Ситуация 2. 3 страница

1) о деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой:

- перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с кем совершена контролируемая сделка, описание контролируемой сделки, ее условий, включая описание методики ценообразования (при ее наличии), условия и сроки осуществления платежей по этой сделке и прочая информация;

- сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки (в случае проведения налогоплательщиком функционального анализа), об используемых ими активах, связанных с этой контролируемой сделкой, и принимаемых ими экономических (коммерческих) рисках, которые налогоплательщик учитывал при ее заключении;

2) в случае использования налогоплательщиком методов, предусмотренных гл. 14.3 НК РФ, следующие сведения об использованных методах:

- обоснование причин выбора и способа применения используемого метода;

- указание на используемые источники информации;

- расчет интервала рыночных цен (интервала рентабельности) по контролируемой сделке с описанием подхода, используемого для выбора сопоставимых сделок;

- сумма полученных доходов (прибыли) и (или) произведенных расходов (понесенных убытков) в результате совершения контролируемой сделки, полученной рентабельности;

- сведения об экономической выгоде, получаемой от контролируемой сделки лицом, которым она совершена, в результате приобретения информации, результатов интеллектуальной деятельности, прав на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и других исключительных прав (при наличии соответствующих обстоятельств);

- сведения о прочих факторах, оказавших влияние на цену (рентабельность), примененную в контролируемой сделке, в т.ч. о рыночной стратегии лица, совершившего контролируемую сделку, если она оказала влияние на цену (рентабельность), примененную в контролируемой сделке (при наличии соответствующих обстоятельств);

- произведенные налогоплательщиком корректировки налоговой базы и сумм налога в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ (в случае их осуществления).

Налогоплательщик вправе предоставить иную информацию, подтверждающую, что коммерческие и (или) финансовые условия контролируемых сделок соответствуют имевшим место в сопоставимых сделках, с учетом произведенных корректировок для обеспечения сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок, чьими сторонами являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, с условиями контролируемой сделки.

До 1 января 2014 г. представление документации обязательно в случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает соответственно:

- в 2012 г. - 100 млн руб.;

- в 2013 г. - 80 млн руб. (п. 7 ст. 4 Закона N 227-ФЗ).

Представление документации не обязательно в следующих случаях:

- если цены применяются в сделках на основании предписаний антимонопольных органов в соответствии с п. 8 ст. 105.3 либо цена является регулируемой и применяется согласно ст. 105.4 НК РФ;

- при осуществлении налогоплательщиком сделок с лицами, с которыми он не является взаимозависимым;

- при сделках с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (с учетом положений гл. 25 НК РФ);

- при осуществлении сделок, в отношении которых в соответствии с гл. 14.6 НК РФ заключено соглашение о ценообразовании для целей налогообложения.

В то же время в этих случаях налогоплательщик вправе представить указанную документацию в добровольном порядке.

Детальность и основательность представляемой в налоговые органы документации должны быть соразмерны сложности сделки и формированию ее цены (рентабельности сторон сделки).

За неуплату или неполную уплату сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, с налогоплательщика взыскивается штраф в размере 40% неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб. (ст. 129.3 НК РФ). В то же время налогоплательщик освобождается от ответственности при условии представления им в налоговый орган документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам, в соответствии с порядком, установленным ст. 105.15 НК РФ или соглашением о ценообразовании для целей налогообложения.

В переходный период ответственность по ст. 129.3 НК РФ применяется следующим образом (п. 9 ст. 4 Закона N 227-ФЗ):

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2012 - 2013 гг. налоговая санкция не применяется;

- при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2014 - 2016 гг. налоговая санкция применяется в размере 20% неуплаченной суммы налога.

1.12. Оптимизация финансовых потоков в холдингах

Одной из задач холдинга является перераспределение финансовых и материальных ресурсов (финансовых потоков). Сначала рассмотрим основные типы таких финансовых потоков, а затем подробно разберем налоговые последствия вариантов их организации.

1.12.1. Покрытие расходов корпоративного центра

Корпоративный центр (КЦ) по своей сути является центром затрат - он формирует расходы, но не приносит выручку от реализации. Соответственно возникает задача финансирования расходов КЦ. Для этих целей могут применяться:

- выплата дивидендов дочерними обществами;

- финансирование КЦ дочерними обществами из чистой прибыли;

- оказание услуг корпоративным центром дочерним организациям (консультационные услуги, услуги по предоставлению персонала (аутстаффинг) и т.д.);

- включение КЦ в финансовый поток (через КЦ осуществлять продажу или закупку товаров, работ, услуг);

- передача произведенных товаров (работ, услуг) по внутренней цепочке поставок.

