2014-02-24
2514
Искажение бухгалтерской отчетности, т.е. неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета из-за нарушения установленных правил его организации и ведения, может быть двух видов: преднамеренное и непреднамеренное.
Преднамеренное искажение бухгалтерской отчетности является результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Они совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.
Непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.
Как преднамеренное, так и непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности может быть у проверяемого экономического субъекта существенным или несущественным.
|
|
|
В процессе аудита аудиторской организации следует оценить риск появления искажений бухгалтерской отчетности и риск необнаружения искажений бухгалтерской отчетности.
В связи с выявлением искажений бухгалтерской отчетности аудиторской организации следует учитывать возможные виды нарушений, имеющие место у экономического субъекта и ведущие к появлению искажений, такие как:
- отклонения от установленных законодательством правил ведения и организации бухгалтерского учета и отчетности;
- отсутствие или несоблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете отдельных хозяйственных операций и оценки имущества;
- нарушения гражданского, налогового и валютного законодательства;
- прочие виды нарушений, влияющих на искажение бухгалтерской отчетности.
Аудитор должен в случае выявления искажений бухгалтерской отчетности корректировать разработанные им аудиторские процедуры в зависимости от:
— видов нарушений, имевших место в организации и ведущих к появлению искажений;
— степени существенности выявленных искажений;
— риска появления при дальнейшей проверке и риска необнаружения искажений.
Выявленные в процессе аудита факты искажений бухгалтерской отчетности аудиторской организации следует подробно отразить в своей рабочей документации, оформленной в установленном порядке. Аудиторская организация должна включить сведения о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности в аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности при проведении обязательного аудита или в отчет аудитора при проведении инициативного аудита различной целевой направленности.
|
|
|
В аудите главной задачей является установление достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта и соответствие нормативным актам РФ совершенных финансовых или хозяйственных операций.
В ходе проведения проверок аудиторские фирмы не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить достоверность с точки зрения существенности.
Поэтому под существенностью понимается вероятность того, что применяемые аудиторские и иные, в том числе юридические, экспертные и другие, процедуры позволяют определить наличие ошибки в отчетности экономического субъекта, оценить их влияние на принятие соответствующих решений ее пользователями.
Различают две стороны существенности: качественную и количественную. С качественной точки зрения аудитор должен использовать свое профессиональное суждение для того, чтобы определить, носят или не носят существенный характер отмеченные в ходе проверки отклонения совершенных экономическим субъектом финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в России.
С количественной точки зрения аудитор должен оценить, превосходят ли по отдельности и в сумме обнаруженные ошибки (отклонения) от предельно допустимого критерия, т. е. уровня существенности.
Под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестает быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. Это определение приведено в российском правиле (стандарте) аудиторской деятельности: «Существенность и аудиторский риск».
При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту, далее называемые базовыми показателями бухгалтерской отчетности.
Аудиторы и аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально.
Аудиторские организации вычисляют уровень существенности, беря определенную долю от базовых показателей: баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего и предшествующих лет. Допускается как единый показатель уровня существенности для данной проверки, так и ряд разных значений уровня существенности, каждый из которых должен быть предназначен для оценки определяемой группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности.
Для нахождения существенности используется таблица 1.9.
Таблица 1.9. Определение уровня существенности
| Наименование базового показателя | Значение базового показателя бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта | Доля, % | Значение, применяемое для нахождения уровня существенности |
| Прибыль до налогообложения организации | |||
| Объем продаж (без НДС, других платежей) | |||
| Валюта баланса | |||
| Собственный капитал | |||
| Общие затраты организации |
Уровень существенности рассчитывается следующим образом: по итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяются базовые показатели, перечисленные в графе 1 таблицы. Их значение может быть занесено в графу 2 в тех денежных единицах, в которых подготовлена бухгалтерская отчетность. От этих показателей берутся процентные доли, приведенные в графе 3 таблицы, причем показатели графы 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе; результат, т. е. умножение данных (графа 2 х графу 3), деленный на 100%, заносится в графу 4. При этом допускается, что часть показателей включить в таблицу не удастся. Например, фирма может не иметь прибыли по итогам года или иметь небольшую прибыль, тогда в соответствующих графах таблицы могут быть поставлены прочерки.
|
|
|
Аудитор должен проанализировать числовые значения, записанные в графе 4. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую (или меньшую) сторону от остальных, он может отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которая для удобства может быть округлена. Эта величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе.
Аудиторские фирмы должны разработать собственный порядок нахождения уровня существенности (исходя из своего опыт и квалификации). Например, можно:
1) изменить значения коэффициентов в графе 3;
2) вводить, убирать, менять базовые показатели, приведенные в графе 1;
3) менять порядок усреднения при нахождении показателя;
4) принимать во внимание значения финансовых показателей за предыдущие годы и учитывать динамику их изменения;
5) предусмотреть не один показатель уровня существенности, а несколько — для различных статей баланса;
6) самостоятельно разработать таблицу и внести схему расчетов уровня существенности.
