Этапы формирования себестоимости готовой продукции

Формирование себестоимости каждого вида готовой продукции в организациях хронологически осуществляется в такой последовательности:

ü плановая (сметная) калькуляция: определяется средняя себестоимость готовой продукции на плановый период (квартал, год);

ü нормативные калькуляции составляются на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов, труда и других затрат;

ü калькулирование фактической себестоимости (отчетная или фактическая калькуляция) составляется по данным бухгалтерского учета;

ü определяются и учитываются отклонения фактической себестоимости ГП от ее плановой (нормативной) себестоимости.

6.1. Плановая калькуляция

Плановая калькуляция представляет собой расчет плановой себестоимости единицы продукции (изделия), составленный по статьям расходов.

Плановые калькуляции составляются, как правило, на год с разбивкой по кварталам.

Для отдельных отраслей промышленности (например, с сезонным характером производства) в отраслевых инструкциях может быть установлена иная периодичность составления плановых калькуляций.

6.2. Калькуляционная единица

Калькуляционная единица, как правило, должна соответствовать единице измерения, принятой в стандартах или технических условиях на соответствующий вид продукции (изделий) и в плане производства продукции в натуральном выражении.

Если в планировании используются две единицы измерения количества выпускаемой продукции (например, тонны и кв. м), калькуляционной единицей является одна из них. Себестоимость единицы продукции в другом измерении определяется в целом, без выделения отдельных статей расходов.

Таким же образом подсчитывается себестоимость единицы техникоэкономических показателей (параметров) изделий. Для этого плановая себестоимость соответствующего вида продукции делится на его техникоэкономические показатели (мощность, производительность и т.п.).

Если в качестве единицы измерения объема производства используются условнонатуральные показатели (например, для минеральных удобрений условные единицы, исходя из содержания полезного вещества, для консервов условные банки и т.д.), эти же показатели являются калькуляционными единицами.

Перечень калькуляционных единиц устанавливается в отраслевых инструкциях.

Калькулируется также продукция вспомогательных производств, за исключением случаев, когда она вырабатывается в небольших количествах и полностью потребляется внутри предприятия.

Перечень калькуляционных единиц продукции и услуг вспомогательных производств устанавливается в отраслевых инструкциях с учетом измерителей, принятых на соответствующих специализированных предприятиях. Это позволяет достигать сопоставимости себестоимости одинаковой продукции, производимой специализированными предприятиями и вспомогательными производствами предприятий других отраслей промышленности.

6.3. Методы учета затрат и калькулирования

фактической себестоимости продукции

В зависимости от вида продукции, ее сложности, типа и характера организации производства на промышленных предприятиях применяются следующие основные методы учета и калькулирования фактической себестоимости продукции:

нормативный;

попередельный;

попроцессный;

позаказный.

Нормативный метод учета, как правило, применяется при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции, состоящей из большого количества деталей и узлов, на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной, металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной, шинной, мебельной и др.).

Данный метод учета заключается в:

выявлении отклонений фактических расходов от действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства и управление;

учете изменений норм;

установлении причин отклонений.

Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производятся отпуск сырья и материалов на рабочие места, оплата выполненных работ.

Отклонениями от норм считаются как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, заработной платы и другие производственные затраты (в т.ч. вызванные заменой сырья и материалов, оплата работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплаты за отступление от нормальных условий работы и т.п.).

Отклонения от норм могут допускаться только с разрешения ответственных работников предприятий.

Все случаи отклонения от норм должны оформляться соответствующими документами и строго учитываться.

При этом методе систематически учитываются изменения действующих норм расхода сырья, материалов, заработной платы и других производственных затрат. Учет ведется организацией на основании извещений об изменениях норм и используется для контроля выполнения заданий по их снижению и для уточнения нормативных калькуляций.

Используя информацию, содержащуюся в указанных извещениях, организация вносит изменения в техническую и плановую документацию (технологические карты и др.), которая является основанием для выписки первичных документов (материальных требований, лимитных карт, рабочих нарядов, маршрутных листов и т.п.).