Если КЦ получает от другой организации холдинга продукцию для ее последующей доработки (переработки) или товары для реализации, должна быть покрыта их полная себестоимость. Самый простой и экономически понятный способ для такого покрытия - заключить договор на приобретение товаров между КЦ и другой организацией холдинга. При установлении цены товаров нужно придерживаться правил, предусмотренных НК РФ для трансфертных цен. Если не соблюдать эти правила и установить, например, существенно более низкие цены, налоговые органы будут вправе провести доначисления налогов до рыночной цены.

1.12.2. Сервисные услуги

Полная себестоимость услуг, оказываемых сервисными компаниями, должна быть покрыта их пользователями. Это можно сделать путем заключения договоров на приобретение товаров (работ, услуг). При установлении цен на реализацию также нужно придерживаться правил, установленных НК РФ для трансфертных цен.

1.12.3. Передача денежных средств,

включая перераспределение полученных займов

Нередко перед холдингом встает задача передачи денежных средств от одних организаций другим. Например, при получении кредита (облигационного займа) одной из организаций холдинга ей необходимо передать часть поступивших средств другим организациям холдинга. Как правило, средства передаются другой организации на возвратной основе по договорам займа. Иногда необходимо передать денежные средства без возврата. Для этих целей могут использоваться выплата дивидендов, оплата по хозяйственным договорам, безвозмездное финансирование, внесение денежных средств в уставный капитал и т.д.

1.12.4. Передача имущества

Аналогичная проблема может возникнуть и с имуществом. Так, имущество, находящееся на балансе одной организации холдинга, может потребоваться другой организации.

Имущество может быть передано этой организации на время - в аренду или безвозмездное пользование или без возврата - путем его продажи, внесения в уставный капитал, безвозмездной передачи и т.д.

1.12.5. Передача трудовых ресурсов

Задача использования сотрудников одной организации в деятельности другой организации может решаться путем предоставления персонала по договору аутстаффинга.

1.12.6. Перевод прибыли

В ряде случаев требуется осуществить перевод прибыли из одних организаций холдинга в другие. Следует различать перевод бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли.

Перевод бухгалтерской прибыли из одних организаций в другие может производиться в случаях:

- централизации прибыли (перевода из дочерних обществ в головную организацию) - для выплаты дивидендов, централизации финансовых ресурсов и т.д.;

- недопущения убытков в отдельных юридических лицах, чтобы не нарушать требования ГК РФ или чтобы бухгалтерская отчетность убыточной организации выглядела более привлекательно.

Перевод налоговой прибыли может быть произведен, например, с целью не допустить формирования налоговых убытков в одних юридических лицах при наличии прибыли в других (этот вопрос был рассмотрен выше).

1.12.7. Перевод доходов или расходов

Иногда возникает необходимость перевести доходы с одной организации холдинга на другую. Например, для участия в тендере подходит одна организация холдинга, а исполнять контракт будет другая. В этом случае выручку, полученную на организацию, выигравшую тендер, нужно перевести на компанию, которая будет реально исполнять контракт. Решить эту задачу можно путем заключения хозяйственного договора между организациями. Аналогичная задача может возникнуть и в отношении расходов.

1.12.8. Инвестиции

В ряде случаев имеет смысл инвестировать средства на длительный срок из одной компании холдинга в другую с целью получения в будущем выгоды. Для этого первая компания может передать средства в уставный капитал второй компании или выдать ей долгосрочный заем.

1.12.9. Выплата дохода акционерам

Выплата дохода физическим лицам - акционерам холдинга может осуществляться следующими способами:

- путем выплаты работающим акционерам заработной платы;

- путем выплаты акционерам дивидендов;

- с помощью выкупа акций у акционеров.

Перераспределение ресурсов между различными организациями холдинга не должно нарушать права одних акционеров перед другими. Так, если в составе холдинга имеются миноритарные акционеры и их состав в одних юридических лицах отличается от состава в других организациях, вольное перераспределение активов, доходов и расходов между юридическими лицами будет перераспределять активы, доходы и расходы одних акционеров в пользу других.