Уровень существенности должен быть выражен в той валюте, в которой ведется бухгалтерский учет и готовится отчетность.
Полученное значение уровня существенности должно быть в обязательном порядке зафиксировано в общем плане аудита, причем аудитор имеет право скорректирован или изменить значение уровня существенности.
|
|
|
Аудиторский риск — риск, который берет на себя аудитор, давая заключение о полной достоверности данных внешней отчетности, в то время как там возможны ошибки и пропуски, не попавшие в поле зрения аудитора, или признать, что отчетность содержит существенные искажения, тогда как на самом деле таких искажений в ней нет.
Существуют два основных метода оценки аудиторского риска оценочный (интуитивный) и количественный (расчетный).
1. Оценочный (интуитивный) заключается в том, что аудиторы исходя из собственного опыта и знания клиента определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом и отдельных групп операций как высокий, вероятный и маловероятный и используют эту оценку в планировании аудита. Однако интуитивный риск можно использовать только в небольших организациях, поэтому он не получил широкого применения в мировой аудиторской практике.
2. Количественный (расчетный) метод предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.
Предпринимательский риск — влияние не зависящих от аудитора обстоятельств деловой активности клиента на ухудшение его финансовых позиций, в то время как аудитор подтвердил их устойчивость.
Аудиторский риск является предпринимательским риском аудиторской фирмы, поэтому его величина отражает положение фирмы на рынке аудиторских услуг и степень конкурентности рынка.
Предварительно установленная величина аудиторского риска отражает склонность аудитора к риску, его представление о той экономической среде, в которой он действует.
Расчетный метод предполагает оценку аудиторского риска путем решения факторной модели. Пользуясь формулой факторной модели аудиторского риска, можно определить, чему он равен. Факторная модель аудиторского риска (АР):
ПАР = ВР х РК х РН,
где ПАР — приемлемый аудиторский риск;
ВР — внутрихозяйственный риск (степень восприимчивости отчетности к материальным ошибкам в результате влияния ряда
субъективных и объективных факторов).
РК — риск контроля (оценка аудитором структуры внутреннего' контроля клиента с целью определения ее эффективности при предотвращении или исправлении ошибок в учете и отчетности).
РН — риск необнаружения (риск, который аудитор желает определить на случай, если он не сумеет найти материальной ошибки в отчетности).
Приемлемый аудиторский риск определяет меру готовности аудитора признать приемлемой вероятность содержания в финансовой отчетности материальных (существенных) ошибок после
завершения аудита и выдачи клиенту аудиторского заключения.
Между риском и уровнем существенности имеется обратная зависимость:
1. Чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск.
2. Чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск.
Материальность или существенность оценивает величину ошибок, которые классифицируют по направлениям:
1) случайные ошибки (арифметические, просчеты, описки);
2) ошибки в расчетах (например, связанные с применением неправильной расчетной формулы);
3) ошибки в ведении учета (например, не ведется учет по какому-либо виду деятельности или имеются ошибки в разноске по счетам);
4) повторные ошибки (если бухгалтер сделал ошибку, которая затем повторилась при рассмотрении данной операции);
5) ошибки, связанные со случайными пропусками операций (особенно при ведении учета на персональных компьютерах);
6) ошибки, связанные с налоговым законодательством, или ошибки при заполнении форм отчетности.
При оценке уровня существенности рассматривают три уровня материальности ошибок:
1 уровень — ошибки и пропуски так малы и по содержанию, и по форме, что не могут повлиять на решение аудитора по поводу достоверности информации. Такие ошибки называются непринципиальными, несущественными;
II уровень — ошибки и пропуски оказывают влияние на аудитора при принятии тех или иных решений. Но, несмотря на это, внешняя отчетность объективно отражает реальную действительность и является полезной;
III уровень — ошибки и пропуски в учете и внешней отчетности ставят под сомнение достоверность и объективность всей отчетной информации в целом. Эти ошибки называются весьма существенными, принципиальными. Опираясь, таким образом, на искаженную информацию, пользователи могут принять неправильное решение. Установив III уровень материальности ошибок и пропусков, аудитор высказывает в своем заключении неблагоприятное мнение о состоянии учета и отчетности на предприятии с подробным описанием обнаруженных фактов. Экономическая сущность и содержание материальности широко используются на практике.
Так, аудитор на основе своего профессионального опыта и предварительного анализа отчетности определяет предельную величину допустимых ошибок и пропусков, наличие которых не дезориентирует пользователей информации.
Важными элементами аудиторской деятельности при планировании аудита является оценка аудиторского риска и определения для него информационной базы.
