Методы калькуляции продукции

Под калькуляцией продукции понимается учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости.

В отечественной и мировой практике существуют 4 основных метода учета затрат на выпускаемую продукцию у поставщиков 28, 30, 31, 49, 67, 203, 251, 337:

попроцессный;

позаказный;

нормативный (зарубежный вариант - standard-costing);

комбинированный.

В конце прошлого века за рубежом получил широкое распространение еще один метод калькуляции, получивший название direct-costing, который можно назвать методом прямых затрат. Его смысл состоит в четком разграничении прямых и косвенных расходов и формировании себестоимости продукции (работ и услуг) только на базе прямых расходов, которые легко учитываются по первичным документам. Косвенные расходы, т.е. те затраты, которые обусловлены общепроизводственными и общехозяйственными задачами предприятия, в данном методе не распределяются по видам и сортам продукции (работ и услуг), а списываются в конце месяца на всю реализованную продукцию (работы и услуги) подобно коммерческим затратам.

Производственная себестоимость, сформированная по принципу учета прямых расходов, существенно упрощает анализ прибыльности отдельных видов и сортов продукции (работ и услуг), так как использует четкое сопоставление выручки от реализации (без налогов, возмещаемых покупателями) с прямыми расходами. Разница между этими показателями носит название маржинального дохода, который включает в себя прибыль и косвенные расходы, общие для всей продукции (работ и услуг) предприятия.

Однако данный метод имеет важный недостаток, связанный с тем, что косвенные расходы текущего периода списываются на объем только реализованной продукции (работ и услуг) и не попадают в состав незавершенной продукции (работ и услуг) и готовых изделий, оставшихся на складе. Поэтому многие специалисты считают, что при использовании данного метода в бухгалтерском учете нарушается принцип сопоставления текущих доходов и расходов.

Попроцессный метод заключается в том, что учет расходов ведется по технологическим процессам. Он используется на предприятиях с массовым производством однотипной продукции, в котором достаточно четко выделяются несколько стадий переработки. Себестоимость единицы продукции в этом методе определяется путем деления суммы затрат по отдельным процессам на число выпущенных изделий.

Например, в изготовлении тортов на кондитерской фабрике можно выделить такие процессы:

приготовление теста;

выпечка торта;

приготовление крема;

оформление (украшение) торта.

Разновидностью попроцессного метода калькуляции является простой попроцессный метод, используемый на предприятиях добывающих отраслей, на которых производится однотипная продукция, и не требуется ее сложная переработка. Например, добыча угля. В этом случае себестоимость одной тонны определяется путем деления всех учтенных за отчетный период затрат на объем добытого за данный период угля.

Позаказный метод заключается в том, что учет расходов ведется по отдельным типам изделий (по заказам). Он используется в производствах, в которых изготавливают разнообразную продукцию разными партиями. Этот метод может применяться также при изготовлении единичных заказов. Себестоимость единицы продукции определяется делением всех затрат, учтенных при изготовлении заказа, на количество изделий в данном заказе. (При единичном заказе это будет вся сумма затрат на его изготовление.) Например, калькуляция строительства храма Христа Спасителя велась позаказным методом. Работа принималась заказчиком отдельными этапами. Общая стоимость была определена по совокупности затрат при окончательной сдаче работ.

Частным случаем позаказного метода является поконтрактный метод. Это способ ведения работ по отдельному контракту, заключенному на долговременный проект создания конкретного объекта. В этом случае все совокупные затраты определяют себестоимость объекта, который может сдаваться заказчику по частям, по мере выполнения отдельных этапов работ. Наличие в контракте определенной договорной стоимости не меняет сути дела. Сумма контракта обычно корректируется с учетом реальных затрат, путем дополнительных соглашений.

Нормативный метод заключается в том, что учет затрат ведется путем определения отклонений реальных расходов от нормативных. Нормативные затраты на изготовление отдельных элементов, узлов, компонентов и изделия в целом устанавливаются расчетно-теоретическим или экспериментальным способами. Метод используется для изготовления сложных и дорогостоящих изделий в массовом производстве. Себестоимость единицы продукции вычисляется следующим образом. Расчетным путем определяются нормативные затраты на одно изделие и на партию в целом. В бухгалтерском учете по каждой изготавливаемой партии отслеживают отклонения реальных затрат в большую (плюс) и меньшую (минус) сторону от затрат, установленных нормативами. Прибавляя положительные отклонения и вычитая отрицательные, получают реальные затраты на партию. Поделив на число изделий в партии, вычисляют себестоимость единицы продукции.

Возможен и видоизмененный вариант, при котором увеличения и уменьшения затрат по сравнению с нормативными сразу относят к размеру партии изготовленных изделий, а затем прибавляют и вычитают из нормативной стоимости одного экземпляра продукции.

Рассмотрим пример. Предположим, что нормативная себестоимость торта "Марика" составила 95 руб. При изготовлении партии из 50 тортов выявлены следующие отклонения:

перерасход по маслу и сахару составил 600 руб.;

перерасход по зарплате, отчислениям в фонды социального страхования и обеспечения, а также по налогам, исчисленным от заработной платы, составил 750 руб.;

экономия на коммерческих расходах составила 1000 руб.

Реальная себестоимость торта из изготовленной партии составит 95 руб. + 600 руб.: 50 + 750 руб.: 50 - 1000 руб.: 50 = 102 руб.

Нормативный метод является очень прогрессивным, так как дает возможность достаточно точно планировать затраты. Но он требует наличия большого числа выверенных нормативов и хорошей вычислительной базы.

При большой номенклатуре изделий себестоимость единицы продукции при этом методе определяется путем деления суммы нормативных затрат плюс-минус суммы отклонений на количество выпускаемой продукции с учетом весовых коэффициентов, характеризующих специфику изделий и степень их готовности в незавершенном производстве.