Пример. В организации 1 холдинга акционеру A принадлежит 60% акций, акционеру B - 40% акций. Прибыль организации 1 за первое полугодие 2012 г. - 100 млн руб.

В организации 2 акционеру A принадлежит 60% акций, акционеру C - 40% акций. Убыток организации 2 за тот же период - 20 млн руб.

Чтобы признать налоговый убыток в организации 2, было принято решение перевести этот убыток в организацию 1 одним из рассмотренных выше способов. В результате этой операции прибыль организации 1 составила 80 млн руб., а прибыль организации 2 - 0 руб. С налоговой точки зрения задача решена. B то же время с точки зрения акционеров акционер B понес необоснованные потери (прибыль его компании необоснованно снизилась), а акционер C получил необоснованную выгоду.

Чтобы можно было осуществлять операции по переносу доходов, расходов, имущества с одного налогоплательщика на другого в рамках холдинга без нарушения прав акционеров, необходима однородная структура уставного капитала. Обеспечить однородную структуру можно следующими путями:

- все акционеры имеют равные доли в уставных капиталах компаний холдинга.

Эта схема может быть реализована в холдингах с небольшим количеством акционеров;

- акционеры владеют долями (акциями) головной (управляющей) компании холдинга, а управляющая компания - 100% уставного капитала дочерних обществ.

1.13. Организация финансирования управляющей компании

Одной из функций холдинга является координация деятельности подразделений, входящих в группу. Эта функция, как правило, возлагается на одну из компаний в холдинге (обычно на управляющую компанию, владеющую контрольными пакетами акций дочерних обществ). При этом, естественно, возникает необходимость:

- как минимум, компенсации дочерними организациями расходов управляющей компании;

- как максимум, перевода основной прибыли дочерних обществ в управляющую компанию.

Пример. Дочерним обществом за год получена прибыль в размере 100 млн руб. Расходы управляющей компании за этот год составили 25 млн руб.

Если все оставить как есть, у управляющей компании не останется средств для финансирования своих расходов. Кроме того, холдинг будет необоснованно терять на налоге на прибыль. С прибыли дочернего общества ему придется уплатить 20 млн руб. налога на прибыль (при ставке 20%). Расходы управляющей компании будут ежегодно накапливаться, но не уменьшат налогооблагаемую прибыль (поскольку в управляющей компании доходов нет).

В рамках одного юридического лица (если использовать этот вариант вместо холдинга) налогооблагаемая прибыль составила бы 75 млн руб., а сумма налога на прибыль - 15 млн руб. (при ставке 20%).

Задача холдинга - организовать финансирование управляющей компании, чтобы расходы на налоговые обязательства холдинга были такими же, как и в случае с одним юридическим лицом (в нашем примере - 15 млн руб.).

Управляющая компания может участвовать в цепочке по реализации или закупке товаров (работ, услуг). В этом случае часть прибыли концентрируется в управляющей компании, покрывая ее расходы. Налоговые расходы холдинга будут минимальны (равны налоговым расходам единой организации). Но часто управляющую компанию отделяют от операционной деятельности. Тогда холдингу приходится искать иные возможности финансирования расходов управляющей компании.

1.13.1. Выплата дивидендов

Дочерние общества могут выплачивать управляющей компании дивиденды. Недостаток этого варианта состоит в том, что дивиденды могут выплачиваться не чаще одного раза в квартал и только при наличии прибыли в дочерних обществах. Потребность же в средствах возникает у управляющей компании ежемесячно (независимо от наличия прибыли в дочерних обществах). Второй недостаток - большая сумма налогов, уплачиваемых дочерними обществами. Помимо налога на прибыль в размере 20% с налогооблагаемой прибыли у источника выплаты дивидендов удерживают еще 9% налога (в общем случае).

Пример. Воспользуемся условиями предыдущего примера.

Чтобы обеспечить управляющую компанию суммой в 25 млн руб., дочерняя компания должна выплатить ей 27,47 млн руб. дивидендов (из этой суммы налог по ставке 9% составит 2,47 млн руб.).

Налоговые выплаты холдинга составят:

- налог на прибыль дочернего общества - 20 млн руб. (20% от 100 млн руб.);

- налог на дивиденды дочернего общества - 2,47 млн руб. (27,47 млн руб. x 9%);

- итого - 22,47 млн руб.

В группе компаний существует возможность организовать выплату дивидендов без уплаты налога. Так, пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ предусматривает применение ставки налога 0% по дивидендам, полученным российскими организациями при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая их организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50%-ным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов.

