Оценка аудиторских рисков

С аудитом финансовой отчетности непосредственно связаны следующие виды риска.

Предпринимательский риск

Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть неудачу в ходе своей профессиональной деятельности из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение является положительным.

Предпринимательский риск может быть связан:

ü с предъявлением претензий клиентами и другими сторонами, заинтересованными в результатах аудита;

ü с возможностью возникновения финансовых потерь от занятий аудиторской деятельностью исходя из сложной ситуации, возникшей как внутри предприятия, так и в отрасли в целом;

ü с недружественной рекламой деятельности аудитора;

ü с неконкурентоспособностью аудитора.

В соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудитроские процедуры, необходимые ля снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Под аудиторским риском понимается риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения.

Субъективно установленный аудитором уровень аудиторского риска, который он готов взять на себя, является приемлемым аудиторским риском (ПАР). Если аудитор определит для себя меньший уровень риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок.

Величина приемлемого аудиторского риска может быть выражена соотношением:

0 ≤ ПАР ≤ 1

Нулевой аудиторский риск означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных ошибок. Однако аудитор не может гарантировать полного отсутствия существенных ошибок. Большинство аудиторов считают, что величина приемлемого аудиторского риска 5 %. Это означает, что пять из ста заключения подписанных аудитором, могут содержать неверные выводы по спорным вопросам. Это так называемая магическая цифра аудиторского риска.

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

1. неотъемлемый риск;

2. риск средств контроля;

3. риск необнаружения.

Неотъемлемый риск означает подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

Величина неотъемлемого риска может быть выражена соотношением:

0 < НР ≤ 1

Для проведения оценки неотъемлемого риска аудитор полагается на свое профессиональное суждение и должен учитывать следующие факторы:

ü опыт и знания руководства, а также изменения в его составе за определенный период (например, неопытность руководства может повлиять на подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица);

ü необычное давление на руководство (например, обстоятельства, вследствие которых руководство может склониться к искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности, такие, как большое число банкротств организаций в данной отрасли или нехватка капитала, необходимого для дальнейшей деятельности аудируемого лица; банкротство головной организации или дочерней организации; банкротство крупных акционеров (участников) аудируемого лица);

ü характер деятельности аудируемого лица (например, потенциальная возможность технического устаревания его продукции и услуг, сложность структуры капитала, а также количество производственных площадей и их территориальное расположение);

ü факторы, влияющие на отрасль, к которой относится аудируемое лицо (например, состояние экономики и условия конкуренции, а также изменения в области технологии, потребительского спроса и учетной политики, характерные для данной отрасли);

ü счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям (например, статьи, требовавшие корректировки в предыдущие периоды);

ü сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которые могут потребовать привлечения экспертов;

ü роль субъективного суждения, необходимого для определения остатков на счетах бухгалтерского учета;

ü подверженность активов потерям или незаконному присвоению (например, наиболее привлекательных и ликвидных активов, таких, как денежные средства);

ü завершение необычных и сложных операций, особенно в конце отчетного периода;

ü операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

Несмотря на то, что нет точных правил для определения уровня неотъемлемого риска, аудиторы, как правило, консервативны в оценках. Большинство аудиторов и при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень неотъемлемого риска значительно выше 50 %, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок – даже на уровне 100 %.

Риск средств контроля означает риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено, обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Риск средств контроля характеризует эффективность систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица. Чем эффективнее функционируют данные системы, тем ниже уровень риска контроля.

Величина риска средств контроля может быть выражена соотношением:

0 < РК ≤ 1

Аудитор, как правило, стремится установить риск контроля на уровне ниже максимального (< 100 %). Для этого он должен изучить и оценить СБУ и СВК аудируемого лица и только по результатам такой оценки установить уровень риска контроля. Если аудитор решает не оценивать риск контроля ниже максимального уровня, то он должен установить риск контроля на уровне 100 %, не зависимо от фактического состояния системы внутреннего контроля аудируемого лица.

Риск необнаружения означает риск того, что аудиторские процедуры не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным. Величина риска необнаружения может быть выражена соотношением:

0 ≤ РН ≤ 1

Риск необнаружения является показателем эффективности работы аудитора. Он определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. При низком уровне риска необнаружения аудитор не соглашается брать на себя большой риск невыявления ошибок из-за недостатка доказательств, поэтому в данном случае необходимо получить большее число доказательств. Когда аудитор готов взять на себя больший риск, доказательств требуется меньше.

