предела, обеспечивает организации нулевой маржинальный доход. Информация о нем аккумулируется в системе «директ-кост».

В условиях рыночной экономики цена – эквивалент стоимости продукта, выраженная в денежной форме. Цена должна быть ориентирована на рынок, согласована с маркетинговой стратегией организации и стоимостью продукции, предлагаемой потребителям, а также учитывать цены конкурентов. Перед тем, как установить цену, необходимо проанализировать связь между ценой и:

- спросом;

- затратами;

- ответными действиями конкурентов;

- действиями торговых посредников;

- действующим законодательством.

В экономической теории существует модель, описывающая зависимость количества продаваемого товара от его цены. Математически эту зависимость можно представить в следующем виде:

где Ес – эластичность спроса,

- разница между величиной спроса после изменения цены и до изменения,

х₀ – величина спроса в базовом периоде,

- изменение цены,

Ц₀ – цена за единицу в базовом периоде.

Выделяют три основных вида спроса относительно цены:

1. - эластичный, когда изменение спроса больше изменения цены;

2. - пропорциональный, когда изменение спроса равно изменению цены;

3. - неэластичный, когда изменение спроса меньше изменения цены.

С точки зрения предприятия, продажная цена будет оптимальна в том случае, если разница между выручкой и общими затратами на данный товар будет максимальной среди всех комбинаций количества и цены. В этом случае финансовый результат организации будет максимальным. Оптимальная цена достигается тогда, когда предельная выручка от продажи равна предельным затратам на продукт или когда выручка, полученная от продажи следующей единицы продукта, будет равна переменным затратам на производство (продажу) этой продукции.

В управленческом анализе существует и иной метод оценки воздействия изменения выручки от реализации услуг на прибыль – с помощью показателя эффекта производственного (операционного) рычага (О_р):

О_р = Изменение прибыли(%)/Изменение выручки(%)

О_р= Маржинальный доход (руб.)/Прибыль(руб.)

О_р =1+Постоянные расходы(руб.)/Прибыль(руб.)

Оптимальный вариант действий коммерческой организации должен выбираться путем сравнения прогнозов поступления денежных средств. Следовательно, к каждому альтернативному варианту должны быть применены методы анализа прироста (инкрементного анализа) чистых денежных поступлений. Альтернативные варианты могут оцениваться по предполагаемым чистым денежным поступлениям по наибольшей их величине и рассматриваться с точки зрения качественных факторов.

ТЕМЫ КОНТРОЛЬНЫХ РАБОТ

по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет»

Состав контрольной работы:

- теоретическая часть;

- практическая часть – пример.

1 Учет и классификация затрат.

2 Организация учета производственных затрат.

3 Планирование в системе бухгалтерского управленческого учета.

4 Контроль и анализ деятельности предприятия. Бюджетирование и контроль работы центров ответственности.

5 Калькулирование полной и производственной себестоимости.

6 Система нормативного учета и «Стандарт-кост».

7 Калькулирование себестоимости по переменным расходам.