Тема 19. Международные модели и принципы бухгалтерского учета

В условиях глобализации бухгалтерский учет становится международным языком бизнеса, поскольку в нем обобщаются результаты деятельности и текущее состояние различных организаций, от крупных предприятий до предприятий малого бизнеса.

В разных странах в зависимости от исторически сложившихся условий и национального характера сформировались свои представления о бухгалтерском учете, его роли, целях и задачах. Международная практика учета неоднородна, эти различия находят отражение в международных, региональных и национальных стандартах учета.

Для сближения национальных моделей и уменьшения различий в сфере финансовой отчетности необходима стандартизация учетных процедур и гармонизация различных систем бухгалтерского учета.

Процесс гармонизации означает сближение целевой ориентации учетных систем и национальных моделей учета. Суть гармонизации заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система учетных стандартов, но они не должны противоречить аналогичным стандартам других стран и их сообществ.

Процесс стандартизации – разработка правил, норм, учетных процедур для практического применения, то есть унификация учета. Национальные стандарты разрабатываются каждой страной самостоятельно, их содержание, порядок разработки и утверждения отражают социально-экономические и политические реалии каждой страны.

Одновременно с развитием региональной гармонизации бухгалтерского учета начиная с 1973 г. осуществляется международная стандартизация (IAS). Лидерами в области стандартизации являются США и Великобритания.

В экономической литературе рассматривают различные причины, обусловившие различия и особенности учетных систем и национальных моделей учета.

К наиболее важным факторам относятся: экономическая и юридическая среда в стране; характерные источники финансирования бизнеса; налоговая политика; язык и др. национальные особенности; состав пользователей учетной информации.

Каждой учетной системе присущи свои черты и признаки. Ведущие экономисты разных стран неоднократно предпринимали попытки их классифицировать. Первые попытки классификации учетных систем относятся к началу прошлого века (американский ученый Генри Ренд Хэтфилд) и продолжаются до сегодняшнего дня как в отечественной, так и международной учетной науке. Различия в подходах к систематизации учетных систем раскрываются в критериях, положенных в основу классификации моделей. Вместе с тем многие современные ведущие экономисты выделяют три основные модели (системы учета): англо-американская, континентальная, южно-американская. Для каждой из этих моделей характерны определенные черты.

Англо-американская – развитые рынки ценных бумаг, профессиональное регулирование бухгалтерского учета, исчисление реального финансового результата, высокий профессионализм бухгалтеров и пользователей учетной информации, налоговый учет выведен за рамки финансового учета и подготовки финансовой отчетности.

Континентальная – учет регламентируется законода-тельно и достаточно консервативен, высокий уровень вмешательства государства в учетную практику, связи бизнеса и банков, ориентация отчетности на нужды инвесторов, кредиторов, бухгалтерская отчетность ориентирована на потребности налоговых и иных государственных органов, учетная практика в каждой стране имеет существенные отличия.

Южно-американская – методы учета в целом унифицированы, отчетность корректируется на индекс цен в связи с инфляционными процессами, учет регламентирован законодательно, учетная информация ориентирована на потребности налоговых и государственных органов.

Под международной учетной системой понимается система подготовки финансовой отчетности в соответствии со стандартами IASC (МСФО), разработанными Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета. Основная задача Комитета состоит в развитии бухгалтерских принципов, принимаемых во всем мире.

Современный этап развития гармонизации бухгалтерского учета и отчетности по МСФО (Международным стандартам финансовой отчетности) характеризуется следующими направлениями их применения:

– отдельными организациями на добровольных началах;

– в качестве критерия допуска работы на международных рынках капитала;

– наряду с национальными стандартами учета;

– в качестве национальных стандартов.

Наша страна выбрала путь адаптации своих, национальных учетных стандартов (ПБУ) с МСФО, что является рациональным. Такой же путь использования МСФО выбрали многие европейские страны.

Принципы подготовки бухгалтерской отчетности

в соответствии с МСФО

Принципы учета в международной системе классифицируют по 3 группам:

1) качественные характеристики информации – толкование категорий: «полнота», «понятие», «уместность», «надежность» и прочее.

2) элементы финансовой устойчивости – включают информацию, содержащуюся в финансовой отчетности и объединенную в общие экономические категории - активы, обязательства, капитал, расходы, доходы.

3) принципы учета информации – двойная запись, имущественная обособленность организации, непрерывность деятельности организации, периодичность составления отчетности, денежное выражение, метод начисления, момент реализации (переход права собственности), консерватизм (имеет особое значение в американской системе).

Основополагающие принципы, зафиксированные в данном документе, полностью соответствуют российской учетной практике и включают:

– учет по методу начисления – предполагает, что факты хозяйственной жизни отражаются в учете и отчетности в тех отчетных периодах, когда они произошли, независимо от получения или выплаты денежных средств (что согласуется с требованиями российских ПБУ); и кассовый метод определения выручки и любых иных показателей в целях налогообложения не может изменить основы метода начисления, применяемого при составлении финансовой бухгалтерской отчетности;

– допущение непрерывности деятельности - все международные стандарты исходят из того, что учет осуществляется, а отчетность составляется в предположении, что у предприятия нет намерений и необходимости прекращать или существенно сокращать свою деятельность.