Для анализа составляющих аудиторского риска используется следующая модель:

ПАР = НР × РК × РН

Данная модель может быть использована двумя основными способами.

Первый способ помогает в оценке плана аудиторской проверки.

Например, аудитор при планировании предположил, что неотъемлемый риск составляет 80 %, риск контроля – 50 % и риск необнаружения - 10 %. Используя модель аудиторского риска, аудитор определит, что приемлемый уровень аудиторского риска составляет 4 % (ПАР = 0,8 × 0,5 × 0,1 = 0,04 или 4 %). Если аудитор придет к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4 %, то он будет считать разработанный план проверки оптимальным.

Второй способ предполагает преобразование модели аудиторского риска: РН = ПАР / НР×РК.

При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество доказательств.

Пример

Организация – клиент относится к классу среднего бизнеса. Организационно-правовая форма – ОАО. Сфера деятельности - производство кондитерской продукции. В производственных цехах установлено новое немецкое оборудование по производству низкокалорийных десертов. Стиль управления – авторитарный. Среди работников бухгалтерии текучесть кадров не наблюдается. Обязанности учетного персонала закреплены в должностных инструкциях. Требуется установить ПАР, НР, РК и определить РН.

ПАР = 5 % РН = ПАР: (НР × РК) = 0,05: (0,6 × 0,4) = 0,21 или 21%.

НР = 60 % Таким образом, уровень аудиторской надежности относительно низок 79 %.

РК = 40 % Аудитор согласен взять на себя больший риск, проверка будет более выборочной.

РН =?

Пример

Организация – клиент относится к ЗАО. Сфера деятельности – высокотехнологическая отрасль. Клиент действует на данном рынке 1 год. Должностные инструкции на персонал находятся в стадии разработки. За год сменилось два главных бухгалтера предприятия.

ПАР = 5 % РН = ПАР: (НР × РК) = 0,05: (1 × 0,8) = 0,06 или 6%.

НР = 100 % Таким образом, уровень аудиторской надежности высок 94 %.

РК = 80 % Аудитор не хочет брать на себя большой риск, проверка будет менее выборочной.

РН =?

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная взаимосвязь: чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска и наоборот, чем ниже уровень существенности, тем выше уровень аудиторского риска.

5. Составление общего плана и программы аудита

 

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита. В общем плане аудитор должен описать предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки.

 

Общий плана аудита

 

Проверяемая организация: ОАО «Рассвет»

Период аудита: 01.01.2002 – 31.12.2002 гг.

Руководитель аудиторской группы: Иванов И.И.

Состав аудиторской группы: Петров П.П., Семенов С.С.

Планируемый аудиторский риск: 5%

Планируемый уровень существенности: 1600 т.р.

 

№	Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечания
	Аудит основных средств	01.04.2003 – 03.04.2003	Петров П.П.
	Аудит МПЗ	01.04.2003 – 03.04.2003	Семенов С.С.
	Аудит расчетов	04.04.2003 – 06.04.2003	Петров П.П.
	Аудит кассовых и банковских операций	04.04.2003 – 06.04.2003	Семенов С.С.
	Подготовка аудиторского заключения	07.04.2003 – 09.04.2003	Иванов И.И.

 

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита.

Программа аудита определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудит является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

 

Программа аудита

 

Проверяемая организация: ОАО «Рассвет»

Период аудита: 01.01.2002 – 31.12.2002 гг.

Руководитель аудиторской группы: Иванов И.И.

Состав аудиторской группы: Петров П.П., Семенов С.С.

Планируемый аудиторский риск: 5%

Планируемый уровень существенности: 1600 т.р.

 

№	Перечень аудиторских процедур по разделам аудита	Период проведения	Исполнитель	Источники информации
	Аудит основных средств	01.04.–03.04.03	Петров П.П.
1.1	Аудит наличия и сохранности ОС
1.1.1	Проверка создания комиссии по приемке ОС			Приказы
1.1.2	Проверка оформления договоров купли-продажи ОС			Договоры, соглашения
1.1.3	Оценка организации бухучета ОС			Первичка, регистры
1.1.4	Проверка результатов последней инвентаризации ОС			Инвентаризационные описи
1.1.5	Знакомство с ведением картотеки ОС по материально-ответственным лицам			Картотека, договора о м\о
1.1.6	Проверка отражения в отчетности наличия ОС			Формы отчетности
1.2	Аудит движения ОС
1.3	Аудит начисления износа ОС

 

Общий план и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Причины внесения значительных изменений должны быть документально зафиксированы.