В первичных документах указываются действующие нормы расхода (выдачи на рабочие места) сырья, материалов и полуфабрикатов, а также нормы, на основании которых начисляется заработная плата работникам организации.

Основой исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции при нормативном методе учета служат калькуляции нормативной себестоимости (нормативные калькуляции), составленные на основании норм затрат, действующих на начало месяца.

Эти калькуляции используются для:

определения фактической себестоимости продукции;

оценки брака;

оценки незавершенного производства (при инвентаризациях);

экономического анализа.

Нормативные калькуляции составляются:

на все виды изделий, выпускаемые предприятием;

при изготовлении отдельных видов изделий в различных исполнениях для каждого варианта исполнения в отдельности.

Нормативные калькуляции могут составляться последовательно на детали, узлы, сборочные соединения и изделие в целом либо только на изделия в целом.

Калькуляции на детали и узлы составляются только по статьям основных затрат. При этом в калькуляцию на изделие в целом добавляются расходы на обслуживание производства и управление, а затраты на материалы расшифровываются по отдельным их группам.

Фактическая себестоимость продукции исчисляется путем прибавления к нормативной себестоимости или вычета из нее выявленных в отчетном периоде отклонений от норм и их изменений.

Таким образом, фактическая себестоимость продукции определяется по формуле:

З_ф = З_н + О + И,

где З_ф - фактические затраты;

З_н - нормативные затраты;

О - отклонения от норм;

И - изменения норм.

Способы определения фактической себестоимости устанавливаются в зависимости от принятого объекта учета производственных расходов:

если объект отдельные виды продукции, отклонения и изменения относятся на себестоимость продукции прямым счетом;

если объект группы однородных видов продукции, отклонения и нормы распределяются пропорционально нормативным затратам на производство соответствующих видов продукции.

В некоторых отраслях промышленности (например, швейной, обувной, трикотажной, резиновой, мебельной и др.) плановые нормы затрат близки к действующим. Предприятия указанных отраслей при расчете фактической себестоимости продукции вместо нормативных калькуляций вправе использовать плановые калькуляции.

Попередельный метод учета применяется на предприятиях, выпускающих однородную по исходному материалу и характеру обработки массовую продукцию.

При изготовлении такой продукции преобладают физикохимические и термические производственные процессы. Сырье превращается в готовую продукцию в условиях непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда последовательных производственных процессов. Каждый из них (или их группа) состоит из отдельных самостоятельных переделов (фаз, стадий) производства (например, в химической и металлургической отраслях промышленности, ряде отраслей лесной, легкой и пищевой промышленности и др.).

Данный метод учета применяется также в производствах с комплексным использованием сырья.

При этом методе учета затраты на производство, начиная с подготовки добычи полезных ископаемых или обработки исходного сырья и до выпуска конечного продукта, учитываются в каждом цехе (на переделе, фазе, стадии), включая, как правило, себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе.

В связи с этим себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов.

В данном случае используются элементы нормативного метода:

систематическое выявление отклонений фактических расходов от текущих норм (в отдельных отраслях от плановой себестоимости);

выявление изменений этих норм.

В первичной документации и оперативной отчетности должны отражаться (за смену, сутки, декаду и т.д.):

фактический расход сырья, основных материалов, полуфабрикатов, технологического топлива, энергии и др.;

их расход по нормам или основанным на них производственным заданиям (рецептурам, смескам и т.д.).

Конкретные особенности применения попередельного метода учета с использованием элементов нормативного метода в отдельных отраслях промышленности устанавливаются в отраслевых инструкциях.

При попередельном методе учета затраты на производство продукции учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) и статьям расходов:

1) включая себестоимость полуфабрикатов, изготовленных в предыдущем цехе (полуфабрикатный метод): себестоимость продукции каждого последующего цеха слагается из произведенных им затрат и себестоимости полуфабрикатов;

2) не включая себестоимость полуфабрикатов:

затраты учитывают по каждому переделу;

в бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается, контроль ведется по данным оперативного учета;

оперативный учет ведется в цехах: перемещение полуфабрикатов между переделами отражается в натуральном выражении;

себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется;

исчисляется только себестоимость готовой продукции.