Качественные характеристики финансовой информации также относятся к принципам и включают:

понятность отчетной информации – по содержанию и по форме она должна быть доступна и понятна ее пользователем (в российской практике отмечается стремление к данному качеству учетной информации);

уместность – способность информации повлиять на оценку ситуации и принимаемое решение сейчас или в будущем; уместность во многом определяется понятностью, своевременностью, существенностью и возможностью применения ее для прогнозирования и проверки;

надежность и полнота – определяется достоверностью финансовой информации (отсутствие искажений, ошибок);

сопоставимость – применение единых методов учета для сходных операций, невзирая на другие обстоятельства, обеспечение сравнимости и сопоставимости данных различных организаций, что соответствует российской практике;

последовательность в применении одних и тех же учетных методик в течение длительного времени (требование российского ПБУ «Учетная политика организации»);

прибыльность (для российского учета – экономичность) - эффект от использования информации не должен превышать затраты на ее получение, что не всегда учитывается в российской практике.

Рассмотрим элементы финансовой отчетности, их признание и оценку в международной системе.

Признание элементов означает включение статьи в баланс или в отчет о прибылях и убытках при соответствии ее двум критериям:

1) имеется вероятность, что предприятие может получить или утратить в будущем экономическую выгоду, имеющую отношение к данной статье;

2) статья отражает стоимость или затраты, которые поддаются достоверной оценке.

Оценка элементов – денежное выражение элементов финансовой устойчивости, она предполагает предварительный выбор конкретного способа измерения, и при составлении отчетности используется 5 способов измерения или их комбинация:

1) первоначальная стоимость – активы отражаются по фактической стоимости приобретения или по достоверной оценочной стоимости принятых обязательств, ресурсов, потраченных на их приобретение; пассивы – в сумме поступлений в обмен на обязательства;

2) текущая стоимость – активы отражаются по сумме, уплаченной в конкретный момент, а пассивы – по сумме, которая потребовалась для выполнения обязательств в настоящий момент;

3) справедливая стоимость – сумма средств, необходимая при совершении сделки между независимыми сторонами, действительно желающими приобрести активы или исполнить обязательства;

4) цена реализации (погашения) – активы оцениваются в сумме, которую можно получить в настоящий момент от их продажи, а пассивы – по сумме погашения обязательств;

5) приведенная стоимость – активы оцениваются по дисконтированной стоимости будущих нетто-поступлений, а пассивы – по дисконтированной стоимости будущих нетто-расходов.

Международные стандарты имеют ряд преимуществ перед национальными стандартами:

– лучше обобщают практический опыт и постоянно совершенствуются;

– не привязаны к особенностям регулирования бухгалтерского учета в отдельных странах;

– обеспечивают сопоставимость информации между компаниями в мировом масштабе и являются доступными для пользователей;

– позволяют значительно сократить расходы на подготовку сводной отчетности.

Однако системе МСФО присущи отдельные недостатки:

– носит обобщенный характер и предусматривает многообразие методов учета;

– отсутствуют методические рекомендации по применению отдельных методик;

– ориентирована на развитую рыночную экономику.

При переходе к подготовке отчетности в соответствии с требованиями МСФО (процесс трансформации) российская организация должна провести большую подготовительную работу и определить, окупятся ли затраты, связанные с переходом на МСФО. Единой методики трансформации отчетности не существует. По мнению специалистов, отчетность в соответствии с МСФО можно получить методами:

– трансформации отчетности;

– трансляции проводок;

– параллельного учета.

Первые два метода (самые простые), при которых по мере необходимости вносятся корректировочные бухгалтерские записи. Их использование позволяет установить различия между МСФО и действующими национальными нормативными актами, однако, они могут давать погрешность.

В основу этих методов положено построение специальных трансформационных таблиц по основным участкам бухгалтерского учета.Как правило, выделяют 5 основных сводных таблиц: рублевых корректирующих проводок; валютных корректирующих проводок; трансформации баланса; корректирующих проводок по перегруппировке статей отчета о прибылях и убытках; трансформации отчета о прибылях и убытках.

Таблицы представляют собой расшифровки бухгалтерской отчетности, подготовленной на основе российских стандартов в том виде, который позволяет автоматически сделать ряд поправок для приведения данных в международный формат.

К недостаткам такого методатрансформации, помимо возможных ошибок, следует отнести то, что информацию, подготовленную по МСФО, можно получить только в конце периода, причем после завершения основного процесса трансформации приходится вносить «ручные» корректировки.

Параллельный учет осуществляется с помощью специального программного обеспечения. Для ведения параллельного учета используют 2 рабочих плана бухгалтерских счетов: российский и международный, типовые операции формируются по российским и международным шаблонам проводок. Введенные операции автоматически разносятся по различным модулям, что дает максимальную детализацию информации.

В тоже время необходимо учитывать:

– различную степень детализации российского и международного планов счетов;

– различные методы и нормы амортизации основных средств;

– особенности при документировании признании задолженности и денежных средств.

Метод параллельного учета неприемлем для большинства предприятий, так как требует достаточно больших дополнительных затрат по ведению учета. Кроме того, необходимо экономическое обоснование понесенных затрат в целях налогообложения. В этой ситуации метод трансформации выглядит как затратный. В процессе сближения требований национальных нормативных актов в области бухгалтерского учета и отчетности с МСФО объемы трансформации будут неизбежно уменьшаться.

Корректировки отчетности, осуществляемые при трансформации, позволяют пользователям финансовой отчетности по МСФО доверять содержащейся в ней информации и на ее основании принимать взвешенные экономические решения, в том числе об установлении взаимовыгодного сотрудничества с российским предприятием.