Если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, ставка 0% применяется в отношении организаций, государство постоянного местонахождения которых не включено в утверждаемый Министерством финансов РФ перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытие и предоставление информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны).

Такой Перечень утвержден Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н.

1.13.2. Финансирование дочерними обществами

из прибыли по смете

В этом случае дочерние общества целевыми взносами финансируют расходы управляющей компании на безвозмездной основе. Какие-либо дополнительные налоговые платежи в этом варианте не возникают, но его основной недостаток состоит в том, что сумма расходов управляющей компании как бы "теряется" для целей налогообложения.

В условиях примера налог на прибыль дочернего общества холдинга составит 20 млн руб. (20% от 100 млн руб.).

1.13.3. Оплата услуг управляющей компании

В этом случае управляющая компания оказывает услуги дочерним обществам, а последние оплачивают их. Если расходы на оплату услуг экономически обоснованны, данный вариант наиболее выгоден с налоговой точки зрения (в отличие от рассмотренных выше двух вариантов). Для дочерних обществ - это расход, а у управляющей компании налога нет, если сумма выручки не превышает сумму расходов. С НДС, как правило, проблем нет, т.к. сумму этого налога, уплаченного управляющей компании, дочерняя компания принимает к вычету.

Пример. Дочерним обществом за год получена прибыль в размере 100 млн руб. Расходы управляющей компании за этот год составили 25 млн руб.

Управляющей компанией оказаны услуги дочернему обществу на сумму 25 млн руб.(без НДС).

Налоговые платежи холдинга:

- дочернее общество: налог на прибыль - 15 млн руб. (налоговая база - 75 млн руб. при ставке налога 20%);

- управляющая компания: налог на прибыль - 0 (налоговая база равна 0);

- итого - 15 млн руб.

Этот вариант может быть выгодным с налоговой точки зрения, если плата за услуги, оказанные управляющей компанией, у дочернего общества признается расходом в целях исчисления налога на прибыль. Рассмотрим данный вопрос более подробно.

1.13.4. Экономическая обоснованность расходов

Налогоплательщик должен правильно документировать и признавать расходы для целей налогообложения. Это позволяет оптимизировать налог на прибыль. Ошибки в признании расходов могут повлечь за собой применение штрафных санкций и пени.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По вопросу экономической обоснованности тех или иных расходов чаще всего возникают споры с налоговыми органами. В качестве служебной машины можно использовать "Волгу", а можно и "Мерседес". В первые годы применения гл. 25 НК РФ налоговые органы иногда пытались доказать, что сумма амортизации "Мерседеса", превышающая сумму амортизации "Волги", является необоснованным расходом. К сожалению, термин "экономически обоснованные расходы" в НК РФ не раскрыт. Поэтому споры такого рода возможны и в настоящее время. Если в отношении расходов на "Мерседес" у налоговых органов шансов сегодня практически нет, в других случаях им удается доказывать экономическую необоснованность расходов. Чаще всего это происходит, если спорные расходы не связаны с экономической деятельностью налогоплательщика.

Большое количество споров по вопросу экономической обоснованности расходов привело к тому, что в 2007 г. группа депутатов Государственной Думы обратилась в Конституционный Суд РФ с просьбой проверить конституционность требований НК РФ по этому вопросу. По мнению депутатов, положения ст. 252 НК РФ являются неопределенными, содержат оценочные, дублирующие друг друга понятия, что ведет к произвольному их применению на практике и, как следствие, к нарушению конституционных прав налогоплательщиков.

Конституционный Суд РФ не признал вышеназванные положения НК РФ неконституционными, но сделал очень важные выводы в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П. Налоговое законодательство не использует понятие "экономическая целесообразность" и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

При определении экономической обоснованности расходов, по сути, основными являются следующие три вопроса:

- связаны ли понесенные налогоплательщиком затраты с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода?

- являются ли затраты результатом реально осуществленных хозяйственных операций?

- соответствует ли сумма понесенных затрат разумному (рыночному) уровню?

При положительном ответе на все три вопроса расходы являются экономически обоснованными, уменьшают налогооблагаемую прибыль. Если хотя бы на один вопрос получен отрицательный ответ, вся сумма расходов или их часть не учитываются в целях налогообложения прибыли.

