Начало камеральной проверки

Как уже было показано в предыдущем разделе, камеральная проверка проводится на основе представленной налогоплательщиком отчетности и других документов, служащих основанием исчисления и уплаты налогов.

Однако когда именно начинается процедура камеральной налоговой проверки? В момент фактического получения представляемой налогоплательщиком отчетности представителем налоговой инспекции, зачастую являющимся лишь техническим работником, проставляющим лишь штамп о принятии налоговой отчетности? Или несколько позже, когда к проверке приступит именно должностное лицо налогового органа, полномочного осуществлять камеральные проверки в соответствии со своими должностными обязанностями?

Данный вопрос имеет принципиальное значение для определения круга правомочий налоговых органов, осуществляемых в процессе процедуры приемки налоговой отчетности. Нами уже отмечалось в разделе, касающемся вопроса сдачи налоговой отчетности, что в практике имеют место многочисленные случаи, когда инспектор, заметив какие-либо недочеты или ошибки в отчетности, отказывает в ее приемке, возвращая для исправлений налогоплательщику. Мы уже показали неправомерность данных действий налоговых органов с позиции общего запрета на отказ в приемке налоговой отчетности, предусмотренного в абз. 3 п. 2 ст. 80 НК РФ. Сейчас же к аналогичному выводу мы придем, анализируя положения, касающиеся такой формы налогового контроля, как камеральная налоговая проверка.

Итак, налогоплательщик получает отказ в приемке отчетности по причине каких-либо недочетов в заполнении формы или отсутствия каких-либо приложений, являющихся обязательным элементом налоговой отчетности. Какой процедурой налогового контроля охватывается подобное действие или, если сказать точнее, бездействие налогового инспектора? Если данный отказ в приемке налоговой отчетности осуществляется в процессе камеральной проверки, то такого правомочия налоговых органов при обнаружении ошибок или неполноты отражения данных, как возврат отчетности, законодательство о налогах и сборах не содержит. В ст. 88 НК РФ содержится лишь правомочие налоговых органов сообщить налогоплательщику об обнаруженных ошибках и требовать от последнего исправления ошибок, не более.

«Если проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок». (абз. 3 ст. 88 НК РФ).О возврате отчетности, тем более об отказе в ее принятии в НК РФ не содержится ни слова.

Если же данный отказ налоговым органом реализуется не в рамках камеральной налоговой проверки, то в рамках какой налоговой процедуры? Попробуем разобраться.

Буквальное толкование положений НК РФ не позволяют нам сделать вывод, что камеральная проверка осуществляется с

момента поступления налоговой отчетности в налоговую инспекцию. Абз. 2 ст. 88 НК РФ содержит недвусмысленную по содержанию фразу: «Камеральная проверка проводится … в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога». Анализ данного положения в системной связи с содержащейся в последнем абзаце ст. 6.1 НК РФ нормы, в соответствии с которой «течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало», позволяет сделать только один-единственный вывод: камеральная проверка может начаться только на следующий день после представления налогоплательщиком налоговых деклараций и иных документов.

Как показал анализ положений «жутко засекреченного» документа с грифом «для служебного пользования», посвященного процедуре проведения камеральных проверок, в Министерстве по налогам и сборам понимают данный момент аналогичным образом. Документ, о котором идет речь, называется «Регламент проведения камеральных проверок налоговой отчетности, оформления и реализации их результатов» 2. В соответствии с его пп. 2.7 «не позднее следующего рабочего дня с момента принятия налоговая отчетность подлежит регистрации лицами, осуществляющими ее принятие, и передается в отделы, ответственные за проведение камеральных налоговых проверок».

В п. 2.1 устанавливается ограничение, согласно которому «при наличии возможности функции проведения камеральных проверок налоговой отчетности возлагаются на лица, которые не осуществляли принятие налоговой отчетности в данном отчетном периоде». Анализ данных положений позволяет сделать вывод, что и в анализируемом документе налоговые органы связывают начало срока проведения камеральной налоговой проверки не с моментом принятия отчетности, а именно со следующим рабочим днем. Как мы уже отмечали, данное положение полностью согласуется с нормами законодательства о налогах и сборах и не может быть нами оспорено.

Однако тогда на каком же основании имеют место столь частые отказы в принятии налоговой отчетности по каким-либо замечаниям по их оформлению и составу? Честно скажем, что анализ данного документа не дал ответа на этот вопрос. Несмотря на то что процедура приемки налоговой отчетности в понимании составителей анализируемого Регламента не входит в процедуру камеральной налоговой проверки, ей в данном документе отводится серьезное место.

В соответствии с пп. 2.4 Регламента «на стадии принятия налоговой отчетности все представленные в ее составе документы подвергаются визуальному контролю на предмет соответствия следующим требованиям:

— полнота представления налоговой отчетности: на данной стадии работник налогового органа устанавливает физическое наличие всех документов отчетности, установленных законодательными и иными правовыми нормативными актами для соответствующей категории налогоплательщиков; при этом лицо, принимающее налоговую отчетность, не вправе отказать в ее принятии по причине отсутствия в составе этой отчетности какого-либо предусмотренного действующими законодательными и иными нормативными актами документа;

— наличие полного наименования (ФИО) налогоплательщика, идентификационного номера налогоплательщика, периода, за который составлена отчетность, подписи налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика), а также полнота заполнения иных предусмотренных в формах отчетности реквизитов. В случае отсутствия оснований для заполнения какого-либо реквизита в соответствующей строке (графе) бланка налоговой отчетности должен быть поставлен прочерк либо на этом бланке должна быть сделана запись об отсутствии оснований для заполнения данных строк (граф), заверенная подписью налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика);

— четкое заполнение реквизитов форм отчетности: отсутствие символов, не поддающихся однозначному прочтению, не оговоренных в установленном порядке исправлений, записей ка

рандашом и т. п. В соответствии с пунктом 2 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу запрещается отказывать в принятии налоговых деклараций».

Прочитав данные положения, так и хочется встать и снять шляпу перед составителями данного документа, как поборниками торжества справедливости и правопорядка в налоговой сфере. Только один вопрос не дает покоя. В соответствии с п. 2 ст. 4 НК РФ Министерство Российской Федерации по налогам и сборам издает обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами. Скажу честно, если бы налоговые органы придерживались данной инструкции, то, пожалуй, статьи, посвященной сдаче налоговой отчетности, опубликованной в предыдущих номерах нашего журнала, не было бы по причине неактуальности темы. Но статья есть, так же как есть и те многочисленные факты не только вопиющего нарушения законодательства о налогах и сборах, что в принципе не ново, но, как сейчас мы поняли, и внутренней, обязательной для исполнения всеми налоговыми органами инструкции. Инструкции, которая, в соответствии с неписанным «кодексом этики» любого чиновника, только и является непосредственным руководством к действию; инструкции, которая для них только и представляет собой закон. Где кроется причина происходящего в данном случае, честно говоря, не знаем. Или в связи с полным чувством безнаказанности за нарушения прав налогоплательщиков? Или в столь свойственном любому чиновнику чувстве собственной значимости и величия? Или в еще не искорененном отношении к налогоплательщику как к полностью зависимому и бесправному перед огромным государственным механизмом (частью которого, несомненно, являются и налоговые органы), мелкому и не заслуживающему уважения субъекту? Знаем лишь одно: пока на документах, в которых четко говорится о правах налогоплательщиков и обязанностях налоговых органов, будет стоять гриф «Для служебного пользования», ни о каких реальных правах налогоплательщиков не может быть и речи.