В качестве объекта учета и калькулирования могут быть приняты:

1) отдельные виды продукции;

2) группы продукции, объединенные по признакам:

однородности сырья и материалов;

выработки на одном и том же оборудовании;

сложности производства и обработки;

однородности назначения и т.д.

При этом расходы могут учитываться по цеху (переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, исчисляться с помощью экономически обоснованных методов.

Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляются учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются в отраслевых инструкциях.

Попередельный метод учета в комплексных производствах. Комплексным считается производство, в котором из одного вида сырья и в едином технологическом процессе получают два или несколько разнородных продуктов и общие затраты на производство не могут быть непосредственно распределены между ними. Себестоимость единицы продукции определяется по следующему алгоритму:

1) если технологический процесс комплексной переработки сырья состоит из нескольких переделов и имеется возможность определения величины затрат по этим этапам производства, должно применяться попередельное калькулирование полуфабрикатов или конечных продуктов;

2) если из общей суммы затрат комплексного производства может быть выделена часть, относящаяся только к одному продукту, она прямо включается в себестоимость соответствующего продукта;

3) при распределении общих затрат комплексного производства в планировании применяются следующие методы:

исключения затрат;

распределения затрат;

комбинированный метод.

При использовании метода исключения затрат один из продуктов, получаемых в данном производстве (на стадии, переделе), считается основным, а все остальные рассматриваются как попутные.

Метод исключения состоит в том, что из общей суммы затрат на производство исключается себестоимость попутной продукции и полученная величина считается себестоимостью основного продукта. Этот метод может применяться только при наличии явно выраженного основного продукта и небольшом удельном весе попутной продукции.

Плановая себестоимость попутной продукции может быть определена путем использования либо производственной себестоимости соответствующей продукции при обособленном производстве, либо (при отсутствии обособленного производства) ее производственной себестоимости, учтенной в расчетах оптовой цены (т.е. цены предприятия за вычетом прибыли и внепроизводственных расходов).

Попутные продукты, получаемые в одном цехе и подлежащие дальнейшей переработке в другом, рассматриваются как попутные полуфабрикаты, оцениваемые, как правило, исходя из производственной себестоимости, учтенной в оптовой цене на сырье, которое они заменяют (с учетом содержания в них основного вещества).

Порядок исключения затрат на их производство устанавливается в отраслевых инструкциях.

Метод распределения затрат применяется в комплексных производствах, где одновременно получают несколько основных продуктов и отсутствует попутная продукция.

При этом методе общие затраты на производство распределяются между полученными продуктами пропорционально экономически обоснованным коэффициентам. С учетом особенностей производства эти коэффициенты могут устанавливаться исходя из:

норм выхода отдельных продуктов из единицы сырья;

соотношения затрат на обработку;

совокупных потребительских свойств получаемых продуктов;

устойчивых цен на внешнем рынке (для экспортной продукции);

обоснованных внутренних оптовых цен;

физикохимических свойств получаемой продукции и др.

Допускается также распределение общих затрат пропорционально себестоимости таких же или аналогичных (заменяющих) продуктов, получаемых в обособленных производствах.

При получении в комплексном производстве нескольких основных и попутных продуктов следует применять комбинированный метод, в котором сочетаются оба охарактеризованных выше метода. При этом из общей суммы затрат вначале исключается стоимость попутной продукции, а затем оставшаяся часть затрат распределяется между основными продуктами в соответствии с установленными коэффициентами.

При использовании комбинированного метода в условиях сложного (многопередельного) комплексного производства себестоимость отдельных видов продукции целесообразно определять в следующем порядке:

1) из общей суммы комплексных затрат исключается себестоимость попутной продукции;

2) из оставшейся суммы затрат исключается их часть, которая может быть прямо отнесена на определенные продукты;

3) остаток затрат распределяется между продуктами в соответствии с установленными коэффициентами;

4) определяется общая плановая величина себестоимости соответствующих продуктов путем суммирования прямо относимых и распределенных затрат.