Проанализируем, в чем заключается связь понесенных налогоплательщиком затрат с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода. Затраты, которые не нужны для развития и поддержания бизнеса, не признаются расходами в целях налогообложения. Так, если налогоплательщик направляет часть своих средств на благотворительные нужды, их сумма не признается расходами для целей налогообложения.

Принцип направленности затрат на осуществление деятельности, направленной на получение дохода, сформулирован в Определении Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П. Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) деятельности, а не о ее результате (Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также с учетом правовых позиций Конституционного Суда РФ о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О).

Являются ли затраты результатом реально осуществленных хозяйственных операций? Если они произведены вне связи с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью, такие затраты расходами не признаются. Так, если две компании заключили договор на оказание услуг, но, по сути, его не выполнили, а только отразили результат в учете (чтобы, например, перенести расходы с одной организации на другую), затраты, понесенные одной из сторон договора на оплату услуг по договору, не будут признаваться расходами в целях налогообложения прибыли. Этот принцип сформулирован в п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Соответствует ли сумма понесенных затрат разумному (рыночному) уровню?

С 1 января 2012 г. введены новые правила налогового контроля цен сделок. Налоговый орган вправе проводить сравнение цен сделок с рыночными ценами только по так называемым контролируемым сделкам. Сделки между взаимозависимыми российскими налогоплательщиками контролируются в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 105.14 НК РФ, при условии, что они превышают в год определенную сумму доходов (в 2012 г. - 3 млрд руб., в 2013 г. - 2 млрд руб., начиная с 2014 г. - 1 млрд руб.). Соответственно, в большинстве случаев налоговые органы не вправе контролировать цены сделки.

В то же время, если сумма затрат явно превышает разумный (рыночный) уровень, это обстоятельство может послужить одним из доказательств нереальности сделки.

Пример из судебной практики <1>. Налогоплательщик понес расходы на изготовление рекламного фильма в сумме 36 млн руб. Суду было представлено экспертное заключение, что реальная стоимость работ по созданию рекламного фильма составляет 525 тыс. руб. Затраты в сумме 35,475 млн руб. (36 000 000 - 525 000) были признаны судом экономически не обоснованными.

--------------------------------

<1> Ситуация, рассмотренная в этом примере, относится к периоду, когда новые правила контроля цен сделки еще не были введены.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.03.2006 по делу N А82-9752/2004-27)

1.13.5. Приобретение работ и услуг у внешних исполнителей

при наличии штата своих сотрудников

Иногда в качестве доказательства экономической необоснованности расходов налоговый орган приводит факт наличия в штате налогоплательщика сотрудников, в силу своей квалификации способных выполнить функцию, которую налогоплательщик заказал у стороннего исполнителя (дублирование функций штатных работников и сторонних исполнителей). Из текста гл. 25 НК РФ не следует, что наличие своего штата сотрудников соответствующей квалификации является признаком экономической необоснованности расходов. Так, налогоплательщик может иметь в штате своего юриста, но по сложным или специфическим вопросам обращаться к юридической компании. Такой подход вполне объясним нуждами бизнеса. В то же время налоговые органы пытаются доказать экономическую необоснованность расходов на оплату услуг сторонних организаций при наличии в организации своего штата профессионалов. До вступления в силу гл. 25 НК РФ действовало Положение о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552. Этим документом было предусмотрено, что на расходы относятся услуги, осуществляемые сторонними организациями по управлению организацией, в случаях, когда штатным расписанием организации или должностными инструкциями не предусмотрено выполнение каких-либо функций управления производством. Указанный документ уже давно утратил силу, однако налоговые органы, видимо, по инерции продолжают применять это правило. Такой же вывод изложен в Письме Минфина России от 05.04.2007 N 03-03-06/1/222.

В то же время судебная практика в целом придерживается иного подхода. Так, Постановлением Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 N 14616/07 по делу N А50-20721/2006-А14 исследовался вопрос, когда компания, имея в штате своих юристов, наняла юридическую компанию для представления ее интересов в гражданско-правовом споре. Налоговая инспекция посчитала расходы на оплату услуг юридической компании экономически не обоснованными. Все три судебные инстанции поддержали налоговый орган. ВАС РФ, пересматривая судебное решение в порядке надзора, указал: по смыслу правовой позиции Конституционного Суда РФ судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией. В силу изложенного у инспекции и судов отсутствовали правовые основания для признания произведенных обществом расходов на юридические услуги экономически не обоснованными по тому основанию, что в его структуре имеется юридическая служба, выполняющая аналогичные функции.