Особенности применения комбинированного метода уточняются в отраслевых инструкциях.

Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяется:

в индивидуальном и мелкосерийном производствах сложных изделий (главным образом в машиностроительной и металлообрабатывающей промышленности);

при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и подобных работ.

При индивидуальном и мелкосерийном производстве применение этого метода должно сочетаться с использованием основных элементов нормативного учета.

Объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий). Фактическая себестоимость изделий, производимых по заказу, определяется после его выполнения.

Для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы выдаются, как правило, на количество единиц изделий, которое намечается выпустить в течение месяца.

При изготовлении крупных изделий с длительным технологическим циклом производства производственные заказы могут выдаваться не на изделие в целом, а на отдельные его агрегаты и узлы, представляющие собой законченные конструкции.

При позаказном методе:

затраты цехов учитываются по отдельным заказам и статьям калькуляции;

затраты сырья, материалов, топлива и энергии учитываются по отдельным группам;

учет затрат на производство изделий, для которых не требуется составление развернутых отчетных калькуляций, может осуществляться только по статьям расходов без расшифровки материалов по группам.

Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (шифров) заказов.

Фактическая себестоимость единицы изделий или работ определяется после выполнения заказа путем деления суммы затрат на количество изготовленной по этому заказу продукции (изделий).

При сдаче продукции (изделий) заказчику или на склад частями до окончания заказа в целом сдаваемая продукция (изделия) может оцениваться организацией одним из следующих способов:

по плановой себестоимости;

по фактической себестоимости однородных изделий, выпускавшихся ранее, с учетом изменений их конструкции, технологии и условий производства.

В целях обеспечения правильности отнесения затрат при позаказном методе должен быть организован надлежащий контроль за правильной выпиской первичных документов в соответствии с нормативнотехнической документацией.

В индивидуальном и мелкосерийном производстве детали и узлы подразделяются на:

детали и узлы, изготовляемые только для конкретного изделия (заказа). Затраты на производство этих деталей и узлов учитываются по соответствующим заказам в изложенном выше порядке;

детали и узлы, общие для нескольких изделий (заказов), изготовляемые, как правило, в порядке серийного или массового производства. Затраты на их производство учитываются нормативным методом. Для комплектов таких деталей и узлов, предназначенных для изготовления изделий индивидуального производства, исчисляется нормативная и фактическая себестоимость.

Таким образом, себестоимость изготовляемого в индивидуальном порядке изделия складывается из:

затрат, учтенных по заказу (в части так называемых оригинальных деталей и узлов);

стоимости общих деталей и узлов, изготовляемых в порядке серийного или массового производства.

При составлении нормативных, плановых и отчетных калькуляций должна применяться единая номенклатура статей расходов.

Попроцессный (простой) метод учета применяется в отраслях:

с ограниченной номенклатурой продукции;

с кратким технологическим циклом;

где незавершенное производство (НЗП) отсутствует или незначительно (электростанции, добывающие отрасли, производство бетона и цементного раствора, лесозаготовительная, деревообрабатывающая промышленность и т.п.).

Например, в угольной промышленности производственная себестоимость 1 т угля определяется делением всех затрат на количество угля, выданного на поверхность. Уголь, оставшийся в шахте, не учитывается;

для учета затрат и калькулирования в простых вспомогательных производствах, вырабатывающих один или несколько видов продукции (работ, услуг) и, как правило, не имеющих НЗП (энергетические, ремонтные цеха, автотранспортное хозяйство, жестянобаночное производство и др.).

Сущность метода заключается в следующем:

1) планирование, учет затрат и калькулирование ведутся по производственному процессу в целом, без калькулирования себестоимости на каждой фазе производства;

2) прямые и косвенные расходы планируются и учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции;

3) среднюю себестоимость единицы продукции (работ, услуг) определяют делением суммы всех расходов (в целом по итогу по каждой статье) на количество готовой продукции.